0112-KDIL3-1.4011.445.2018.1.IM - Opodatkowanie ryczałtem przychodów z działalności gospodarczej w zakresie usług pilotowania samolotów oraz usług szkolenia pilotów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2018 r. (data wpływu 17 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

* w zakresie usług pilotowania samolotów - jest prawidłowe,

* w zakresie usług szkolenia pilotów oraz kandydatów na pilotów - jest prawidłowe.

W dniu 17 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie usług pilotowania samolotów oraz w zakresie usług szkolenia pilotów oraz kandydatów na pilotów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą X. Zakres działalności gospodarczej obejmuje transport lotniczy pasażerski i towarowy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z nowym przewoźnikiem i rozpocząć świadczenie usług:

Ad. 1

Wnioskodawca będzie świadczył usługi pilotowania samolotów będących własnością innego podmiotu w zakresie lotniczego transportu pasażerskiego w charakterze dowódcy statku powietrznego (Kapitana Statku) w ramach umowy o świadczenie usług zawartej między przedsiębiorcami.

Do obowiązków Wnioskodawcy należy prowadzenie statku powietrznego w sposób bezpieczny, zgodnie ze sztuką wykonywania zawodu, nadzorowanie i osobiste sprawdzanie wszelkich operacji na ziemi i w powietrzu, a także podejmowanie ostatecznych decyzji, zgodnych z normami prawnymi.

Usługi będą wykonywane zgodnie z instrukcją wykonywania lotów producenta samolotu, procedurami firmy dla której usługi będą świadczone i w ramach obowiązującego prawa lotniczego krajowego i międzynarodowego.

Usługi będą świadczone na zlecenie przewoźnika lotniczego/właściciela statku powietrznego (Usługobiorca).

Świadczenie usług będzie realizowane na podstawie miesięcznego grafiku, który Wnioskodawca będzie otrzymywał od Usługobiorcy.

Wnioskodawca posiada interpretację statystyczną Urzędu Statystycznego, z której wynika, że przedmiotowe usługi mieszczą się w grupowaniu 51.10.1 "transport lotniczy pasażerski" Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r.

Ad. 2

Poza świadczeniem usług pilotowania samolotów pasażerskich, Wnioskodawca będzie świadczył usługi polegające na szkoleniu pilotów oraz kandydatów na pilotów. Szkolenia będą miały charakter teoretyczny i praktyczny. Szkolenia będą zakończone wydaniem dokumentu uprawniającego ucznia do przystąpienia do państwowego egzaminu w celu uzyskania uprawnień do pilotowania danego typu samolotu.

Wnioskodawca posiada interpretację statystyczną Urzędu Statystycznego, z której wynika, że przedmiotowe usługi mieszczą się w grupowaniu 85.53.12.0 "usługi świadczone przez szkoły nauki pilotażu lub żeglarstwa Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu świadczonych usług pilotażu oraz szkoleniowych będą przychodami ze źródła działalność gospodarcza.

Wnioskodawca, z tytułu działalności gospodarczej nie przekroczył dochodów w wys. 250 tys. EUR. Świadczone usługi nie będą wykonywane na rzecz obecnego albo byłego pracodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, opisanych w zdarzeniu przyszłym usług, Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania 8,5% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo wyboru formy opodatkowania opisanej w niniejszym wniosku działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, zaś właściwą jego stawką jest stawka w wysokości 8,5%.

Stosownie do postanowień art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (dalej ustawa), osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej z zastrzeżeniem pkt 1, 2, 4, 5 oraz załącznika nr 2 do ustawy.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym działalność usługowa - oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1293 i 1435 oraz z 2009 r. poz. 256 i 1753) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1068 oraz z 2017 r. poz. 60), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Z kolei w myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności, o której mowa w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 250 tys. EUR.

Podkreślić zatem należy, że zastosowanie zryczałtowanej formy opodatkowania wymaga spełnienia następujących przesłanek:

Ad. 1)

Z treści wniosku wywieść należy, że Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług pilota samolotowego w transporcie pasażerskim oraz usługi szkoleniowe. Wnioskodawca posiada interpretację statystyczną, w której potwierdzono grupowanie świadczonych usług odpowiednio w klasyfikacji 51.10.1 "transport lotniczy pasażerski" oraz 85.53.12.0 "usługi świadczone przez szkoły nauki pilotażu lub żeglarstwa" PKWiU 2008. Powyższe potwierdza, że Wnioskodawca prowadzi działalność usługową, której przedmiot mieści się w PKWiU 2008.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w kontekście przedstawionego stanu faktycznego, nie zachodzą żadne z okoliczności wyłączających, wskazane w art. 8 ustawy. Wnioskodawca nie będzie świadczył usług na rzecz byłego czy też obecnego pracodawcy, a wymienione usługi nie podlegają wyłączeniu na podstawie załącznika nr 2 do ustawy.

Usługi transportu lotniczego pasażerów, klasyfikowane w grupowaniu 51.10.1 w ogóle nie zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, wykluczającym możliwość stosowania opodatkowania w formie ryczałtu.

Odnośnie usług szkoleniowych umieszczonych w grupowaniu 85.53.12 PKWiU 2008, co prawda całe grupowanie 85 PKWiU 2008 zostało wskazane jako niepodlegające opodatkowaniu ryczałtem, natomiast Ustawodawca przewidział wyjątek właśnie dla usług szkół pozwalających uzyskać zawodowe certyfikaty i uprawnienia w zakresie prowadzenia statków oraz w zakresie pilotażu (PKWiU ex 85.53.12.0). Mając na uwadze, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegają na prowadzeniu szkoleń i stanowią usługi szkół pozwalających uzyskać zawodowe certyfikaty i uprawnienia w zakresie pilotażu, ze względu na fakt, że prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia kończą się wydaniem dokumentu pozwalającego uczniowi/pilotowi przystąpić do państwowego egzaminu w celu uzyskania uprawnień do pilotowania samolotu danego typu, powyższe oznacza, że świadczenie tychże usług nie wyłącza możliwości korzystania z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, jako formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej.

Ad. 3)

Wartość usług świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej nie przekroczyła i nie będzie przekraczała rocznie kwoty 250 tys. EUR. W związku z powyższym, Wnioskodawca może korzystać z opodatkowania usług zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wys. 8,5% uzyskanych przychodów.

Końcowo należy wskazać, że stanowisko Wnioskodawcy o możliwości opodatkowania świadczonych usług podatkiem zryczałtowanym w wys. 8,5% podzielają także organy podatkowe w wydanych dotychczas interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z dnia 23 marca 2017 r. sygn. 1462-IPPB1.4511.53.2017.1.MM wskazano, iż "zatem, w świetle zanalizowanych przepisów wykonywanie przez Wnioskodawcę usług pilota samolotowego w transporcie pasażerskim i towarowym pozwala Wnioskodawcy skorzystać z możliwości opodatkowania przychodów uzyskiwanych z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, a przychody ze świadczonych przez niego usług będą mogły podlegać opodatkowaniu 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych".

Podobnie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.71.2017.1.MJ "Zatem, w świetle zanalizowanych przepisów wykonywanie przez Wnioskodawcę usług pilota samolotowego w transporcie pasażerskim i towarowym oraz usług świadczonych przez szkoły nauki pilotażu, pozwala Wnioskodawcy kontynuować opodatkowanie przychodów uzyskiwanych z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na postawie art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych uregulowane są w przepisach ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2157, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 pkt 1 tej ustawy, reguluje ona opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką". Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przez działalność usługową należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1293 i 1435 oraz z 2009 r. poz. 256 i 1753) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1068 oraz z 2017 r. poz. 60), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Z kolei w myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności, o której mowa w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 250 tys. EUR.

Wskazać jednakże należy, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ww. ustawy, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ww. ustawy, tj. w "Wykazie usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług".

Usługi pilotowania samolotów będących własnością innego podmiotu w zakresie lotniczego transportu pasażerskiego, które jak wskazał Wnioskodawca, mieszczą się w grupowania 51.10.1 "transport lotniczy pasażerski" PKWiU, nie zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, tj. w wykazie usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Natomiast w załączniku nr 2, pod pozycją 48 - wymieniono symbol PKWiU ex dział 85 - Usługi w zakresie edukacji. Przy czym, przy pozycji tej zastrzeżono, że wyłączeniu z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych nie podlegają:

* usługi wychowania przedszkolnego (PKWiU 85.10.10.0),

* usługi szkół pozwalających uzyskać zawodowe certyfikaty i uprawnienia w zakresie prowadzenia statków oraz w zakresie pilotażu (PKWiU ex 85.53.12.0).

Podkreślić należy, że wyżej wskazane wyłączenie nie dotyczy pozarolniczej działalności gospodarczej świadczonej w ramach wolnych zawodów. Wskazać także należy, że w myśl art. 4 ust. 4 powołanej ustawy, ilekroć w ustawie używa się oznaczenia "ex" przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu. Wyłączeniu od opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają zatem wszystkie usługi w zakresie edukacji, oprócz wyżej wymienionych wyjątków.

Stosownie do powyższych zapisów, ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych mogą być objęte tylko usługi wychowania przedszkolnego oraz usługi szkół pozwalających uzyskać zawodowe certyfikaty i uprawnienia w zakresie prowadzenia statków oraz w zakresie pilotażu.

Zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Wobec tego, dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, każdą usługę należy zaliczyć do odpowiedniego grupowania, zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu, pod którym został zakwalifikowany wykonujący usługę podmiot gospodarczy w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej.

Kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie transportu lotniczego pasażerskiego i towarowy. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z nowym przewoźnikiem i rozpocząć świadczenie usług: pilotowania samolotów będących własnością innego podmiotu w zakresie lotniczego transportu pasażerskiego, prowadzenie szkoleń dla pilotów/kandydatów na pilotów. Wnioskodawca będzie Świadczył usługi pilotowania samolotów będących własnością innego podmiotu w zakresie lotniczego transportu pasażerskiego w charakterze dowódcy statku powietrznego (Kapitana Statku) w ramach umowy o świadczenie usług zawartej między przedsiębiorcami, przedmiotowe usługi mieszczą się w grupowaniu 51.10.1 "transport lotniczy pasażerski". Poza świadczeniem usług pilotowania samolotów pasażerskich, Wnioskodawca będzie świadczył usługi polegające na szkoleniu pilotów oraz kandydatów na pilotów. Szkolenia będą miały charakter teoretyczny i praktyczny. Szkolenia będą zakończone wydaniem dokumentu uprawniającego ucznia do przystąpienia do państwowego egzaminu w celu uzyskania uprawnień do pilotowania danego typu samolotu. Usługi mieszczą się w grupowaniu 85.53.12.0 "usługi świadczone przez szkoły nauki pilotażu lub żeglarstwa".

Wnioskodawca, z tytułu działalności gospodarczej nie uzyskał dochodów w wysokości przekraczającej 250 tys. EUR. Świadczone usługi nie będą wykonywane na rzecz obecnego albo byłego pracodawcy.

Zatem, w świetle analizowanych przepisów, do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych opisanych w zdarzeniu przyszłym usług, Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania 8,5% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.