0112-KDIL3-1.4011.220.2017.1.KF - Przychód z działalności wykonywanej osobiście w zakresie umów o zarządzanie.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2017 r. (data wpływu 18 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 18 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r. poz. 1202) została zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania między Spółką a osobą powołaną jako Członek Zarządu Spółki, pełniącym funkcję Prezesa Zarządu (zwana dalej Zarządzającym).

Zarządzający jest osobą fizyczną nie wykonującą działalności gospodarczej na terytorium Polski - nie posiada wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług. Zarządzający jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec. W Niemczech Zarządzający wykonuje wolny zawód architekta i rozlicza podatek dochodowy zgodnie z przepisami przewidzianymi w niemieckim systemie podatkowym dla osób samozatrudnionych (Selbständige Arbeit w rozumieniu § 18 Einkommensteuergesetz). Zarządzający przedstawi Wnioskodawcy certyfikat potwierdzający rezydencję podatkową RFN.

Przedmiotem umowy jest świadczenie usług zarządzania Spółką w związku ze sprawowaniem funkcji w zarządzie Spółki. Realizacja przez Zarządzającego powierzonych mu zadań występuje przy wykorzystaniu zasobów rzeczowych, finansowych i organizacyjnych Spółki, w tym pracowników oraz osób współpracujących ze Spółką na podstawie umów cywilnoprawnych. Zawarta umowa zawiera zobowiązanie Spółki do zapewnienia tych zasobów Zarządzającemu.

Świadczenie usług przez Zarządzającego polega na działaniu w imieniu i na rzecz Spółki, prowadzeniu spraw Spółki we wszystkich aspektach jej działalności, reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich i wobec pracowników Spółki, zgodnie ze sposobem reprezentacji przyjętym w Spółce, realizacji celów zarządczych i innych stawianych przed Spółką oraz do realizacji zadań o charakterze użyteczności publicznej. Zarządzający świadczy usługi wyłącznie osobiście oraz w sposób ciągły, w warunkach pełnej dyspozycyjności, Działa on pod nadzorem Zgromadzenia Wspólników oraz Rady Nadzorczej Spółki. W okresie pełnienia funkcji Członka Zarządu nałożono na niego obowiązek przestrzegania zakazu konkurencji, tajemnicy przedsiębiorstwa Spółki oraz nieudostępniania informacji poufnych.

W ramach umowy Spółka zobowiązała się wobec Zarządzającego do przekazania urządzeń technicznych, wyposażenia oraz innego mienia Spółki, niezbędnego do realizacji usług zarządzania. Wynagrodzenie należne Zarządzającemu składa się z części stałej stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające.

Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone na skutek niedołożenia należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków wynikających z umowy.

Na mocy umowy o zarządzanie Spółka zobowiązała się do:

Wnioskodawca zakwalifikował wynagrodzenie Zarządzającego jako przychód z art. 13 pkt 9 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i jest płatnikiem tego podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym wynagrodzenie, które Zarządzający otrzymuje na podstawie Umowy o zarządzanie zawartej z Wnioskodawcą prawidłowo zostało zakwalifikowane przez Wnioskodawcę jako przychód z działalności wykonywanej osobiście w zakresie umów o zarządzanie, zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy - stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy - Spółka ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych Zarządzającemu - rezydentowi Niemiec - należności z tytułu pełnienia przez niego funkcji członka zarządu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w Polsce dochód Zarządzającego podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jest to dochód uzyskany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a ustawy, z przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9.

To oznacza, że przychody osób podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, należących do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

W myśl art. 29 ust. 2 cytowanej ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną w Berlinie (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), wynagrodzenie członków rady nadzorczej lub zarządu i inne podobne płatności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej lub zarządzie spółki, mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Oznacza to, iż zgodnie z ww. artykułem, wynagrodzenie osób mających miejsce zamieszkania w Niemczech z tytułu członkostwa w zarządzie spółki mającej siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce.

Biorąc pod uwagę informacje dotyczące zakresu funkcji, które pełni Zarządzający jako członek zarządu osoby prawnej mającej siedzibę na terytorium Polski, wynagrodzenie menadżera z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu na podstawie kontraktu menadżerskiego będzie mieściło się w definicji art. 16 umowy polsko-niemieckiej.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1 są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (art. 41 ust. 4 ustawy).

Reasumując, Wnioskodawca jako płatnik - stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy - ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych Zarządzającemu - rezydentowi Niemiec - należności z tytułu pełnienia przez niego funkcji członka zarządu. Podatek ten, zgodnie z dyspozycją przepisu art. 29 ust. 1 pkt 1, Wnioskodawca pobiera w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu Zarządzającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy - uważa się osobę fizyczną, która:

Z kolei, w myśl art. 3 ust. 2a cyt. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Przepis ten wskazuje, że Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium. Jest to tzw. zasada ograniczonego obowiązku podatkowego. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca zamieszkania lub zakładu.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że przepis art. 3 ust. 2b ww. ustawy wymienia tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce, w tym przychody z działalności wykonywanej osobiście. Użyty w tym przepisie zwrot "w szczególności" wskazuje, że ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług zarządzania z osobą powołaną jako Członek Zarządu Spółki, pełniącą funkcję Prezesa Zarządu. Zarządzający jest osobą fizyczną nie wykonującą działalności gospodarczej na terytorium Polski - nie posiada wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług. Zarządzający jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec. W Niemczech Zarządzający wykonuje wolny zawód architekta i rozlicza podatek dochodowy zgodnie z przepisami przewidzianymi w niemieckim systemie podatkowym dla osób samozatrudnionych. Zarządzający przedstawi Wnioskodawcy certyfikat potwierdzający rezydencję podatkową RFN.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z tytułu zawartej przez Zarządzającego umowy o świadczenie usług zarządzania należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Oznacza to, że przychody uzyskane z tych tytułów stanowią zawsze przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeśli tego rodzaju umowy zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie (tj. pkt 7 art. 13), dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej. W takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże nie wpływa na zmianę źródła przychodu, są to również przychody z działalności wykonywanej osobiście.

W konsekwencji przychody uzyskane na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania dla celów podatku dochodowego należy zawsze kwalifikować jako przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Z uwagi na to, że Zarządzający jest rezydentem Republiki Federalnej Niemiec, w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą również regulacje umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenia członków rady nadzorczej lub zarządu i inne podobne płatności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej lub zarządzie spółki, mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jak z powyższego wynika uzyskiwane przez obywatela Niemiec przychody z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (Prezesa) podlegają opodatkowaniu w Polsce. Do uzyskanych z tego tytułu przychodów należy zaliczać wszelkie świadczenia uzyskane z tytułu pełnienia funkcji. Jednocześnie należy podkreślić, że użyte sformułowanie "mogą być" nie oznacza dowolności miejsca opodatkowania danych przychodów, lecz zezwala państwu źródła na opodatkowanie dochodów w nim osiągniętych. Zatem wynagrodzenie i podobne płatności będą zawsze opodatkowane w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie.

Zasady opodatkowania w Polsce omawianych przychodów uzyskiwanych przez nierezydentów reguluje art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 powoływanej ustawy).

Przy czym, jak stanowi art. 5a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

W świetle powyższych przepisów, certyfikat rezydencji stanowi wyłączny środek dowodowy posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia płatnikowi, zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Zatem w związku z przedłożeniem przez Zarządzającego certyfikatu rezydencji, Wnioskodawca powinien wziąć pod uwagę ww. art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnić zapisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedstawionym stanie faktycznym postanowienia stosownej umowy wskazują na możliwość opodatkowania przychodów uzyskanych przez Zarządzającego w Polsce.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Przy czym, w myśl art. 41 ust. 9 cyt. ustawy, w przypadku, o którym w ust. 4, płatnik pobiera zryczałtowany podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 29 bez względu na to, czy podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a, jeżeli uzyska od tego podatnika certyfikat rezydencji.

W związku z powyższym Wnioskodawca, jako płatnik powinien pobrać od wypłacanego Zarządzającemu wynagrodzenia zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 20% przychodu.

Podsumowując, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka, jako płatnik - stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek od wypłacanych Zarządzającemu - rezydentowi Niemiec - należności z tytułu pełnienia przez niego funkcji członka zarządu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.