0112-KDIL3-1.4011.10.2017.1.IM

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2017 r. (data wpływu 3 marca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 26 kwietnia 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 3 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca to pracodawca, który prowadzi działalność między innymi jako agencja pracy tymczasowej, dlatego miesięcznie zatrudnia tysiące osób. Wnioskodawca jest więc zobowiązany do przekazywania pracownikom informacji: informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11), informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez osoby fizyczne niemające miejsca zamieszkania w RP (IFT-1 lub IFT-1R) oraz rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika (PIT-40) - dalej łącznie zwanych "Informacjami". Obecnie Wnioskodawca wysyła informacje PIT-11 za pośrednictwem poczty elektronicznej a częścią procedury jest potwierdzanie przez pracownika otrzymania e-maila z informacją PIT-11 poprzez odsyłacz umieszczony na stronie internetowej. Wnioskodawca chciałby zastosować zmienioną procedurę przy przekazywaniu wszystkich wymienionych wyżej Informacji począwszy do Informacji za rok 2016 i w następnych latach ją kontynuować. Procedura przebiegałaby w sposób opisany poniżej.

Wnioskodawca sporządzałby Informację zgodną z ustalonym wzorem, w formie elektronicznej z kwalifikowanym podpisem elektronicznym, w pliku w formacie pdf bez możliwości edycji i wysyłał ją drogą poczty elektronicznej pracownikom, którzy złożyli odpowiednie oświadczenie. Oświadczenie składane przez pracowników w formie pisemnej obejmowałoby wniosek o przesyłanie informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11) lub informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez osoby fizyczne niemające miejsca zamieszkania w RP (IFT-1 lub IFT-1R) lub rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika (PIT-40) wraz z podaniem adresu poczty elektronicznej, na który powinno następować doręczenie. Informacja przesłana pracownikowi byłaby archiwizowana wraz z e-mailami potwierdzającymi jej wysłanie w formie elektronicznej. W razie otrzymania przez Wnioskodawcę komunikatu o niemożliwości dostarczenia e-maila na podany adres poczty elektronicznej, informacja PIT-11 i byłaby dostarczana pocztą zwykłą lub do rąk pracownika.

Procedura opisana wyżej dotyczyłaby przy tym wyłącznie pracowników, którzy wyraziliby zgodę na jej zastosowanie, składając opisane wyżej oświadczenie. Pozostali pracownicy, którzy nie złożą oświadczeń, otrzymywaliby informację PIT-11 w sposób tradycyjny: pocztą zwykłą lub do rąk pracownika. Wnioskodawca planuje zmienić procedurę wysyłania informacji PIT-11, bowiem stosowana obecnie procedura, która wymaga aktywności po stronie pracownika i przekazania przez niego oświadczenia potwierdzającego odbiór, nie sprawdza się. Wysłanie potwierdzenia, mimo że nie wymaga wysiłku od pracownika, nie jest często dokonywane mimo tego, że w rzeczywistości pracownik otrzymał i przeczytał e-mail od Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przekazanie pracownikowi informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11) lub informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez osoby fizyczne niemające miejsca zamieszkania w RP (IFT-1 lub IFT-1R) lub rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika (PIT-40) za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w pliku pdf, jako wiadomość z kwalifikowanym podpisem elektronicznym na adres poczty elektronicznej pracownika, bez konieczności potwierdzenia otrzymania przez niego przedmiotowej wiadomości, stanowić będzie realizację obowiązku przez płatnika, zgodnie z art. 39 ust. 1, art. 42 ust. 2 oraz art. 37 ust. 3 u.p.d.o.f.?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie przez Wnioskodawcę jako płatnika informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11), informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez osoby fizyczne niemające miejsca zamieszkania w RP (IFT-1 lub IFT-1R) oraz rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika (PIT-40) w sposób opisany powyżej stanowić będzie prawidłową realizację obowiązku nałożonego na płatnika przez przepisy prawa podatkowego.

Ustawodawca w art. 39 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz w art. 42 ust. 2 u.p.d.o.f. nakłada na płatnika obowiązek przesłania podatnikom Informacji sporządzonych według ustalonego wzoru. Z przepisów nie wynika tym samym, w jaki sposób mają być przekazywane przedmiotowe informacje.

Zgodnie z licznymi interpretacjami oraz orzeczeniami sądów przekazanie deklaracji podatnikowi przez płatnika może nastąpić za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w sytuacji gdy wiadomość jest przesyłana w formie wiadomości elektronicznej z podpisem elektronicznym na adres podatnika pod warunkiem, że zachowano wzór deklaracji (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 października 2010 r., I SA/Po 486/10, podobnie: interpretacja z dnia z 13 stycznia 2012 r. znak: IPPB4/415-791/11-3/MP7 wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie; interpretacja z dnia 7 lipca 2011 r. znak: IBPBII/1/415-388/11/MK wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach; interpretacja z dnia 7 maja 2014 r. znak: IPTPB1/415-163/13-8/14-S/KSU wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi; interpretacja z dnia 11 lutego 2015 r. znak: IBPBII/1/415-951/14/MK wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach).

Tym samym dopuszczalne jest wysyłanie wskazanych wyżej Informacji drogą poczty elektronicznej, o ile Informacje zostaną sporządzone według obowiązującego wzoru oraz opatrzone odpowiednim podpisem elektronicznym i wysłane za zgodą pracownika na podany przez niego adres poczty elektronicznej.

W ocenie Wnioskodawcy zbędne jest przy tym uzyskiwanie od pracowników potwierdzenia otrzymania wiadomości wysłanej za pośrednictwem poczty elektronicznej za uprzednią zgodą pracownika. Przepisy prawa podatkowego, jak wskazano wyżej, nakładają wyłącznie obowiązek przesłania przedmiotowych informacji. Nie wymagają więc potwierdzenia przez podatnika odbioru informacji PIT-11, informacji IFT-1 bądź IFT-1R lub PIT-40. Z tego względu nie jest zasadne nakładanie na płatnika ciężaru, który nie ma umocowania w przepisach prawa.

Podobne stanowisko w analogicznej sprawie zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 25 sierpnia 2015 r. (sygn. I SA/Bd 505/15), jak również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 5 lutego 2016 r., znak: IPPB4/4511-1452/15-2/JK3.

W ocenie Sądu oraz organu, którą podziela również Wnioskodawca, na gruncie prawa podatkowego przyjmuje się przede wszystkim dyrektywę pierwszeństwa wykładni językowej (uchwała NSA z dnia 14 marca 2011 r., II FPS 8/10; uchwała NSA z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11). Wiąże się to, jak wskazywał Wojewódzki Sąd Administracyjny w powoływanym wyżej wyroku, z zasadą zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, będącej implikacją klauzuli demokratycznego państwa prawnego wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP, jak również z zasadą, iż obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych jest ograniczony nakazem absolutnej wyłączności ustawy, o czym stanowi art. 84 art. 217 Konstytucji RP. Nie jest więc dopuszczalne wymaganie od podatnika ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, które nie wynikają wprost z wypowiedzi ustawodawcy, lecz zostały ukształtowane przez organy stosujące prawo na skutek metod wykładni pozajęzykowej. Każde nałożenie obowiązków lub ograniczenie praw powinno następować w zgodzie z zasadami poprawnej legislacji, stanowiącej element demokratycznego państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP).

Mając na uwadze przywołaną wyżej wykładnię, Wnioskodawca wyraża stanowisko, zgodnie z którym w przedstawionym stanie faktycznym dochowane byłyby obowiązki płatnika wyrażone w art. 39 ust. 1 oraz w art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f. Dokumenty zostałyby bowiem sporządzone w dopuszczalnej formie wraz z odpowiednim podpisem elektronicznym i według wzoru wynikającego z właściwych przepisów, również sposób przesłania informacji - za pośrednictwem poczty elektronicznej na podany adres e-mail - nie budzi wątpliwości co do jego dopuszczalności. W przypadku uzyskania komunikatu z serwera pocztowego o niemożności doręczenia wiadomości, płatnik dokonałby wysłania informacji pocztą tradycyjną, co dodatkowo minimalizuje ryzyko braku realizacji obowiązku płatnika.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swego stanowiska opisanego we wcześniejszej części pisma.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 37 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), roczne obliczenie podatku, o którym mowa w ust. 1 (PIT-40), płatnicy sporządzają w terminie do końca lutego po upływie roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, i w tym samym terminie przesyłają podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Tutejszy Organ wskazuje, że ustawą z dnia 9 marca 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2017 r. poz. 528), został uchylony art. 37 oraz zmieniony art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści art. 5 ustawy zmieniającej ustawa wchodzi w życie z dniem 15 marca 2017 r., natomiast zgodnie z art. 4 - ustawa ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2017 r., z wyjątkiem przepisów art. 1 pkt 11 i 12, które mają zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2016 r.

Stosownie do treści art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 14 marca 2017 r.), w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 15 marca 2017 r.), w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

W myśl art. 42 ust. 2 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

W kontekście zagadnienia przedstawionego tutejszemu organowi do rozstrzygnięcia wskazać również należy, że niewywiązanie się przez płatnika z obowiązku przekazania podatnikowi i organowi podatkowemu przewidzianych prawem informacji stanowi przesłankę do pociągnięcia go do odpowiedzialności karno-skarbowej. Zgodnie bowiem z art. 80 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, z późn. zm.) płatnik, podmiot, o którym mowa w art. 41 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, niepełniący funkcji płatnika lub pośredni odbiorca, który wbrew obowiązkowi nie składa w terminie podatnikowi lub właściwemu organowi wymaganej informacji podatkowej lub informacji, o których mowa w art. 42 ust. 2 pkt 2 lub art. 42c ust. 1 powołanej ustawy, podlega karze grzywny do 180 stawek dziennych.

Z zacytowanych przepisów wynika, że do obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych należy:

* obliczenie podatku

* pobranie od podatnika podatku

* wpłacenie podatku we właściwym terminie organowi podatkowemu

* sporządzenie we właściwej formie informacji o wysokości osiągniętych dochodów i przekazanie jej podatnikowi i organowi podatkowemu.

Przepisy te nie określają natomiast zasad przekazywania podatnikom (tj. zatrudnionym pracownikom) informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11), informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez osoby fizyczne niemające miejsca zamieszkania w RP (IFT-1 lub IFT-1R) oraz rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika (PIT-40) przez płatników, tj. nie regulują zasad przekazywania informacji pomiędzy podmiotami niebędącymi podmiotami publicznymi. W przepisach tych ustawodawca wprowadził jedynie wymóg ich przekazania podatnikom przez płatników.

Również przepisy Ordynacji podatkowej oraz przepisy wydanych na jej podstawie rozporządzeń wykonawczych, regulacji takich nie zawierają, tak jak ma to miejsce w przypadku składania przez płatników do właściwych urzędów skarbowych m.in. ww. informacji - PIT-11, za pomocą środków komunikacji elektronicznej (art. 3a, art. 3b Ordynacji podatkowej).

W rozstrzyganym zakresie, dla oceny prawidłowego sposobu postępowania płatnika, należy mieć na względzie normę prawną stanowiącą sumę norm wynikających z art. 8 Ordynacji podatkowej, art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 80 § 2 Kodeksu karnego skarbowego. Z tego też względu konieczne jest, aby w przypadku wystawienia ww. informacji - PIT-11, IFT-1, IFT-1R, oraz rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika (PIT-40) w formie elektronicznej:

* informacja, roczne obliczenie podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika sporządzone były według ustalonego wzoru;

* podatnicy wyrazili zgodę na otrzymanie dokumentów w formie elektronicznej;

* informacja, roczne obliczenie podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika ta opatrzona była bezpiecznym podpisem elektronicznym przez osobę wyznaczoną do obliczenia i pobrania podatku;

* płatnik dysponował dowodem faktycznego przekazania i doręczenia podatnikowi wiadomości elektronicznej, którą przesłano PIT-11, IFT-1, IFT-1R, oraz roczne obliczenie podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika (PIT-40).

Tylko bowiem w przypadku spełnienia wszystkich wskazanych wyżej warunków możliwe jest uznanie, że płatnik w sposób prawidłowy wykonał ciążący na nim obowiązek przekazania pracownikowi informacji - PIT-11, IFT-1, IFT-1R, oraz rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika (PIT-40).

Można zatem uznać, że w opisanej we wniosku sytuacji obowiązek ten spełniony zostanie w sposób prawidłowy. Przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób przekazania podatnikom po wyrażeniu przez nich zgody na otrzymanie w formie elektronicznej informacji - PIT-11, IFT-1, IFT-1R, oraz rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika (PIT-40) sporządzonych w formie nieedytowalnego pliku w wersji PDF, opatrzonego kwalifikowanym podpisem elektronicznym - co wynika z treści wniosku - zapewni Wnioskodawcy świadomość ich otrzymania przez pracowników.

Reasumując, przekazanie pracownikowi informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11) lub informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez osoby fizyczne niemające miejsca zamieszkania w RP (IFT-1 lub IFT-1R) lub rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika (PIT-40) za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w pliku pdf, jako wiadomość z kwalifikowanym podpisem elektronicznym na adres poczty elektronicznej pracownika, bez konieczności potwierdzenia otrzymania przez niego przedmiotowej wiadomości, stanowić będzie realizację obowiązku przez płatnika, zgodnie z art. 39 ust. 1, art. 42 ust. 2 oraz art. 37 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.