0112-KDIL3-1.4011.53.2018.2.AN

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2018 r. (data wpływu 29 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* powstania obowiązku podatkowego w związku z wymianą kryptowaluty na inną kryptowalutę - jest nieprawidłowe,

* dokumentacji związanej z obrotem kryptowalutami:

o w części dotyczącej sprzedaży lub nabycia kryptowalut za waluty tradycyjne - jest prawidłowe,

o w części dotyczącej zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę - jest nieprawidłowe,

* momentu powstania przychodu w związku ze sprzedażą kryptowaluty:

o w części dotyczącej samej sprzedaży - jest prawidłowe,

o w części dotyczącej zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę - jest nieprawidłowe,

* kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 29 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* powstania obowiązku podatkowego w związku z wymianą kryptowaluty na inną kryptowalutę,

* dokumentacji związanej z obrotem kryptowalutami,

* momentu powstania przychodu w związku ze sprzedażą kryptowaluty,

* kosztów uzyskania przychodów.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 138c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 28 lutego 2018 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.53.2018.1.AN, na podstawie art. 155 § 1 ww. ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 28 lutego 2018 r., skutecznie doręczono w dniu 5 marca 2018 r., natomiast w dniu 19 marca 2018 r. do tut. Organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 12 marca 2018 r.).

W uzupełnieniu wskazano, że pełnomocnik Wnioskodawcy nie posiada adresu elektronicznego w systemie ePUAP (profil zaufany), w związku z czym prosi o doręczanie korespondencji za pomocą operatora pocztowego, zgodnie z art. 144 § 3 OP w zw. z art. 144 § 1 pkt 1 Op.

Zatem, zgodnie z treścią pouczenia - wskazanego w wezwaniu - niniejsze rozstrzygnięcie doręcza się za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną dokonującą sporadycznie obrotu walutą elektroniczną. Wnioskodawca podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzn. jest polskim rezydentem podatkowym). W 2017 nabywał jednostki kryptowaluty bitcoin na giełdzie kryptowalut "A", która oferuje usługi polegające na kojarzeniu osób zainteresowanych kupnem i sprzedażą kryptowalut. Transakcje sprzedaży kryptowalut były sporadyczne, w szczególności Wnioskodawca nie dokonywał tych transakcji w sposób ciągły i zorganizowany. Czynności te polegały przede wszystkim na kupnie oraz sprzedaży kryptowalut, sporadycznej zamianie danej kryptowaluty na inną kryptowalutę.

Transakcje te mogły być dokonywane zarówno na rzecz osób fizycznych, jak i podmiotów gospodarczych. Ze względu na model biznesowy, wg jakiego funkcjonują obecnie giełdy kryptowalut, Wnioskodawca nie ma dostępu do żadnych informacji związanych z identyfikacją drugiej strony transakcji, tj. Wnioskodawca nie wie od kogo nabywa kryptowaluty, ani też nie ma informacji komu je sprzedaje.

Sprzedaż kryptowaluty na giełdzie odbywa się w następujący sposób:

* Wnioskodawca zleca giełdzie sprzedaż określonej ilości kryptowaluty;

* giełda przyjmuje zlecenie sprzedaży i wyszukuje wśród innych uzytkowników giełdy nabywców na daną kryptowalutę;

* giełda dokonuje powiązania pomiędzy sprzedającym a kupującym, jednakże co do zasady, kwota kryptowluty wystawionej na sprzedaż zostaje przez giełdę podzielona na kilka transakcji, które odpowiadają zapotrzebowaniu na zakup danego rodzaju kryptowaluty;

* w rzeczywistości więc, pomimo tego, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży jednorazowo, jedno zlecenie sprzedaży dokonane przez Wnioskodawcę może zostać podzielone przez giełdę na kilka transakcji, gdzie nabywcami jest kilka różnych podmiotów.

Analogiczny jest schemat działania giełdy w przypadku zakupu lub zamiany kryptowaluty.

Wnioskodawca traktował obrót kryptowalutą wyłącznie jako lokatę kapitału. Zajmował się obrotem kryptowalutą w czasie wolnym od pracy. Czynności związane z handlem kryptowalutą miały charakter sporadyczny i nie były w żaden sposób zorganizowane. Obrót kryptowalutą nie stanowił zespołu celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, tym bardziej nie był on wykonywany w ramach zorganizowanej struktury w sposób ciągły. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż z uwagi na obawę i strach wynikające z komunikatu Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego w zakresie:

* ryzyka związanego z dużą zmiennością kursu,

* ryzyka związanego z brakiem gwarancji przez Bankowy Fundusz Gwarancyjny,

* ryzyka związanego z możliwością utraty środków z powodu kradzieży,

* ryzyka związanego z możliwością oszustwa czy nieświadomym uczestnictwie w piramidach finansowych (w domyśle podszywających się pod kryptowaluty),

* ryzyka związanego z brakiem powszechnej akceptowalności.

Wnioskodawca nie traktował tych inwestycji jako działalność gospodarczą, lecz jako krótkotrwałą lokatę kapitału prywatnego. W obawie przed stratą środków, Wnioskodawca starał się spieniężyć środki i wypłacał je na rachunek bankowy. Po dłuższym przemyśleniu dokonywał zakupu niewielkich ilości kryptowalut, tj. do wartości ryzyka jakie był w stanie zaakceptować.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w przyszłości nie planuje handlować kryptowalutami w sposób ciągły, zorganizowany.

Wnioskodawca dokonuje obrotu kryptowalutą za pośrednictwem giełdy "A", zajmującej się pośrednictwem w obrocie kryptowalutą. Wnioskodawca przelewa środki pieniężne z własnego rachunku bankowego na spersonalizowany rachunek założony na giełdzie. Za zgromadzone na rachunku giełdy pieniądze, Wnioskodawca kupuje wybraną kryptowalutę. W przypadku, gdy Wnioskodawca zdecyduje się na sprzedaż kryptowaluty, dokonuje dyspozycji sprzedaży danej ilości kryptowaluty i otrzymuje w zamian oficjalnie obowiązującą walutę lub dokonuje jej zamiany na inny rodzaj kryptowaluty.

Zarówno kupno, sprzedaż, jak i zamiana kryptowaluty dokonywane są w ten sposób, że Wnioskodawca daje dyspozycję sprzedaży, nabycia lub zamiany danej ilości, danej kryptowaluty i giełda dokonuje wyszukania odpowiedniej dla Wnioskodawcy oferty spośród ofert złożonych przez innych użytkowników giełdy. W związku z tym, nawet jednorazowe zlecenie nabycia/sprzedaży kryptowaluty może zostać przez giełdę podzielone na kilka transakcji z różnymi podmiotami. Wnioskodawca nie ma wpływu na techniczny przebieg transakcji. Giełda posiada notowania kursu danej kryptowaluty, albo w odniesieniu do waluty oficjalnie obowiązującej, albo kursu innej kryptowaluty. Transakcje sprzedaży i zamiany są przeliczane po kursach danej kryptowaluty, ogłaszanych przez daną giełdę w momencie dokonywania danej transakcji. Do przychodów podatkowych Wnioskodawca zalicza kwotę należną ze sprzedaży kryptowaluty, natomiast do kosztów podatkowych koszt nabycia kryptowaluty oraz prowizję potrącaną przez giełdę z tytułu dokonanej transakcji oraz opłatę giełdy pobieraną za przelew środków. Wnioskodawca nie rozpoznaje przychodu podatkowego w przypadku zamiany jednej kryptowaluty na inną kryptowalutę.

Potwierdzeniem dokonywanych przez Wnioskodawcę transakcji są m.in. bankowe potwierdzenia przelewów dokonywanych na konto giełdy i z giełdy na konto bankowe oraz historia transakcji z giełdy. Wnioskodawca klasyfikuje przychody uzyskane z tytułu obrotu kryptowalutą do źródła przychodów prawa majątkowe - art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-36, część D., poz. 7).

Wskazać należy, iż ze specyfiki działalności giełdy wynika, że nie wiadomo kto jest nabywcą kryptowaluty (z punktu widzenia zbywcy), ani kto jest ich zbywcą z punktu widzenia nabywcy. Dlatego Wnioskodawca nie wie na czyją rzecz sprzedał kryptowalutę, ani od kogą ją kupił.

Wskazać należy, iż dokumentacja nabycia kryptowalut składa się z:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w momencie zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym?

2. Czy wystarczającymi dokumentami potwierdzającymi daty oraz wysokość uzyskania przychodu oraz daty i wysokość poniesienia kosztów z tytułu transakcji opisanych we wniosku będą stanowiły wyciągi bankowe potwierdzające przelewy pieniężne na konto i z konta giełdy kryptowalut (przelewy otrzymane tytułem zbycia bitcoinów minus przelewy dotyczące nabycia bitcoinów) oraz wydruki z historii giełdy na których widoczne jest tylko za jaką kwotę Wnioskodawca kupił określoną ilość kryptowaluty Bitcoin oraz dokładną datę transakcji?

3. Czy w przypadku obrotu kryptowalutami przychód powstaje w momencie sprzedaży, przewalutowania, na giełdzie?

4. Czy rozliczając podatek dochodowy PIT za rok 2017 Wnioskodawca może wykazać równowartość (w złotych według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu) nabytych jednostek rozliczeniowych "kryptowaluty Bitcoin" jako koszt uzyskania przychodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód z tytułu sprzedaży tych praw majątkowych (kryptowalut) powstał w roku 2017.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy wymiana kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym.

W przypadku zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaiuty, należy wskazać, że rzeczywistą wartość kryptowaluty można wycenić dopiero w momencie jej sprzedaży w zamian za walutę tradycyjną bądź dokonania zapłaty nią za towar bądź usługę. Tym samym, momentem powstania przychodów w związku z zamianą jednego rodzaju kryptowaluty na inny, jest moment zawarcia transakcji, tj. ich sprzedaż - przewalutowanie na walutę tradycyjną, kiedy to Wnioskodawca otrzymuje określone wartości pieniężne. Stanowisko takie prezentowane jest przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji podatkowej z dnia 24 października 2017 r., sygnatura 0113-KDIPT2-1.4011.240.2017.2.MGR.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wystarczającymi dokumentami potwierdzającymi daty oraz wysokość uzyskania przychodu oraz daty i wysokość poniesienia kosztów z tytułu transakcji opisanych we wniosku będą stanowiły wyciągi bankowe potwierdzające przelewy pieniężne na konto i z konta giełdy kryptowalut (przelewy otrzymane tytułem zbycia bitcoinów minus przelewy dotyczące nabycia bitcoinów) oraz wydruki z historii giełdy na których widoczne jest tylko za jaką kwotę Wnioskodawca kupił określoną ilość kryptowaluty Bitcoin oraz dokładną datę transakcji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają szczególnych uregulowań dotyczących sposobu dokumentowania kosztów uzyskania przychodów z praw majątkowych. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Co do zasady zatem kosztami uzyskania ww. przychodów będą wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki poniesione w celu ich osiągnięcia (lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu), o ile nie zostały wyłączone z tych kosztów na mocy art. 23 ww. ustawy, a ich poniesienie zostało udokumentowane w sposób niebudzący wątpliwości.

Z uwagi na to, że specyfika transakcji dokonywanych za pośrednictwem giełd kryptowalut uniemożliwia pozyskanie dokumentów określających dane stron (transakcje są anonimowe), a posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty jednoznacznie potwierdzają zakup kryptowalut (ich ilość, cenę zakupu itd.) to dokumenty te jednoznacznie stanowią podstawę do zaliczenia wydatków na nabycie kryptowalut do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z powyższym przepisem.

Ad. 3

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W zawiązku z powyższym w opinii Wnioskodawcy momentem powstania przychodu podatkowego jest moment zawarcia transakcji. tj. ich sprzedaż lub przewalutowanie kiedy to Wnioskodawca otrzymuje (ma stawiane do dyspozycji) określone wartości pieniężne, również te na koncie giełdy.

Odnosząc się do momentu powstania przychodu, zauważyć należy, że w myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze I wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przez pojęcie otrzymane - zgodnie ze Słownikiem języka polskiego - należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze innych nieodpłatnych, które zostały podatnikowi dane.

Natomiast "postawionymi do dyspozycji" są takie pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych, które podatnik - wykazując określoną aktywność - ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z nich i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

A zatem w przypadku obrotu kryptowalutą poza prowadzoną działalnością gospodarczą, momentem powstania przychodu jest moment zawarcia transakcji, tj. ich sprzedaż lub przewalutowanie - kiedy to Wnioskodawca otrzymuje (ma stawiane do dyspozycji) określone wartości.

Ad. 4

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 7 wymienia się przychód z tytułu praw majątkowych. Stosownie do treści tegoż przepisu, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 18 ustawy o podatku od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Katalog zawarty w ww. przepisie nie ma charakteru zamkniętego, co oznacza, że także przychody uzyskiwane przez podatników z innych praw majątkowych (z ich posiadania, wykorzystywania), jak również odpłatnego zbycia tych praw, stanowią przychody z praw majątkowych, o których mowa w ww. przepisie.

Przez prawa majątkowe, o których mowa w cyt. art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć prawa podmiotowe, które mogą występować w trzech postaciach roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów. Jednym z podziałów praw podmiotowych, jaki jest dokonywany w doktrynie, jest podział na prawa majątkowe i prawa niemajątkowe. Podstawą dokonania tego podziału jest interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. W doktrynie prawa podatkowego przez prawa majątkowe, rozumie się prawa podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego, związane z jego majątkiem, charakteryzujące się dwoma podstawowymi cechami, tj.: działalnością (mogą być przedmiotem obrotu), posiadaniem określonej wartości majątkowej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji waluty, banknotów i monet, jako środków płatniczych. W ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz. U. z 2013 r. poz. 908, z późn. zm.) wskazano, że znakami pieniężnymi Rzeczypospolitej Polskiej są banknoty i monety opiewające na złote i grosze (art. 31 tej ustawy). Znaki pieniężne emitowane przez NBP są prawnymi środkami płatniczymi na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 32 ustawy o Narodowym Banku Polskim). W ustawie z dnia 12 września 2002 r. o elektronicznych instrumentach płatniczych (Dz. U. z 2012 r. poz. 1232) w art. 1 ust. 1 określono zasady wydawania używania elektronicznych instrumentów płatniczych, w tym instrumentów pieniądza elektronicznego oraz prawa i obowiązki stron umów o elektroniczny instrument płatniczy (...). Kryptowaluta Bitcoin jako system wirtualnej pseudo waluty nie posiada uregulowania w przepisach prawa i nie posiada żadnego centralnego organu, ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nią nadzór. Na gruncie polskiego prawa jednostek Bitcoin nie można traktować na równi z prawnym środkiem płatniczym, bowiem nie funkcjonują one jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów.

W świetle obowiązujących przepisów prawa Bitcoin nie jest zatem walutą uznawaną jako prawny środek płatniczy. Nie jest również stosowany w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się nim żadne instytucje publiczne. Nie funkcjonuje jako instrument rynku pieniężnego. Nabywane i zbywane jednostki rozliczeniowe kryptowaluty Bitcoin są jednak przedmiotem obrotu i reprezentują pewne prawo do uzyskania, w zamian za nie, ekwiwalentu określonej wartości, o ile umawiające się strony transakcji tak postanowią.

Zasada ta odnosi się bezpośrednio do wyrażonej w Kodeksie cywilnym zasady swobody umów, która stanowi, że strony mogą kształtować stosunek prawny wedle swojego uznania, o ile jego treść lub cel nie sprzeciwia się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Tym samym dokonując transakcji zakupu kryptowaluty Bitcoin nabywająca strona transakcji uzyskuje, zapisane w formie kryptograficznej, prawo majątkowe, którego wartość kształtowana jest na wolnym rynku. Prawo to może być przedmiotem obrotu i może być wymienione na ekwiwalent jego wartości w pieniądzu, towarze lub innych prawach - w drodze innych transakcji. Dla celów podatkowych uzyskany przychód z tytułu sprzedaży uprzednio zakupionej waluty Bitcoin stanowi zatem przychód z praw majątkowych, o którym mowa w ww. art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą, ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zasada generalna wyrażona w tym artykule znajduje zastosowanie w przypadkach, w których nie miałyby zastosowania przepisy szczególne określone w art. 22 ust. 2-13.

Skoro zatem przychód z tytułu sprzedaży jednostek kryptowaluty Bitcoin będzie podlegał opodatkowaniu jako przychód z praw majątkowych, tym samym koszt nabycia prawa majątkowego może stanowić koszt uzyskania przychodu, pomimo że prawo to nie zostało zbyte w tym samym roku podatkowym, w którym zostało nabyte. Zatem, w przypadku nabycia jednostek kryptowaluty Bitcoin - koszt ich nabycia można wykazać jako koszt uzyskania przychodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, zgodnie z art. 11a ust. 2 ustawy, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Odpowiedź na pytanie oznaczone nr 4 powinna być tym samym twierdząca. Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej przez Izbę Skarbową w Warszawie (IPPB1/415-276/14-4/EC).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

* powstania obowiązku podatkowego w związku z wymianą kryptowaluty na inną kryptowalutę jest nieprawidłowe,

* dokumentacji związanej z obrotem kryptowalutami:

o w części dotyczącej sprzedaży lub nabycia kryptowalut za waluty tradycyjne jest prawidłowe,

o w części dotyczącej zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę jest nieprawidłowe,

* momentu powstania przychodu w związku ze sprzedażą kryptowaluty:

o w części dotyczącej samej sprzedaży jest prawidłowe,

o w części dotyczącej zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę jest nieprawidłowe,

* kosztów uzyskania przychodów jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy - dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 7 wymienia się przychód z tytułu praw majątkowych. Stosownie do treści tegoż przepisu - źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W myśl art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Katalog zawarty w ww. przepisie nie ma charakteru zamkniętego, co oznacza, że także przychody uzyskiwane przez podatników z innych praw majątkowych (z ich posiadania, wykorzystywania), jak również odpłatnego zbycia tych praw stanowią przychody z praw majątkowych, o których mowa w ww. przepisie.

Przez prawa majątkowe, o których mowa w cyt. art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć prawa podmiotowe, które mogą występować w trzech postaciach: roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów. Jednym z podziałów praw podmiotowych, jaki jest dokonywany w doktrynie, jest podział na prawa majątkowe i prawa niemajątkowe.

Należy wskazać, że transakcje sprzedaży kryptowalut były sporadyczne, w szczególności Wnioskodawca nie dokonywał tych transakcji w sposób ciągły i zorganizowany i nie traktował tych inwestycji jako działalność gospodarczą.

W takim przypadku przychód uzyskany z obrotu wirtualną walutą należy kwalifikować do przychodów z praw majątkowych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że wirtualne waluty, zwane Kryptowalutami pełnią funkcję elektronicznej waluty, a system płatności umożliwia wysyłanie i odbieranie jednostek tejże waluty. Waluty te nie mają żadnego centralnego organu, ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nimi nadzór. Na gruncie polskiego prawa Kryptowalut nie można traktować na równi z prawnym środkiem płatniczym, bowiem nie funkcjonują one jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów. Kryptowaluty nie są pieniądzem elektronicznym, nie mieszczą się w zakresie ustawy o usługach płatniczych oraz ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1768, z późn. zm.).

W świetle obowiązujących przepisów prawa ww. Kryptowaluty nie są walutami uznawanymi jako prawny środek płatniczy. Nie są również stosowane w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się nimi żadne instytucje publiczne. W konsekwencji, w zakresie zagadnień dotyczących obrotu Kryptowalutami nie można automatycznie stosować rozwiązań, jakie mają zastosowanie do tzw. waluty tradycyjnej.

Nie można utożsamiać "przewalutowania" jednej kryptowaluty na inną z przypadkiem przewalutowania tradycyjnej waluty (np. euro na dolary amerykańskie). Zamianę walut wirtualnych należy traktować analogicznie jak zamianę jakichkolwiek innych praw majątkowych (np. wierzytelności).

Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Należy zauważyć, że przedmiotem umowy zamiany mogą być nie tylko rzeczy, lecz także wszelkie zbywalne dobra materialne, jak również niematerialne.

Z przytoczonego przepisu jednoznacznie wynika, że zamiana, to w efekcie forma zbycia jednej rzeczy (w tym prawa majątkowego), a w zamian - nabycie własności drugiej rzeczy. Istotą umowy zamiany jest zatem wymiana dóbr. Nie zmienia to jednak faktu, że zamieniane rzeczy/prawa majątkowe mają swoją wartość, którą można określić.

A zatem także w przypadku, gdy w dokonywanej transakcji nie występuje element tradycyjnej waluty, a jedynie zachodzi zamiana jednej kryptowaluty na drugą - po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód.

Podsumowując, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wymiana kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym.

Odnosząc się do momentu powstania przychodu, zauważyć należy, że w myśl art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przez pojęcie "otrzymane" - zgodnie ze Słownikiem języka polskiego - należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych, które zostały podatnikowi dane.

Natomiast "postawionymi do dyspozycji" są takie pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych, które podatnik - wykazując określoną aktywność - ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z nich i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

A zatem w przypadku obrotu kryptowalutą poza prowadzoną działalnością gospodarczą, momentem powstania przychodu jest moment zawarcia transakcji, tj. ich sprzedaż, przewalutowanie, zamiana, - kiedy to Wnioskodawca otrzymuje (ma stawiane do dyspozycji) określone wartości.

Wobec powyższego, w omawianej sprawie momentem powstania przychodu jest sprzedaż przez Wnioskodawcę kryptowalut, kiedy to Wnioskodawca otrzymuje za nie określone wartości - pieniądze; przewalutowanie - czyli otrzymanie w zamian za daną kryptowalutę walutę tradycyjną (np. PLN, EURO) oraz zamiana jednej kryptowaluty na inną kryptowalutę.

Jednakże przedstawiając swoje stanowisko w odniesieniu do danego zakresu (pytania) Wnioskodawca przyjął, że momentem powstania przychodu jest tylko sprzedaż i przewalutowanie danej kryptowaluty. Nie wspomniał o zamianie jednej kryptowaluty na inną, gdzie powstaje również przychód. Dlatego też tut. Organ nie mógł postąpić inaczej jak stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu powstania przychodu w związku ze sprzedażą kryptowaluty w części dotyczącej samej sprzedaży jest prawidłowe, natomiast w części dotyczącej zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę jest nieprawidłowe.

Przechodząc do dalszych zagadnień, tut. Organ zauważa, że zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Z kolei art. 11a ust. 2 ww. ustawy wskazuje, że koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższe oznacza, iż dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskiwane przez podatników uzyskujących przychody z praw majątkowych, przychody i koszty wyrażone w walutach obcych należy przeliczać na złotówki po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania tego przychodu lub poniesienia kosztu.

Zatem w przypadku sprzedaży kryptowaluty i otrzymaniu waluty tradycyjnej Wnioskodawca powinien zastosować średni kurs Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień dokonania transakcji, natomiast w przypadku zakupu kryptowaluty za waluty tradycyjne inne niż złoty, dla ustalenia kursu uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien zastosować średni kurs Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Natomiast odnosząc się do kosztów uzyskania przychodów wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje szczególnego sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów dla przychodów uzyskiwanych z obrotu kryptowalutami. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

* zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,

* nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów,

* są odpowiednio udokumentowane.

W związku z powyższym, za koszt uzyskania przychodu można uznać taki wydatek, który został poniesiony przez podatnika w sposób rzeczywisty (definitywny). Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. że musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych podatnika.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca dokonuje zbycia wirtualnej waluty jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Wobec powyższego koszty uzyskania przychodów należy ustalić w oparciu o art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio związane z przychodami osiągniętymi w związku ze zbyciem wirtualnej waluty, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Kosztem uzyskania ww. przychodu będą zatem poniesione wydatki na nabycie wirtualnej waluty, np. koszt ich nabycia.

W związku z powyższym, należało uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku nabycia jednostek kryptowaluty Bitcoin - koszt ich nabycia można wykazać jako koszt uzyskania przychodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku obrotu kryptowalutami poza działalnością gospodarczą, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również nie zawierają szczególnych uregulowań dotyczących kolejności sprzedaży waluty wirtualnej. Zatem co do zasady podatnik powinien móc każdorazowo zidentyfikować kryptowalutę, która jest przedmiotem obrotu. W tym celu może prowadzić dokumentację zakupu i sprzedaży kryptowalut pozwalających na ich identyfikację.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że potwierdzeniem dokonywanych przez Wnioskodawcę transakcji są m.in. bankowe potwierdzenia przelewów dokonywanych na konto giełdy i z giełdy na konto bankowe oraz historia transakcji z giełdy. Dokumentacja nabycia kryptowalut składa się z:

Należy zatem zauważyć, że prawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, że wystarczającymi dokumentami potwierdzającymi daty oraz wysokość uzyskania przychodu oraz daty i wysokość poniesienia kosztów z tytułu transakcji opisanych we wniosku będą stanowiły wydruki z historii giełdy na których widoczne jest tylko za jaką kwotę Wnioskodawca kupił określoną ilość kryptowaiuty Bitcoin oraz dokładną datę transakcji. Jednakże dotyczy to tylko i wyłącznie sprzedaży oraz nabycia kryptowalut.

Natomiast nie można odnieść się tożsamo w sytuacji zamiany jednej kryptowaluty na inną, gdyż jak już wspomniano powyżej przychód powstaje również w wyniku zamiany jednej kryptowaluty na inną kryptowalutę, zatem to już wtedy podatnik rozpoznaje przychód ze zbycia jednej kryptowaluty i jednocześnie rozpoznaje koszt nabycia kolejnej.

W takim przypadku posiadana przez Wnioskodawcę dokumentacja - odnosząca się do zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę - wykazywać będzie tylko datę i koszt zakupu zbywanej w drodze zamiany kryptowaluty, brak zaś będzie dowodu na uzyskanie przez Wnioskodawcę przychodu z jej zamiany.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dokumentacji związanej z obrotem kryptowalutami w części dotyczącej sprzedaży lub nabycia kryptowalut za waluty tradycyjne uznano za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy uznać, że w interpretacji indywidualnej nie można jednoznacznie przesądzić, co będzie zdecydowanie wystarczającym dokumentem do zaksięgowania wydatku w koszty podatkowe. Ostateczna ocena, czy wydatek został prawidłowo udokumentowany, leży w kompetencjach organów podatkowych właściwych dla Wnioskodawcy w danej sprawie w toku odpowiedniego postępowania. Organ wydający interpretację indywidualną nie może natomiast dokonać takiej oceny materiału dowodowego.

Interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków; dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów czy stwierdzeń, podawanych przez wnioskodawcę. Formułując odpowiedź organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co pisał podatnik we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności wnioskodawcy. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.