0112-KDIL2-3.4012.44.2017.1.WB - Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn.: "Rozwój elektronicznych usług publicznych oraz infrastruktury informatycznej".

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2017 r. (data wpływu 17 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu - jest prawidłowe.

W dniu 17 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina zamierza realizować projekt pn.: "Rozwój elektronicznych usług publicznych oraz infrastruktury informatycznej (...)". Zakres projektu obejmuje elektronizację procesu obsługi podatkowej w urzędzie, automatyzację rozliczeń oraz poprawę dostępności do informacji o sposobie załatwienia i przebiegu sprawy, modernizację użytkowanego zintegrowanego system zarządzania (KSAT2000i) umożliwiającą obsługę dokumentów przekazywanych elektronicznie w zakresie informacji i deklaracji dotyczących podatków od nieruchomości, rolnego, leśnego, od środków transportowych, opłat za gospodarowanie odpadami, rozbudowa modułu ePowiadomienia systemów dziedzinowych umożliwiającego wysyłanie powiadomień o zdarzeniach za pomocą środków komunikacji elektronicznej (e-mail, SMS). Zapewni to szybkie informowanie interesantów o ich rozliczeniach z urzędem, integrację systemu KSAT2000i z Elektronicznym Systemem Obsługi Spraw i Dokumentów (SOD) umożliwiającą obustronną wymianę oraz pobieranie dokumentów między programami. Użytkownik (mieszkaniec) będzie mógł wyświetlać wszystkie właściwości wskazanej sprawy/wskazanego dokumentu występujące w systemach, integrację systemu KSAT2000i z tworzoną internetową platformą informacyjno-płatniczą (PIP). Logowanie na platformę nastąpi z wykorzystaniem platformy ePUAP. Platforma pozwoli uzyskać dane o zobowiązaniach zalogowanego użytkownika w stosunku do Gminy, system odpowiednio oznacza zobowiązania klienta, dla którego wydano upomnienie, wezwanie, została wydana decyzja ratalna lub prolongata terminu płatności, koszty upomnienia, odsetki. PIP prezentuje dane podatku od nieruchomości, leśnego, rolnego, opłat za gospodarowanie odpadami, umożliwia wybranie dowolnych pozycji do opłacenia, przekierowanie do systemu płatności elektronicznych i zapłacenie jedną transakcją za wszystkie wybrane pozycje. Program umożliwi składanie przedsiębiorcom deklaracji i informacji na podatki i opłaty lokalne. Zakres projektu przewiduje również rozbudowę baz działającego w Urzędzie systemu ewidencji i oceny zagrożeń (KKSEiOZ), informujących mieszkańców o sytuacji na terenie Gminy. Dostęp dla osób chcących skorzystać z e-usług jest całkowicie bezpłatny.

Środki uzyskane w ramach dofinansowania będą wykorzystane na realizację zadań własnych Gminy, należących wyłącznie do kompetencji władz publicznych oraz wynikające z przepisów prawa. Zakres projektu pt. rozwój elektronicznych usług publicznych oraz infrastruktury informatycznej, należy niewątpliwie do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gdyż służy zaspakajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, w tym w szczególności porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego (pkt 14 ustawy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez dostawców oprogramowania, usług programistycznych oraz niezbędnego sprzętu i urządzeń?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z faktem, że Gmina, w ramach realizowanego projektu zamierza nabyć oprogramowanie, usługi programistyczne oraz niezbędny sprzęt i urządzenia, które nie będą wykorzystywane przez Gminę do prowadzenia działalności opodatkowanej, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Gmina) zamierza realizować projekt pn.: "Rozwój elektronicznych usług publicznych oraz infrastruktury informatycznej". Zakres projektu obejmuje elektronizację procesu obsługi podatkowej w urzędzie, automatyzację rozliczeń oraz poprawę dostępności do informacji o sposobie załatwienia i przebiegu sprawy, modernizację użytkowanego zintegrowanego system zarządzania (KSAT2000i) umożliwiającą obsługę dokumentów przekazywanych elektronicznie w zakresie informacji i deklaracji dotyczących podatków od nieruchomości, rolnego, leśnego, od środków transportowych, opłat za gospodarowanie odpadami, rozbudowa modułu ePowiadomienia systemów dziedzinowych umożliwiającego wysyłanie powiadomień o zdarzeniach za pomocą środków komunikacji elektronicznej (e-mail, SMS). Zapewni to szybkie informowanie interesantów o ich rozliczeniach z urzędem, integrację systemu KSAT2000i z Elektronicznym Systemem Obsługi Spraw i Dokumentów (SOD) umożliwiającą obustronną wymianę oraz pobieranie dokumentów między programami. Użytkownik (mieszkaniec) będzie mógł wyświetlać wszystkie właściwości wskazanej sprawy/wskazanego dokumentu występujące w systemach, integrację systemu KSAT2000i z tworzoną internetową platformą informacyjno-płatniczą (PIP). Logowanie na platformę nastąpi z wykorzystaniem platformy ePUAP. Platforma pozwoli uzyskać dane o zobowiązaniach zalogowanego użytkownika w stosunku do Gminy, system odpowiednio oznacza zobowiązania klienta, dla którego wydano upomnienie, wezwanie, została wydana decyzja ratalna lub prolongata terminu płatności, koszty upomnienia, odsetki. PIP prezentuje dane podatku od nieruchomości, leśnego, rolnego, opłat za gospodarowanie odpadami, umożliwia wybranie dowolnych pozycji do opłacenia, przekierowanie do systemu płatności elektronicznych i zapłacenie jedną transakcją za wszystkie wybrane pozycje. Program umożliwi składanie przedsiębiorcom deklaracji i informacji na podatki i opłaty lokalne. Zakres projektu przewiduje również rozbudowę baz działającego w Urzędzie systemu ewidencji i oceny zagrożeń (KKSEiOZ), informujących mieszkańców o sytuacji na terenie Gminy. Dostęp dla osób chcących skorzystać z e-usług jest całkowicie bezpłatny. Środki uzyskane w ramach dofinansowania będą wykorzystane na realizację zadań własnych Gminy, należących wyłącznie do kompetencji władz publicznych oraz wynikające z przepisów prawa. Zakres projektu należy niewątpliwie do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gdyż służy zaspakajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, w tym w szczególności porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego (pkt 14 ustawy).

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy Gminie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z opisu sprawy wynika bowiem, że Gmina będzie realizowała projekt w ramach zadań własnych nałożonych na nią ustawą o samorządzie gminnym, zatem w tym zakresie będzie działała w ramach reżimu publicznoprawnego. Tym samym dokonując tych zakupów Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT, a wydatki związane z realizacją projektu nie będą ponoszone w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z realizacją projektu pn.: "Rozwój elektronicznych usług publicznych oraz infrastruktury informatycznej" Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT, a tym samym wydatki związane z realizacją ww. projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.