0112-KDIL2-3.4012.434.2018.2.AŻ - VAT w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2018 r. (data wpływu 13 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 września 2018 r. (data wpływu 3 października 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - jest prawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono w dniu 3 października 2018 r. o podpis na dołączonej do wezwania kserokopii wniosku ORD-IN oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 7 lutego 1991 r. Wnioskodawca nabył na mocy umowy darowizny sporządzonej przed notariuszem od rodziców prawo własności nieruchomości, stanowiącej działki o nr 2282 o pow. 1,2912 ha. W dniu 2 maja 2018 r. geodeta dokonał podziału powyższej działki na 13 działek o pow. każda około 10 arów, są to działki budowlane nieuzbrojone. Podziału geodezyjnego i zmian przeznaczenia gruntów z ornych na budowlane zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Wnioskodawca dokonał głównie z myślą o swoich dzieciach, aby mogły się na nich pobudować, także Zainteresowany wraz z małżonką chciał na starość wybudować sobie mały dom, by móc mieszkać obok siebie.

W chwili obecnej, Wnioskodawca wraz z małżonką w ciągu najbliższego tygodnia ma zawrzeć u notariusza umowę sprzedaży jednej z wydzielonych działek. W ciągu obecnego roku, Zainteresowany wraz z małżonką zamierza także sprzedać drugą z wydzielonych działek, albowiem znaleźli się chętni zainteresowani jej kupnem do końca bieżącego roku kalendarzowego, tj. 2018 r. Odnośnie pozostałych działek Wnioskodawca nie wie, czy w ogóle będzie je w najbliższym czasie sprzedawać, albowiem nie ma chętnych na ich kupno. Planowana sprzedaż dwóch wydzielonych działek będzie przedmiotem dwóch odrębnych transakcji sfinalizowanych przed notariuszem. Zainteresowany nie jest w stanie w chwili obecnej określić kiedy i z jaką częstotliwością będzie dokonywał ewentualnej sprzedaży pozostałych wydzielonych działek i czy w ogóle będzie dokonywał powyższych transakcji, może postanowi przekazać je w darowiźnie dzieciom oraz wnukom.

W chwili obecnej natomiast, odnośnie zaplanowanej sprzedaży dwóch działek budowlanych, nieuzbrojonych do końca 2018 r. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powinien być on zwolniony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) przy sprzedaży przedmiotowych działek, gdyż nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie nabył działki z zamiarem jej sprzedaży po przekwalifikowaniu gruntów. Nadto należy wskazać, że nabycie przedmiotowej działki, jako wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego nastąpiło w czasie, gdy nabycie gruntu nie było objęte obowiązkiem podatkowym w podatku VAT. Ponadto Wnioskodawca nabywając przedmiotową działkę nie działał jako podatnik VAT, nabycie nie nastąpiło w celu dalszej odsprzedaży, natomiast późniejsze wydzielenie i planowana sprzedaż działek budowlanych jest następstwem zmian sytuacji życiowej i realiów gospodarczych.

Nadto należy zaznaczyć, że nabycie przeznaczonego do sprzedaży przez Wnioskodawcę gruntu nastąpiło na podstawie umowy darowizny od rodziców - tj. umowy bezpłatnego przysporzenia majątkowego na rzecz Wnioskodawcy, a nie na podstawie umowy sprzedaży. Grunt nigdy nie był i nie jest przedmiotem najmu, ani dzierżawy. Nieruchomość przeznaczona do sprzedaży nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, ani rolniczej.

Działki w momencie sprzedaży będą działkami niezabudowanymi, nieuzbrojonymi, bez doprowadzonej wody oraz mediów. Nadto Zainteresowany wskazuje, że nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Dotychczas nie dokonywał on sprzedaży innych nieruchomości.

Pytanie Wnioskodawcy sprowadza się do kwestii, czy planowane przez niego czynności i działania w zakresie sprzedaży dwóch działek w 2018 r. można uznać za działalność gospodarczą i czy transakcje sprzedaży działek będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług (VAT), która - według podatnika - jest negatywna, ani bowiem sprzedaż działek nie będzie miała charakteru profesjonalnego i zorganizowanego, ani charakter tej sprzedaży nie będzie stały, powtarzalny i nie będzie się odbywał w dłuższym okresie czasu. Ponadto, według podatnika, w obowiązującej od 1 maja 2004 r. ustawie podatkowej kryterium decydującym o uznaniu podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej. Przynajmniej okoliczności muszą wskazywać na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, co w przedmiotowym przypadku Wnioskodawcy nie będzie miało miejsca. Działka nr 2282 została przekazana Wnioskodawcy przez jego rodziców bezpłatnie na podstawie umowy darowizny z zamiarem wykorzystywania jej na własne potrzeby i oprócz tej działki, żadnych innych działek Wnioskodawca nie kupił celem ich dalszej odsprzedaży.

Zatem, w postępowaniu Wnioskodawcy nie występuje element częstotliwości. Ponadto, w przypadku gruntów budowlanych nie zawsze mamy do czynienia z faktycznym obciążeniem podatkiem VAT dostawy gruntu budowlanego. Przede wszystkim, aby dostawa takiego gruntu podlegała opodatkowaniu, musi być dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Pismem z dnia 26 września 2018 r. - stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

1. Działka 2282 (podzielona na 13 działek) po ok. 10 arów, od momentu otrzymania w darowiźnie była wykorzystywana jako pole rolne.

2. Wnioskodawca nie występował o objęcie nieruchomości planem zagospodarowania przestrzennego ani jego zmiany.

3. Zainteresowany nie występował z wnioskiem o decyzję w sprawie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu.

4. Wnioskodawca nie zamierza ponieść nakładów finansowych związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (media, ogrodzenie terenu), itp. celem zwiększenia wartości działek.

5. Zainteresowany zamierza zamieścić ogłoszenie sprzedaży poprzez Internet.

6. W styczniu 2013 r. Wnioskodawca wystąpił z uwagą do wyłożonego publicznego projektu zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy i Miasta z U2 - terenu usług komercyjnych ofertowych na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i usług komercyjnych lub zabudowę mieszkaniową jednorodzinną MN2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy planowane zbycie przez Wnioskodawcę dwóch działek ewidencyjnych budowlanych, nieuzbrojonych w 2018 r. na podstawie umowy sprzedaży do końca 2018 r. będzie stanowiło transakcję i czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?

2. Czy takie transakcje będą już traktowane w rozumieniu przepisów podatku od towarów i usług - art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT jako działalność gospodarczo-handlowa?

3. Czy zbycie kilku z pozostałych działek budowlanych nieuzbrojonych w bliżej nieokreślonym terminie - w przeciągu paru, parunastu lat będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane zbycie przez niego dwóch działek budowlanych nieruchomości nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) z uwagi na fakt, że zbycie to dotyczy majątku osobistego, nabytego od rodziców Wnioskodawcy na cele prywatne, nie związanego z działalnością gospodarczą. Przy nabyciu Zainteresowany nie korzystał z odliczenia podatku VAT. Nieruchomość nie została przez Wnioskodawcę nabyta w celach handlowych, ale na potrzeby własne w przyszłości mieszkaniowe Wnioskodawcy jego dzieci i wnuków, darowali mu ją rodzice celem przyszłego zamieszkania. Nabył ją od swoich rodziców z zamiarem późniejszego podzielenia jej po przekształceniu geodezyjnym na mniejsze działki budowlane, nieuzbrojone na rzecz jego dzieci i wnuków celem wybudowania przez nich w przyszłości domów, tak aby Wnioskodawca na stare lata mógł korzystać z ich sąsiedztwa.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym m.in.:

1. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 24 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Sz 826/07, zgodnie z którym "Osoba fizyczna, która sprzeda kilka działek nie staje się z tego powodu podatnikiem VAT, ponieważ nie prowadziła działalności gospodarczej" (Wspólnota 2008/21/44).

2. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, zgodnie z którym "1. Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) powinny być rozumiane w ten sposób, iż warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT jest ustalenie, iż działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskując zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu, jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika VAT. Jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonywał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie".

3. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu z dnia 17 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 123/07, zgodnie z którym "Nie zawsze zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy będzie skutkował uzyskaniem statusu podatnika VAT. Celem ustawodawcy było obciążenie tym podatkiem podmiotów profesjonalnych". (Rejent 2007/5/182);

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3711/06, zgodnie z którym "Nie można uznać za poprawny poglądu, aby sprzedaż kilku lub więcej działek przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkalną jeżeli tylko działki te stanowi majątek osobisty podatnika VAT i nie służą prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT". (Lex 322371).

5. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4176/06, Lex 322257), zgodnie z którym: "1. Kryterium działalności gospodarczej wyklucza z grona podatników VAT osoby fizyczne i instytucje nie prowadzące działalności gospodarczej, nawet jeśli wykonują czynności dostawy towarów. 2. Nie można danego podmiotu uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą tylko dlatego, że wykonał on daną czynność w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Przepis art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) rozumieć należy w ten sposób, iż nie przestaje być działalnością gospodarczą określona działalność tylko dlatego, że czynność podlegająca opodatkowaniu wykonana została tylko raz. 3. Nie można uznać za poprawny poglądu, że sprzedaż kilku lub więcej działek przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego pod budownictwo mieszkalne, jeżeli działki te stanowią majątek osobisty podatnika VAT i nie służy prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego podatku VAT".

Nie można uznać za poprawny pogląd, że sprzedaż kilku lub więcej działek przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego pod budownictwo mieszkaniowe, jeżeli działki te stanowią majątek osobisty podatnika VAT i nie służą prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT. Zdaniem Wnioskodawcy należałoby ustalić co oznacza termin "wykonywanie czynności w sposób częstotliwy". Wykonywanie czynności w sposób częstotliwy oznacza, że czynność ta będzie wielokrotnie powtarzana w krótkich odstępach czasu, Wnioskodawca natomiast zamierza sprzedać jednorazowo dwie wydzielone działki w 2018 r., nie natomiast trudnić się systematycznym handlem nieruchomościami. Zgodnie z wyrokami WSA w Warszawie z dnia 19 maja 2008 r., III SA/Wa 153/08; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 24 kwietnia 2008 r., I SA/Sz 826/07 i wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r., FPS 3/07, Wnioskodawca wskazuje, że w niniejszym stanie faktycznym zamierza dokonać sprzedaży gruntów i aby go uznać za handlowca, należałoby dowieść że grunty, które przeznacza on do zbycia nabył wcześniej z zamiarem odsprzedaży z zyskiem. W żaden sposób nie da się przypisać Wnioskodawcy przymiotu podatnika zarówno jako rolnika, jak też i handlowca. W pierwszym przypadku Wnioskodawca nie spełnia warunku z art. 15 ust. 4 cyt. Ustawy, natomiast w drugim przypadku nie dokonuje on czynności handlowych w sposób zorganizowany, towarów nabytych uprzednio w celu odsprzedaży z zyskiem. Tym samym już sam fakt, że projektowana przez Wnioskodawcę w niniejszym postępowaniu czynność nie odpowiada kryteriom czynności handlowej zdefiniowanej przez NSA w powołanym wyroku o sygn. I FSK 603/06 powoduje, że nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle przepisu art. 15 ust. 1 i 2 oraz ust. 4 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (ust. 1). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2). W przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę. która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 (ust. 4). W wyroku składu siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 (opubl. w: ONSA i WSA 2008/1/8 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonując wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił, że odpowiedź na pytanie, czy dany podmiot w odniesieniu do danej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy, co - jak już wcześniej wspomniano legło u podstaw przejęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny sprawy do rozpoznania. Okolicznością przesądzającą nie może tu być - jak przyjęto w zaskarżonym wyroku - jedynie sam fakt podziału gruntu na odrębne działki, co ma odniesienie w przypadku Wnioskodawcy. Rozumowanie i takie bowiem prowadziłoby do trudnych do zaakceptowania wniosków, że podmiot sprzedający poza działalnością gospodarczą, np. swój prywatny samochód nie ma statusu podatnika w przypadku, gdy zbywa go w całości, a uzyskuje ten status sprzedając go w częściach.

Wskazaną linię orzecznictwa kontynuował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 253/08 (opubl. w: Baza Komputerowa Wydawnictwa LEX nr 469692). W orzeczeniu tym wskazał, że wykonanie danej czynności (w tym przypadku sprzedaży działki budowlanej) jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako handlowiec. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną) czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną, której Wnioskodawca nie zamierza wykonywać. Nabycie sprzedawanych gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności, czyli handlowych, a nie w innych celach. Działalność handlowa oznacza dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży, wskazujący na zamiar kontynuacji tej działalności. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach osobistych. Zbycie, nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po zmianie przeznaczenia tego gruntu, nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, z uwagi na brak przesłanek uznania tej działalności za taką (brak zawodowego stałego i zorganizowanego charakteru).

Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r. sygn. akt I FSK 778/07 (opubl. w: Baza Komputerowa Wydawnictwa LEX nr 468694), w którym wskazał, że przyjęcie, że dana osoba sprzedaje działki w charakterze podatnika tego podatku wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę profesjonalną. Zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie jego sprzedaży, gdyż pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Dokonując wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług należy wskazać, że istotą działalności gospodarczej handlowca jest to, że dokonuje on zakupu towarów handlowych i ich odsprzedaży co w niniejszym stanie faktycznym nie ma miejsca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...)

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby w ramach określonych transakcji podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej - zawarta w ustawie - ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 7 lutego 1991 r. Wnioskodawca nabył na mocy umowy darowizny sporządzonej przed notariuszem od rodziców prawo własności nieruchomości stanowiącej działki o nr 2282 o pow. 1,2912 ha. W dniu 2 maja 2018 r. geodeta dokonał podziału powyższej działki na 13 działek o pow. każda około 10 arów, są to działki budowlane nieuzbrojone. Podziału geodezyjnego i zmian przeznaczenia gruntów z ornych na budowlane zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Wnioskodawca dokonał głównie z myślą o swoich dzieciach, aby mogły się na nich pobudować, także Zainteresowany wraz z małżonką chciał na starość wybudować sobie mały dom, by móc mieszkać obok siebie. W chwili obecnej, Wnioskodawca wraz z małżonką w ciągu najbliższego tygodnia ma zawrzeć u notariusza umowę sprzedaży jednej z wydzielonych działek. W ciągu obecnego roku, Zainteresowany wraz z małżonką zamierza także sprzedać drugą z wydzielonych działek, albowiem znaleźli się chętni, zainteresowani jej kupnem do końca bieżącego roku kalendarzowego, tj. 2018 r. Odnośnie pozostałych działek Wnioskodawca nie wie, czy w ogóle będzie je w najbliższym czasie sprzedawać, albowiem nie ma chętnych na ich kupno. Planowana sprzedaż dwóch wydzielonych działek będzie przedmiotem dwóch odrębnych transakcji, sfinalizowanych przed notariuszem. Zainteresowany nie jest w stanie w chwili obecnej określić kiedy i z jaką częstotliwością będzie dokonywał ewentualnej sprzedaży pozostałych wydzielonych działek i czy w ogóle będzie dokonywał powyższych transakcji, może postanowi przekazać je w darowiźnie dzieciom oraz wnukom. W chwili obecnej natomiast, odnośnie zaplanowanej sprzedaży dwóch działek budowlanych, nieuzbrojonych do końca 2018 r. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powinien być on zwolniony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przy sprzedaży przedmiotowych działek, gdyż nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie nabył działki z zamiarem jej sprzedaży po przekwalifikowaniu gruntów. Nadto należy wskazać, że nabycie przedmiotowej działki, jako wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego nastąpiło w czasie, gdy nabycie gruntu nie było objęte obowiązkiem podatkowym w podatku VAT. Ponadto Wnioskodawca nabywając przedmiotową działkę nie działał jako podatnik VAT, nabycie nie nastąpiło w celu dalszej odsprzedaży, natomiast późniejsze wydzielenie i planowana sprzedaż działek budowlanych jest następstwem zmian sytuacji życiowej i realiów gospodarczych. Nadto należy zaznaczyć, że nabycie przeznaczonego do sprzedaży przez Wnioskodawcę gruntu nastąpiło na podstawie umowy darowizny od rodziców Wnioskodawcy - tj. umowy bezpłatnego przysporzenia majątkowego na rzecz Wnioskodawcy, a nie na podstawie umowy sprzedaży. Grunt nigdy nie był i nie jest przedmiotem najmu, ani dzierżawy. Nieruchomość przeznaczona do sprzedaży nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, ani rolniczej. Działki w momencie sprzedaży będą działkami niezabudowanymi, nieuzbrojonymi, bez doprowadzonej wody oraz mediów. Nadto Zainteresowany wskazuje, że nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Dotychczas nie dokonywał on sprzedaży innych nieruchomości. Działka nr 2282 została przekazana Wnioskodawcy przez jego rodziców bezpłatnie na podstawie umowy darowizny z zamiarem wykorzystywania jej na własne potrzeby i oprócz tej działki, żadnych innych działek Wnioskodawca nie kupił celem ich dalszej odsprzedaży. Zatem, w postępowaniu Wnioskodawcy nie występuje element częstotliwości. Działka 2282 (podzielona na 13 działek) po ok. 10 arów, od momentu otrzymania w darowiźnie była wykorzystywana jako pole rolne. Wnioskodawca nie występował o objęcie nieruchomości planem zagospodarowania przestrzennego, ani jego zmiany. Zainteresowany nie występował z wnioskiem o decyzję w sprawie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. Wnioskodawca nie zamierza ponieść nakładów finansowych związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży celem zwiększenia wartości działek. Zainteresowany zamierza zamieścić ogłoszenie sprzedaży poprzez Internet. W styczniu 2013 r. Wnioskodawca wystąpił z uwagą do wyłożonego publicznego projektu zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy i Miasta z U2 - terenu usług komercyjnych ofertowych na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i usług komercyjnych lub zabudowę mieszkaniową jednorodzinną MN2.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy planowane zbycie przez Wnioskodawcę dwóch działek ewidencyjnych budowlanych, nieuzbrojonych w 2018 r. na podstawie umowy sprzedaży do końca 2018 r. będzie stanowiło transakcję i czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów usług (VAT) oraz czy takie transakcje będą już traktowane w rozumieniu przepisów podatku od towarów i usług - art. 15 ust. 1 i 2 ustawy jako działalność gospodarczo-handlowa, a także czy zbycie kilku z pozostałych działek budowlanych nieuzbrojonych w bliżej nieokreślonym terminie - w przeciągu paru, parunastu lat będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Zainteresowany będzie działał w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Zainteresowanego - w związku z planowaną sprzedażą działek - za podatnika podatku od towarów i usług. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, nieruchomość będąca przedmiotem zapytania, nabyta w drodze darowizny, nie była i nie jest przez Zainteresowanego wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ani rolniczej. Z udzielonych informacji również wynika, że grunt nigdy nie był i nie jest przedmiotem najmu ani dzierżawy. Działki w momencie sprzedaży będą działkami niezabudowanymi, nieuzbrojonymi, bez doprowadzonej wody oraz mediów. Wnioskodawca dokonał jedynie podziału działki na mniejsze oraz zamierza zamieścić ogłoszenie sprzedaży poprzez Internet, natomiast zmiany przeznaczenia gruntów z ornych na budowlane, Wnioskodawca dokonał głównie z myślą o swoich dzieciach, aby mogły się na nich pobudować, w tym także Zainteresowany wraz z małżonką chciał w przyszłości wybudować mały dom by móc mieszkać obok siebie.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, planowane przez Zainteresowanego zbycie działek, nie będzie stanowiło działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia tejże nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). W rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowane zbycie przez Wnioskodawcę dwóch działek ewidencyjnych budowlanych, nieuzbrojonych w 2018 r. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie można uznać, że Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie okoliczności, które Wnioskodawca przedstawił w opisie sprawy, sprzedaż działek w przyszłości również nie będzie podlegać opodatkowaniu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Biorąc pod uwagę zawartą w opisie sprawy informację o treści: "Zainteresowany nie jest w stanie w chwili obecnej określić kiedy i z jaką częstotliwością będzie dokonywał ewentualnej sprzedaży pozostałych wydzielonych działek i czy w ogóle będzie dokonywał powyższych transakcji, może postanowi przekazać je w darowiźnie dzieciom oraz wnukom" należy w tym miejscu zaznaczyć, że w sytuacji, gdy w odniesieniu do sprzedawanych działek w przyszłości zostaną podjęte działania mające znamiona profesjonalnego obrotu nieruchomościami wówczas Wnioskodawca będzie zobowiązany ponownie - z uwzględnieniem nowych okoliczności - przeanalizować kwestię podlegania opodatkowaniu sprzedawanych działek.

Informuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem niniejsza interpretacja stanowi ochronę prawnopodatkową tylko dla Wnioskodawcy, nie wywołuje natomiast skutków prawnych dla małżonki Zainteresowanego, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do wniosku, tutejszy Organ wyjaśnia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny przesłanych załączników.

Zauważyć należy, że z ww. art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa wynika, że Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy, w tym w szczególności o informacje, że nabycie działek nie nastąpiło w celu dalszej odsprzedaży, nie były i nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, ani rolniczej oraz Wnioskodawca nie zamierza ponieść nakładów finansowych związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (media, ogrodzenie terenu), itp. celem zwiększenia wartości działek. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.