0112-KDIL3-1.4011.254.2018.1.AGR - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na remont kamienicy, które zostały zrefinansowane premią kompensacyjną.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2018 r. (data wpływu 5 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na remont kamienicy, które zostały zrefinansowane premią kompensacyjną - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na remont kamienicy, które zostały zrefinansowane premią kompensacyjną.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, będący jednym z trzech współwłaścicieli kamienicy uzyskuje przychody z najmu opodatkowane podatkiem według zasad określonych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli źródłem przychodu jest najem lokali mieszkalnych i użytkowych w kamienicy, której są współwłaścicielami.

W grudniu 2017 r. zostały rozpoczęte prace remontowe w kamienicy obejmujące wymianę instalacji gazowej, remont dachu i elewacji, które zostały zakończone w kwietniu 2018 r. Ogółem od grudnia 2017 r. do kwietnia 2018 r. zostały poniesione wydatki w kwocie 333 450,00 zł.

W 2017 r. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o przyznanie premii kompensacyjnej ze środków własnych na podstawie ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. Nr 223, poz. 1459, z póź. zmianami). W dniu 7 czerwca 2017 r. Bank Gospodarstwa Krajowego przekazał zawiadomienie nr XXX o przyznaniu premii kompensacyjnej w wysokości 333 433,00 zł. Decyzja o wypłacie premii została podjęta po spełnieniu warunków określonych w Zawiadomieniu, czyli po zakończeniu i rozliczeniu poniesionych nakładów na remont kamienicy. Dnia 10 maja 2018 r. została wypłacona premia kompensacyjna Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione na remont kamienicy w części w jakiej zostały zrefinansowane premią kompensacyjną stanowią w całości, bezpośrednio koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na remont kamienicy na podstawie otrzymywanych faktur są zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów opodatkowanych. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca uzyskuje przychody z najmu opodatkowane według skali podatkowej. Ponoszone wydatki na remont mają bezpośredni związek z przychodami uzyskiwanymi z najmu lokali.

Premia kompensacyjna, która zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 133 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wolna od podatku dochodowego, nie jest źródłem przychodów, w którym związane są wydatki na remont. Premia kompensacyjna jest rekompensatą strat poniesionych przez właścicieli budynków mieszkalnych w związku z obowiązującymi w okresie od 12 listopada 1994 r. do 25 kwietnia 2005 r. zasadami ustalania czynszów za najem lokali kwaterunkowych znajdujących się w tych budynkach. Ponadto, należy wskazać, iż art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. Nie jest wśród nich wymieniona premia kompensacyjna, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 133 wskazanej ustawy. Na przykład ustawodawca wskazał w art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych:

* kwotami otrzymanymi od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa,

* dotacjami, w rozumieniu art. 126 ustawy o finansach publicznych, otrzymanymi z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego,

* płatnościami na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Jeżeli ustawodawca chciałby, aby wydatki i koszty sfinansowane poprzez premię kompensacyjną nie stanowiły dla podatników kosztów uzyskania przychodów, to wyraziłby to jednoznacznie poprzez odwołanie się w art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również do art. 21 ust. 1 pkt 133 ustawy.

Mając powyższe na uwadze, ze wskazanego przepisu wynika, iż ustawodawca nie wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatków i kosztów refinansowanych premią kompensacyjną przyznaną na podstawie ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. (w art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy nie został wskazany przepis art. 21 ust. 1 pkt 133 tej ustawy), zatem wydatki wskazane w stanie faktycznym i opisie zdarzenia przyszłego mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Jednakże, w myśl art. 23 ust. 1 pkt 31 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów znajdujących się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł w ogóle nie podlegają opodatkowaniu albo są zwolnione od podatku dochodowego.

Z treści powołanego wyżej przepisu jednoznacznie wynika, że nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów, kosztów ze źródeł przychodów jeżeli dochody z tych źródeł są zwolnione z podatku dochodowego. Oznacza to, że jeżeli podatnik osiąga dochody, które korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego, to tym samym nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących tych dochodów zwolnionych od podatku dochodowego.

Z kolei z przepisu z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Użyte przez ustawodawcę w art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określenie "bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)" nie oznacza, że chodzi wyłącznie o wydatki i koszty wcześniej, uprzednio sfinansowane z określonych dochodów (przychodów) podatnika, tj. sfinansowane przed ich poniesieniem, lecz również o wydatki i koszty, które zostały poniesione, a następnie zwrócone.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca jest jednym z trzech współwłaścicieli kamienicy i uzyskuje przychody z najmu lokali mieszkalnych i użytkowych, które opodatkowane są podatkiem według zasad określonych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W grudniu 2017 r. zostały rozpoczęte prace remontowe w kamienicy obejmujące wymianę instalacji gazowej, remont dachu i elewacji, które zostały zakończone w kwietniu 2018 r. W 2017 r. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o przyznanie premii kompensacyjnej ze środków własnych na podstawie ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów. W dniu 7 czerwca 2017 r. Bank Gospodarstwa Krajowego przekazał zawiadomienie o przyznaniu premii kompensacyjnej. Decyzja o wypłacie premii została podjęta po zakończeniu i rozliczeniu poniesionych nakładów na remont kamienicy. Dnia 10 maja 2018 r. została wypłacona premia kompensacyjna Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 133 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są premia termomodernizacyjna, premia remontowa i premia kompensacyjna uzyskane na podstawie ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r. poz. 130 i 1529).

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, z zastrzeżeniem ust. 3, BGK przekazuje premię bankowi kredytującemu, jeżeli przedsięwzięcie zostało:

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy w przypadku zamiaru realizacji przedsięwzięcia lub remontu, określonego w art. 10 ust. 4, w całości z innych środków niż kredyt, w związku z którym przyznana została premia termomodernizacyjna lub premia remontowa, inwestor składa wniosek o przyznanie premii kompensacyjnej bezpośrednio do BGK.

W przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4, do wniosku o przyznanie premii kompensacyjnej dołącza się dokumenty określające zakres rzeczowy i szacowane koszty przedsięwzięcia albo remontu (art. 15 ust. 4 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 19 ust. 4, w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4, BGK przekazuje premię kompensacyjną inwestorowi po poniesieniu przez niego wydatków na realizację przedsięwzięcia lub remontu zgodnie z zakresem rzeczowym, o którym mowa w art. 15 ust. 4, w wysokości nie niższej niż wysokość przyznanej premii kompensacyjnej.

Wysokość wydatków na cele określone w ust. 4 ustala się na podstawie faktur w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług (art. 19 ust. 5).

W związku z powyższym, przyznana Wnioskodawcy na podstawie ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów, premia kompensacyjna korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 133 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tej sytuacji wydatki sfinansowane tymi środkami nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów z najmu, gdyż zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty - kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów znajdujących się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł w ogóle nie podlegają opodatkowaniu albo są zwolnione od podatku dochodowego.

Okoliczność, że z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych wynika, że nie są kosztem uzyskania wydatki sfinansowane przychodami zwolnionymi na podstawie wprost w tym przepisie wskazanych punktów z art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wśród nich nie wymieniono pkt 133 zwalniającego premię remontową i kompensacyjną nie ma wpływu na możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów z najmu. Wynika to z faktu, że wydatki poniesione na remont jako że dotyczą przychodów zwolnionych od podatku nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z najmu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wprost wyłącza taką możliwość.

Wobec powyższego wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na remont kamienicy w części w jakiej zostały zrefinansowane premią kompensacyjną nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.