0112-KDIL3-1.4011.314.2017.1.AGR - Dwuletni wyjazd zagraniczny a rezydencja podatkowa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2017 r. (data wpływu 28 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 28 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest naukowcem w stopniu doktora zatrudnionym na polskiej uczelni państwowej (...) na stanowisku adiunkta na czas nieokreślony. W związku ze współpracą realizowaną między uczelniami w ramach programu Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego, Wnioskodawca został skierowany do prowadzenia badań i odbywania stażu poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. Celem prowadzenia powyższych zadań Wnioskodawca otrzymał dwuletni urlop naukowy (urlop celowy) na okres od 1 września 2016 r. do 31 sierpnia 2018 r. Czynności realizowane w okresie urlopu były ściśle koordynowane przez uczelnię - Wnioskodawca otrzymał pisemną zgodę przełożonych na przeznaczenie ww. 24-miesięcznego urlopu na:

* prowadzenie badań naukowych (publiczny ośrodek naukowy) w Szwajcarii (8 miesięcy). Pobyt ten finansowało Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego w ramach otrzymanego grantu w programie Mobilność Plus.

* odbycie stażu (prowadzenie badań naukowych) w firmie (...) w Szwajcarii (16 miesięcy). Pobyt ten jest finansowany przez (...) w ramach kontraktu na czas określony.

W okresie urlopu Wnioskodawca zamieszkał z żoną i dziećmi we Włoszech - w rejonie graniczącym ze Szwajcarią w mieszkaniu wynajętym na podstawie umowy na czas zgodny z okresem urlopu naukowego, tj. 2 lat skąd codziennie dojeżdża do ośrodka naukowego w Szwajcarii, a następnie do firmy, w której odbywa staż w Szwajcarii. Żona Wnioskodawcy nie podejmowała pracy zarobkowej w żadnym państwie.

Od momentu podjęcia decyzji (otrzymania grantu w ramach programu Mobilność Plus od MNiSW) zamiarem Wnioskodawcy pozostało, by wyjazd miał charakter czasowy (wyłącznie 2 lata), po którym planuje on wrócić do pracy na uczelni. Z tego względu Wnioskodawca pozostał przez cały czas wyjazdu na stałe zameldowany w Polsce. Ze względu natomiast na przepisy administracyjne obowiązujące we Włoszech został tam również zameldowany na okres swojego pobytu pod adresem lokalu, które wynajął wyłącznie na czas okresowego pobytu. Wnioskodawca nie wyrejestrował się również dla celów podatkowych w Polsce - posiada przez cały okres wyjazdu polski numer NIP.

W okresie urlopu naukowego dzieci Wnioskodawcy pozostawały razem z nim we Włoszech i realizowały tam obowiązek szkolny w szkole włoskiej, niemniej równocześnie przygotowywane były do dalszej nauki w Polsce. Równolegle jedno z dzieci realizowało polski program nauczania w ramach nauczania domowego (wspomaganego przez polską szkołę internetową). Na koniec każdego roku zdawało z tego względu egzamin w szkole podstawowej. Ze względu na chęć powrotu do Polski jeszcze w okresie, w którym Wnioskodawca przebywał za granicą (już w 2017 r.) wszystkie jego dzieci zapisane zostały do niepublicznej szkoły i przedszkola prowadzonych na rok szkolny 2018/2019.

Wnioskodawca w związku z wyjazdem nie sprzedał nieruchomości posiadanych w Rzeczypospolitej - lokalu mieszkalnego. Tak jak przed wyjazdem, tak i po powrocie ma on zamiar zamieszkiwać w tym lokalu. Poza lokalem mieszkalnym Wnioskodawca jest właścicielem działki budowlanej, której również nie zamierza sprzedawać - zgodnie z zamiarem po powrocie z wyjazdu zagranicznego może ona posłużyć w nieokreślonym jeszcze czasie do budowy domu, w którym będzie on zamieszkiwał.

Wnioskodawca przez cały okres wyjazdu posiada w Polsce kredyt hipoteczny zaciągnięty w związku z zakupem ww. lokalu mieszkalnego. Kredyt ten przez cały okres wyjazdu Wnioskodawca sukcesywnie spłaca.

Poza powyższym w Polsce Wnioskodawca posiada aktywa finansowe: rachunki bankowe, rachunki maklerskie, jednostki funduszy inwestycyjnych, obligacje korporacyjne oraz ubezpieczenie na życie. Żadnego z rachunków Wnioskodawca nie zlikwidował podczas wyjazdu.

Ze względu na rozliczenia z tytułu stypendiów zagranicznych i przelewów z tytułu grantu naukowego, a także w związku z bieżącymi potrzebami życia codziennego Wnioskodawca zawarł umowę rachunku bankowego z bankiem szwajcarskim, natomiast nie zawarł takiej umowy z żadnym bankiem włoskim czyli w kraju, w którym okresowo zamieszkuje.

W zakresie dochodów, Wnioskodawca w okresie urlopu naukowego otrzymuje wynagrodzenia z tytułu grantu naukowego oraz z tytułu zawartej w Szwajcarii umowy związanej ze stażem. Nie uzyskiwał natomiast żadnych dochodów we Włoszech. Równolegle Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie w Polsce - z tytułu pracy naukowej - z Polskiej uczelni oraz z tytułu grantu naukowego wypłacanego przez polską uczelnię (główne źródło zarobku w okresie wyjazdu), z różnego rodzaju inwestycji kapitałowych posiadanych w Polsce, a także z tytułu zawartych umów najmu nieruchomości w Polsce. Wnioskodawca prowadzi również przez cały okres wyjazdu w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą, której nie zawiesił i z której uzyskiwał regularne przychody (przykładowo, w okresie roku od września 2016 r. do sierpnia 2017 r. wystawił w kraju 8 faktur trzem różnym podmiotom). Aktywność zawodowa za granicą nie ograniczała jego działalności naukowej w Polsce - mimo przebywania na urlopie od zajęć dydaktycznych na uczelni - podejmował szereg prac na polskiej uczelni m.in. był promotorem magistranta. W okresie prowadzenia prac badawczych i stażu zagranicznego w 2016 r. oraz 2017 r. na rzecz polskiej Uczelni wykonywał też prace badawcze na podstawie umów o dzieło.

W czasie dwuletniego pobytu za granicą Wnioskodawca powracał do Polski, m.in. w celach zawodowych kilka razy w roku jego powrót związany był z prowadzeniem w Polsce działalności gospodarczej (np. przez pierwsze 8 miesięcy 2017 r. odbył trzy takie wyjazdy). Wnioskodawca posiada również w Polsce rodzinę i krewnych, których w związku z pobytami w Polsce odwiedza, obchodzi w Polsce uroczystości rodzinne, a z rodziną zamierza utrzymywać stałe i bliskie relacje zarówno w okresie lat 2016-2018, jak i w okresie późniejszym.

Poza tym w Polsce w okresie wyjazdu Wnioskodawca pozostawał członkiem zarządu wspólnoty mieszkaniowej w budynku, w którym znajduje się jego lokal mieszkalny, zajmuje stanowisko wiceprezesa fundacji (...), a także jest członkiem wspólnoty religijnej i nawet będąc za granicą regularnie, zdalnie, uczestniczy w spotkaniach formacyjnych. Za granicą Wnioskodawca nie podejmuje aktywności społeczno-kulturalnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji faktycznej wskazanej we wniosku Wnioskodawca w okresie dwuletniego urlopu naukowego od 1 września 2016 r. do 31 sierpnia 2018 r. ze względu na pobyt za granicą związany m.in. z badaniami naukowymi, uzyskiwaniem grantu naukowego oraz odbywaniem stażu zawodowego, pozostaje polskim rezydentem podatkowym i w konsekwencji wyłącznie w Polsce ma obowiązek rozliczyć całość uzyskiwanych w tym okresie przychodów (zarówno pochodzących z Polski, jak i z zagranicy)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w okresie od 1 września 2016 r. do 31 sierpnia 2018 r. pozostaje wyłącznie polskim rezydentem podatkowym i wyłącznie w Polsce zobowiązany jest rozliczać się z całości uzyskiwanych przychodów (polskich i zagranicznych).

Sytuacja Wnioskodawcy powoduje, że w okresie dwuletniego wyjazdu zagranicznego przebywa on równolegle w trzech krajach:

* Szwajcarii, w której koncentruje się część jego aktywności zawodowej,

* Włoszech, gdzie zamieszkuje łącznie z żoną i dziećmi,

* Polsce, gdzie znajduje się jego pozostała rodzina, gdzie posiada nieruchomości, inwestycje kapitałowe, prowadzi działalność gospodarczą oraz gdzie koncentruje się przeważająca część jego aktywności zawodowej - choć ograniczonej okresowo w związku z wyjazdem, to aktywność, która nie została zawieszona lub zakończona - jest ona bowiem warunkiem sine qua non aktywności prowadzonej za granicą (bez skierowania na praktyki i stałej współpracy merytorycznej oraz realizacji projektów w powiązaniu z polską uczelnią Wnioskodawca nie miałby możliwości rozpoczęcia, a następnie odbywania zagranicznego wyjazdu zawodowego).

Jako, że rozważyć należy przepisy konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, mające zastosowanie do Wnioskodawcy, należy stwierdzić co poniżej:

1. Zgodnie z art. 4 konwencji z dnia 2 września 1991 r. między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według ustawodawstwa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz każdą jednostkę jego podziału terytorialnego lub organ władzy lokalnej. Jednakże, określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko ze względu na dochód jaki osiąga ona ze źródeł położonych w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie. Jeżeli stosownie do postanowień powyższego ustępu przepisów konwencji osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

Jeżeli stosownie do powyższych postanowień osoba nie będąca osobą fizyczną ma siedzibę w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą siedzibę w tym Państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu.

2. Zgodnie z art. 4 umowy z dnia 21 czerwca 1985 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania (Dz. U. z 1989 r. Nr 62, poz. 374), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryteria o podobnym charakterze. Jednakże niniejsze określenie nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł położonych w tym Państwie. Jeżeli stosownie do powyższych postanowień osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

Z powyższych zapisów należy wyprowadzić następujące wnioski dotyczące podatnika:

* zarówno umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z Republiką Włoską, jak i Konfederacją Szwajcarską za podstawę ustalenia rezydencji podatkowej uznaje zasady wynikające z przepisów krajowych; w przepisach krajowych szukać należy więc odpowiedzi na pytanie o rezydencję podatkową Wnioskodawcy,

* jeśli zarówno polskie, jak i zagraniczne przepisy traktują Wnioskodawcę za rezydenta podatkowego, nieograniczony obowiązek podatkowy ustala się na podstawie (ustalenia dokonuje się sukcesywnie, na podstawie poniższych danych podatnika):

W przypadku Wnioskodawcy zastosowanie znajdują zatem art. 3 ust. 1 oraz art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ich brzmieniem osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Powyższe warunki powiązane są łącznikiem alternatywy rozłącznej "lub" co pozwala jednoznacznie stwierdzić, że wystarczającym jest spełnienie jednego z nich, by za miejsce zamieszkania uznawać terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ze względu na fakt, że Wnioskodawca przebywać będzie przede wszystkim na terytorium dwóch krajów - Republiki Włoskiej i Konfederacji Szwajcarskiej - w latach 2017-2018 nie spełni warunku przebywania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej 183 dni rocznie (spełnił go w 2016 r.). Należy zatem ustalić, gdzie w tym okresie znajduje się jego centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) i od odpowiedzi na to pytanie zależy ustalenie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych. Ugruntowana linia orzecznicza NSA oraz interpretacji Ministerstwa Finansów w tej sprawie zwraca uwagę, że na ustalenie ośrodka interesów życiowych wpływ ma szereg przesłanek, takich jak m.in. miejsce prowadzenia działalności biznesowej (np. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Bydgoszczy z dnia 4 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 45/08) oraz zarobkowanie w poszczególnych krajach (np. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Warszawie z dnia 11 maja 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1466/15), rejestracje administracyjno-podatkowe dla celów pobytu, wola przebywania na pobyt stały lub wyłącznie okresowy, stosunki rodzinne i przebywanie rodziny (np. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Olsztynie z dnia 20 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/OI 272/16), posiadany majątek oraz inwestycje w poszczególnych miejscach pobytu.

Zgodnie z powyższymi zasadami wykładni przepisów, o polskiej rezydencji podatkowej przesądzają następujące argumenty:

1. Kwestie woli pozostawania za granicą - Wnioskodawca wyjechał za granicę wyłącznie na ściśle określony czas i nigdy nie zamierzał przebywać za granicą dłużej niż wskazane zostało to w realizowanych przez niego programach skierowania na odbycie praktyki zawodowej i stażu w uczelniach i firmach zagranicznych; cały czas zatem uznawał pobyt zagraniczny jako okresowy, a swoje miejsce zamieszkania w tym okresie za granicą - traktował jako czasowe (uznając jednocześnie za stałe miejsce zamieszkania - Rzeczpospolitą Polskę),

2. Kwestie zarobkowania - mimo zarobkowania za granicą cały czas Wnioskodawca uzyskuje przychody również z polskich źródeł - zarówno tzw. aktywnych, czynnych - wymagających stałego zaangażowania i pracy - czyli z umowy o pracę zawartej z polskim pracodawcą - uczelnią, jak i z położonej w Polsce działalności gospodarczej, jak i ze źródeł pasywnych - z dochodów z najmu nieruchomości czy z kapitałów pieniężnych,

3. Kwestie rodzinne i edukacyjne - mimo wyjazdu z żoną i dziećmi za granicę, we Włoszech w stosunku do uczących się dzieci oprócz miejscowego systemu nauczania, realizowane były polskie programy nauczania oraz prowadzone polskie egzaminy sprawdzające poziom uzyskanej wiedzy w modelu nauczania domowego, pozwalające na kontynuację edukacji w Rzeczpospolitej Polskiej po powrocie z wyjazdu; zarówno dzieci Wnioskodawcy, jak i jego żona były i są przekonane o woli powrotu do Polski po okresowym wyjeździe za granicę,

4. Kwestie kontaktów z Polską - Wnioskodawca stale utrzymuje kontakty rodzinne z pozostałą w Polsce resztą rodziny, powraca do Polski w związku ze świętami rodzinnymi i religijnymi, jeździ do Polski w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz kontynuacją obowiązków pracy na uczelni, a także realizacją nałożonych na niego obowiązków społecznych oraz gospodarczych,

5. Kwestie meldunkowe i mieszkaniowe - meldunek czasowy we Włoszech wynika wyłącznie z konieczności uczynienia zadość tamtejszym przepisom administracyjnym, a zamieszkiwanie odbywa się w lokalu wynajętym w okresie dwóch lat pobytu zagranicznego. Wnioskodawca nie zamierza przedłużać okresu najmu i nie zamierza pozostawać zameldowany pod tym adresem dłużej. Jednocześnie zarówno on, jak i jego rodzina pozostają zameldowani na pobyt stały w Polsce,

6. Kwestie kulturalno-społeczne - Wnioskodawca przez cały czas wyjazdu czynnie uczestniczy w życiu polskich instytucji i organizacji społecznych, pełniąc w nich funkcje podobnie jak w okresie przed wyjazdem.

7. Kwestie braku wyraźnego związku z innym krajem - Wnioskodawca zamieszkuje czasowo we Włoszech, a wykonuje staż naukowy oraz praktykę zawodową w Szwajcarii - gdyby nie stały związek z Rzecząpospolitą Polską i ustalenie w niej stałego ośrodka interesów życiowych niemożliwym byłoby określenie, w którym z krajów trzecich bardziej koncentrowałaby się aktywność życiowa Wnioskodawcy.

Powyższe argumenty pozwalają uznać jednoznacznie, że Wnioskodawca w myśl polskich przepisów podatkowych pozostaje polskim rezydentem podatkowym posiadającym w Rzeczypospolitej Polskiej, również w okresie realizacji zadań naukowych i zawodowych za granicą - ośrodek interesów życiowych, a w konsekwencji - miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Jednocześnie - ze względu na warunki wskazane w umowach międzynarodowych, gdyby zdarzyło się, że władze podatkowe włoskie lub szwajcarskie uznałyby na podstawie przepisów krajowych tych krajów rezydencji podatkowej Wnioskodawcy w tych krajach, wówczas ze względu na wskazane powyżej przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania uznać należy, że Wnioskodawca posiada stałe miejsce zamieszkania w Polsce.

Ze względu bowiem na fakt, że w umowach nie wskazano definicji stałego miejsca zamieszkania, posiłkowo można konsekwencji w tym zakresie wywodzić m.in. z przepisów prawa cywilnego - zasadne jest w tym przypadku odwołanie się w tym względzie do definicji zawartej w prawie cywilnym, a konkretnie art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (tj. z dnia 9 lutego 2017 r., Dz. U. z 2017 r. poz. 459). Z przepisu tego wynika, że miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Definicja ta zawiera dwie przesłanki miejsca zamieszkania. Pierwszą jest przebywanie (choćby czasowe) w danym miejscu, druga dotyczy zamiaru stałego tam pobytu. Pierwsza z przesłanek ma charakter obiektywny i wiąże się z określoną okolicznością faktyczną - podatnik okresowo bowiem wraca do Polski, druga z przesłanek ma charakter subiektywny, bowiem odnosi się do woli (zamiaru) osoby fizycznej. Obiektywne kryteria wskazane powyżej pozwalają uznać, że działania podatnika oraz jego koncentracja na dalszym życiu i zamieszkiwaniu w Polsce ten zamiar uzewnętrzniają.

Takie rozumienie stałego miejsca zamieszkania wynika również z komentarza do konwencji modelowej OECD (ustęp 2 pkt 11-13 komentarza do konwencji), stanowiącego podstawę przy interpretacji zapisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie z jego brzmieniem artykuły konwencji modelowej oraz umów o unikaniu podwójnego opodatkowania ustanawiające regułę kolizyjną miejsca rezydencji w dwóch państwach (np. jak mogłoby to mieć miejsce w przypadku Wnioskodawcy - Polska i Włochy lub Polska i Szwajcaria):

"... przyznaje przewagę temu umawiającemu się państwu, w którym osoba fizyczna ma stałe miejsce zamieszkania. To kryterium wystarcza, aby rozstrzygnąć kolizję wynikającą z faktu, że osoba ma stałe miejsce zamieszkania w jednym umawiającym się państwie, a w innym państwie przebywa jedynie przez pewien czas. (...) przy stosowaniu konwencji (gdy istnieje kolizja ustawodawstw obu państw) uważa się, iż miejsce zamieszkania osoby fizycznej znajduje się tam, gdzie osoba ta posiada stałe ognisko domowe; ognisko to musi być trwałe, co oznacza, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki okres. (...) Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, a oznacza to, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych powodów może mieć krótkotrwały charakter (wycieczka, podróż służbowa, podróż w celach oświatowych, w celu odbycia kursu szkoleniowego itd.).

Bazując na powyższym stwierdzić należy że ognisko domowe podatnika - Wnioskodawcy nie jest związane ani z Republiką Włoską, ani z Konfederacją Szwajcarską - lecz cały czas pozostaje w Rzeczypospolitej Polskiej. Powoduje to, że należy uznać stanowisko wskazane we wniosku o interpretację za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.