0112-KDIL3-1.4011.24.2017.2.AA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2017 r. (data wpływu 14 marca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 8 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca to firma świadcząca usługi w zakresie komunikacji miejskiej. Ze względu na problemy z zatrudnieniem kierowców, zawarto porozumienie (ustne) z kierowcą, że przejdzie do firmy o ile zostanie opłacony mu kurs na prawo jazdy kategorii D, które zrobił zatrudniając się w poprzedniej firmie. W ramach umowy zawartej z poprzednią firmą pracownik miał opłacony kurs kat. D oraz kwalifikacji wstępnej na przewóz osób, które spłacał w systemie rat miesięcznych. Zawarta umowa nakładała na pracownika obowiązek zapłacenia kary w przypadku nieprzepracowania 3 lat. Pracownik wystosował do firmy pismo z prośbą o zwrot kwoty obciążeniowej z poprzedniej firmy dotyczącej zerwanej umowy. Jednocześnie zobowiązał się przepracować w firmie 5 lat. Na tę okoliczność zostanie z pracownikiem zawarta odrębna umowa zakładająca również klauzulę zwrotu zapłaconej przez firmę kwoty 7.375,00 zł oraz dodatkowej kary za niedotrzymanie warunków zatrudnienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwotę 7.375,00 można potraktować zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 jako świadczenie na podnoszenie kwalifikacji pracownika i zwolnić z poboru podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwotę 7.375,00 zł należy potraktować jako świadczenie związane z podnoszeniem kwalifikacji. Kwota ta nie została przeznaczona przez pracownika na potrzeby osobiste, a jej wydatek z punktu widzenia firmy dotyczył zatrudnienia wykwalifikowanego pracownika. Fakt, że na kwotę 7.375,00 mają wpływ nie tylko dokonane wydatki przez poprzednią firmę na wyszkolenie pracownika ale również kara umowna, nie ma z punktu widzenia firmy znaczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Z cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że do przychodów pracownika zalicza się wszystkie otrzymywane przez niego świadczenia, wynikające z zawartej umowy bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy.

Należy zatem przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy.

Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Użyte w cytowanym powyżej przepisie sformułowanie "odrębne przepisy" obejmuje m.in. ustawę z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666, z późn. zm.).

W myśl art. 17 Kodeksu pracy pracodawca jest obowiązany ułatwiać pracownikom podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 103¹ § 1 Kodeksu pracy, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Ponadto należy zaznaczyć, że pracodawca zawiera - na piśmie - z pracownikiem podnoszącym kwalifikacje zawodowe umowę określającą wzajemne prawa i obowiązki stron. Postanowienia umowy nie mogą być jednak mniej korzystne niż przepisy Kodeksu pracy (art. 103⁴ § 1 i § 2 Kodeksu pracy).

Pracodawca nie ma obowiązku zawarcia umowy, o której mowa w § 1, jeżeli pracodawca nie zamierza zobowiązać pracownika do pozostawania w zatrudnieniu po ukończeniu podnoszenia kwalifikacji zawodowych (art. 1034 § 3 Kodeksu pracy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawcą jest firma świadcząca usługi w zakresie komunikacji miejskiej, która zawarła porozumienie (ustne) z kierowcą, że przejdzie do firmy o ile zostanie opłacony mu kurs na prawo jazdy kategorii D, który zrobił zatrudniając się w poprzedniej firmie. W ramach umowy zawartej z poprzednią firmą pracownik miał opłacony kurs kat. D oraz kwalifikacji wstępnej na przewóz osób, które spłacał w systemie rat miesięcznych. Zawarta umowa nakładała na pracownika obowiązek zapłacenia kary w przypadku nieprzepracowania 3 lat. Pracownik wystosował pismo do firmy z prośbą o zwrot kwoty obciążeniowej z poprzedniej firmy dotyczącej zerwanej umowy. Z pracownikiem zostanie zawarta odrębna umowa zakładająca klauzulę zwrotu zapłaconej przez firmę kwoty 7.375 zł oraz dodatkowej kary za niedotrzymanie warunków zatrudnienia.

W związku z powyższym, podkreślić należy, że zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania, muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Jednakże przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odsyła do zwolnienia z opodatkowania wartości świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie w zakresie dotyczącym przyznania przedmiotowych świadczeń przez pracodawcę, a więc odwołuje się wyłącznie - do wynikających z regulacji ogólnych zawartych w Kodeksie pracy - relacji pomiędzy pracownikiem a pracodawcą, wynikających z działań pracodawcy na rzecz podnoszenia kwalifikacji zawodowych.

Jak wynika z powyższego, wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, które podlegają zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczą jedynie kształcenia pracowników. W przypadku, gdy pracodawca ponosi koszty kształcenia osoby, która rozpoczęła naukę przed datą zatrudnienia nie można mówić o "podnoszeniu kwalifikacji zawodowych pracownika". Przepisy Kodeksu pracy dotyczą przede wszystkim podnoszenia kwalifikacji zawodowych w ramach pracy aktualnie wykonywanej przez pracownika.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie pracownik w ramach umowy z poprzednią firmą miał opłacony kurs kat. D, czyli przed datą zatrudnienia u Wnioskodawcy, zatem kwoty 7.375 zł nie należy traktować jako świadczenie na podnoszenie kwalifikacji, które na mocy art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy podlegałoby zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wartość świadczenia jakie pracownik otrzyma od pracodawcy, jako refundację poniesionych przez niego kosztów nauki przed datą zatrudnienia nie będzie korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 90 podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.