0112-KDIL3-2.4011.145.2018.1.TR - Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2018 r. (data wpływu 16 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu (...) maja 2009 r. nastąpiło otwarcie spadku po zmarłym. W skład masy spadkowej wchodziło spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu.

Zgodnie z art. I5 ust. 2 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 30 grudnia 2008 r., stanowiącym, że w wypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na podstawie art. 11 lub niedokonania czynności, o których mowa w art. 14 roszczenia o przyjęcie do spółdzielni mieszkaniowej i zawarcie umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu przysługują małżonkowi, dzieciom i innym osobom bliskim. Z kolei zgodnie z treścią art. 15 ust. 4 cytowanej ustawy do zachowania roszczeń, o których mowa w ust. 1-3, konieczne jest złożenie w terminie jednego roku deklaracji członkowskiej wraz z pisemnym zapewnieniem o gotowości do zawarcia umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Obowiązek został wypełniony w dniu 1 kwietnia 2010 r. przez Wnioskodawczynię, będącą jednym ze spadkobierców ustawowych, co potwierdza akt poświadczenia dziedziczenia, sporządzony dnia 8 czerwca 2009 r. przed notariuszem. Pismem Wnioskodawczyni wniosła o wyznaczenie jej jako osoby uprawnionej do przyjęcia w poczet członków spółdzielni mieszkaniowej.

W dniu 2 września 2009 r. nieuprawniona strona wniosła roszczenie do dziedziczenia po zmarłym. Postępowanie o stwierdzenie roszczenia o przyjęcie w poczet członków spółdzielni mieszkaniowej, prowadzone było przez sąd rejonowy, wydział cywilny. Zakończyło się prawomocnym postanowieniem sądu z dnia 4 marca 2016 r., przyznającym roszczenie o przyjęcie w poczet członków spółdzielni mieszkaniowej oraz o zawarcie umowy ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego Zainteresowanej.

W dniu 19 grudnia 2016 r., przed notariuszem zawarto umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz przeniesienia jego własności na rzecz Wnioskodawczyni. Na mocy aktu notarialnego lokal został sprzedany przez Zainteresowaną w dniu 24 kwietnia 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaka data jest kluczowa do przyjęcia podstawy opodatkowania, czy jest to data otwarcia spadku, czy data prawomocności postanowienia sądu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego, z chwilą śmierci spadkodawcy dochodzi do otwarcia spadku, zaś chwila ta, na mocy art. 925 k.c., stanowi moment nabycia przez spadkobiercę spadku.

Jak podała Zainteresowana, stanowisko to zostało potwierdzone przez Krajową Informację Podatkową, że kluczowa jest data otwarcia spadku i tę datę należy przyjąć przy obliczeniu podatku dochodowego. Kwestia powstałego sporu i prawomocnego postanowienia sądu nie powinna być brana pod uwagę przy obliczeniu wartości podatku, bowiem nie jest to data otwarcia spadku, a jedynie poświadczenie przysługujących praw i obowiązków.

Zgodnie z powyższym, w dniu (...) maja 2009 r. nastąpiło otwarcie spadku i nabycie przez Wnioskodawczynię prawa do przyjęcia w poczet członków spółdzielni mieszkaniowej, w związku z dopełnieniem wymogów formalnych oraz terminowym złożeniem wniosku wynikającym z ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, wobec czego Zainteresowana wniosła o ustalenie jako daty nabycia prawa datę otwarcia spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i forma ich nabycia.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowana nabyła po ojcu zmarłym dnia (...) maja 2009 r. spadek w postaci spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. W dniu 2 września 2009 r. nieuprawniona strona wniosła roszczenie do dziedziczenia po zmarłym spadkodawcy. Postępowanie o stwierdzenie roszczenia o przyjęcie w poczet członków spółdzielni mieszkaniowej zakończyło się prawomocnym postanowieniem sądu z dnia 4 marca 2016 r., przyznającym roszczenie o przyjęcie w poczet członków spółdzielni mieszkaniowej oraz o zawarcie umowy ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego Zainteresowanej. W dniu 19 grudnia 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła ze spółdzielnią mieszkaniową notarialną umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz przeniesienia jego własności na rzecz Zainteresowanej.

Powołując się na przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.) należy wskazać, że w myśl art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu, przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Stosownie do art. 924 Kodeksu, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast w myśl art. 925 Kodeksu spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Wskazać w tym miejscu ponadto należy, że Kodeks cywilny zawiera również wyjaśnienie, co należy rozumieć pod pojęciem nieruchomości. Otóż w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Oprócz ww. klasyfikacji Kodeks cywilny wprowadza również pojęcie ograniczonych praw rzeczowych, do których zgodnie z art. 244 § 1 zaliczają się: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipotekę regulują odrębne przepisy (art. 244 § 2).

Natomiast kwestię nabycia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego reguluje ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1222 z późn. zm.). Stosownie do art. 9 ust. 1 tejże ustawy, przez umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zobowiązuje się oddać osobie, na rzecz której ustanowione jest prawo, lokal mieszkalny do używania, a osoba ta zobowiązuje się wnieść wkład mieszkaniowy oraz uiszczać opłaty określone w ustawie i w statucie spółdzielni. Spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego może być ustanowione na rzecz członka spółdzielni albo członka spółdzielni i jego małżonka.

W przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu właścicielem i zarządzającym mieszkaniem jest spółdzielnia mieszkaniowa. Osoby zamieszkujące w takich mieszkaniach jedynie je użytkują; nie posiadają do nich tytułu własności. Mogą używać mieszkanie, ale nie są jego właścicielami.

Natomiast stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji.

Wyjaśnienia wymaga, że w przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego dziedziczeniu podlega wyłącznie wkład mieszkaniowy związany z tym prawem, a nie samo prawo, które przysługiwało spadkodawcy. W takiej sytuacji bowiem właścicielem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego jest spółdzielnia mieszkaniowa.

Natomiast kwestię przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego we własność reguluje przepis art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, w myśl którego, na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

Z przepisu tego wynika, że po spełnieniu określonych warunków, na rzecz osoby, której przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu spółdzielnia ma obowiązek z członkiem spółdzielni zawrzeć umowę przeniesienia własności lokalu.

Należy jednak zauważyć, że z art. 14 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynika, że wykluczenie możliwości dziedziczenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu nie narusza uprawnień spadkobierców do dziedziczenia wkładu mieszkaniowego związanego z takim prawem.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, w przypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w następstwie śmierci uprawnionego lub w przypadkach, o których mowa w art. 11, roszczenia o zawarcie umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego przysługują jego osobom bliskim.

Do zachowania roszczeń, o których mowa w ust. 2 i 3, konieczne jest złożenie w terminie jednego roku pisemnego zapewnienia o gotowości zawarcia umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. W przypadku zgłoszenia się kilku uprawnionych, rozstrzyga sąd w postępowaniu nieprocesowym, biorąc pod uwagę w szczególności okoliczność, czy osoba uprawniona na podstawie ust. 2 zamieszkiwała z byłym członkiem. Po bezskutecznym upływie wyznaczonego przez spółdzielnię terminu wystąpienia do sądu, wyboru dokonuje spółdzielnia. Jeżeli o roszczeniu rozstrzygał sąd, osoby, które pozostawały w sporze, niezwłocznie zawiadamiają o tym spółdzielnię. Do momentu zawiadomienia spółdzielni o tym, komu przypadło spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, osoby te odpowiadają solidarnie za opłaty, o których mowa w art. 4 ust. 1 (art. 15 ust. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

Reasumując: na gruncie przedmiotowej sprawy Wnioskodawczyni nabyła prawo własności do przedmiotowego lokalu mieszkalnego w wyniku przeniesienia na nią własności tegoż lokalu przez spółdzielnię mieszkaniową w dniu 19 grudnia 2016 r. i to właśnie ta data - jako data nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest kluczowa dla skutków podatkowych późniejszej sprzedaży tegoż lokalu.

Zatem, na kanwie opisanego we wniosku stanu faktycznego, ani data otwarcia spadku, ani data prawomocności postanowienia sądu, nie są datami nabycia przez Zainteresowaną przedmiotowego lokalu mieszkalnego - w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy - w konsekwencji czego daty te są obojętne dla skutków podatkowych sprzedaży ww. lokalu.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że przedmiotowy lokal mieszkalny został sprzedany przez Zainteresowaną w dniu 24 kwietnia 2017 r., a więc przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że przedmiotowa sprzedaż stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód z tego źródła podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 30e cyt. ustawy podatkowej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo, informuje się również, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej organ interpretacyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, przedstawionym przez Wnioskodawcę i stanowiskiem Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.