0112-KDIL2-3.4012.211.2017.3.AŻ - Stawka VAT dla inwestycji o nazwie "Uruchomienie Centrum Usług Społecznościowych".

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14s § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu 11 sierpnia 2017 r.) oraz z dnia 4 października (data wpływu 10 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla inwestycji polegającej na przebudowie budynku - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla inwestycji polegającej na przebudowie budynku. Wniosek uzupełniono w dniu 11 sierpnia 2017 r. oraz w dniu 10 października 2017 r. o wskazanie statusu wnioskodawcy, przeformułowanie pytania przyporządkowanego do zdarzenia przyszłego, własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej "Wnioskodawca" lub "Miasto") jest podatnikiem VAT czynnym. Jak stanowi art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonująca zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1, 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Miasto realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7, 8 tej ustawy).

Celem wykonywania zadań nałożonych na miasto mocą odrębnych ustaw, miasto tworzy jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Utworzony w tym celu zakład budżetowy - Miejski Zarząd Budynków Mieszkalnych (zwany dalej MZBM) realizuje zadania własne Miasta z zakresu Gospodarki mieszkaniowej.

Przedmiotem działania MZBM-u jest m.in:

W ramach działalności MZBM realizowana będzie inwestycja o nazwie "Uruchomienie Centrum Usług Społecznościowych" (dalej: CUS).

Głównym celem projektu jest zwiększenie dostępu do usług społecznościowych i lokali chronionych dla osób starszych na terenie miasta. CUS będzie świadczył usługi dla około 30 seniorów oraz wspierał funkcjonowanie sektora organizacji pozarządowych. Zgodnie z założeniami, osoby powyżej 60 roku życia, które zakończyły aktywność zawodową będą mogły spędzić w Centrum co najmniej 8 godz. dziennie (od poniedziałku do piątku) oraz korzystać z atrakcyjnej oferty w zakresie usług opiekuńczych, zajęć edukacyjnych, kulturalnych, czy rekreacyjnych.

Ponadto, świadczone będą również usługi w zakresie aktywizacji ruchowej (rehabilitacja usprawniająca). Planowane przedsięwzięcie jest odpowiedzią na obserwowane od lat zmiany w strukturze demograficznej (tj. rosnący udział osób starszych w ogólnej liczbie populacji) oraz wydłużająca się długość życia mieszkańców.

Podstawowy zakres usług świadczonych przez CUS obejmować będzie między innymi usługi: edukacyjne, kulturalno-oświatowe, asystenckie, rehabilitacyjne, aktywizujące społecznie (np. wolontariat międzypokoleniowy), poradnictwo psychologiczne, prawne. Poprzez uczestnictwo w zajęciach organizowanych w CUS-ie osoby starsze będą miały możliwość podtrzymywania dotychczasowych kontaktów oraz pełnego uczestnictwa w życiu społecznym. Atrakcyjna oferta stworzy możliwość aktywnego i przyjemnego spędzania wolnego czasu oraz odkrywania i realizacji potencjału własnej osoby.

Inwestycja obejmować będzie przebudowę wraz ze zmianą sposobu użytkowania części budynku szkoły zawodowej (będącej częścią zespołu szkół nr 5) na Centrum Usług Społecznościowych wraz z mieszkaniami chronionymi i komunalnymi. W budynku przewiduje się wykonanie na "nowo" dwóch klatek schodowych wraz z wyburzeniem istniejących, wykonanie nowych nadproży, zmianę sposobu użytkowania sal dydaktycznych na pomieszczenia Centrum Usług Społecznościowych na parterze i wydzielenie trzech mieszkań chronionych (w tym jedno rotacyjne) oraz pięciu mieszkań komunalnych na piętrze budynku. W zakres prac budowlanych wchodzić będzie również budowa nowych ścian działowych celem wydzielenia pomieszczeń, zamurowania okien, wykonanie nowych nadproży okiennych oraz rozbiórka nośnych z równoczesnym wykonywaniem nowych belek lub nadproży. Dodatkowo projektuje się pomieszczenia higieniczno-sanitarno-socjalne. Projekt zakłada wykonanie nowych instalacji wewnętrznych, uzupełnienie tynków, malowanie, montaż sufitów podwieszanych, wykonanie nowych posadzek, płytkowanie ścian sanitariatów, montaż białej armatury i nowej stolarki okienno-drzwiowej. Projektuje się docieplenie budynku i zagospodarowanie terenu.

Pomieszczenia CUS znajdujące się na parterze budynku przeznaczone będą na cele dziennego pobytu seniora, a pomieszczenia na piętrze budynku mieszkania chronione i komunalne.

W wyniku przebudowy powstanie:

* parter: główny hall ze strefą wejściową i dwie klatki schodowe; pomieszczenie NGO (organizacje pozarządowe - Non Governmental Organisation - tj. wszystkie podmioty, które nie są jednostkami albo organami administracji publicznej oraz których działalność nie jest nastawiona na osiąganie zysku), prawnika i administracji CUS; dalej szatnia, sala rozwoju zainteresowań, sala komputerowa, pokój rehabilitacyjny, sala klubowa, pokój terapii indywidualnej, pokój wypoczynkowy, pokój pielęgniarki, sanitariaty - męski, damski, personelu i dla osób niepełnosprawnych, kuchnia z jadalnią.

* piętro: 1 mieszkanie chronione duże - rotacyjne, 2 mieszkania chronione oraz 5 mieszkań komunalnych.

Po zakończeniu inwestycji administratorem budynku będzie MZBM, który z inną jednostką organizacyjną miasta - Miejskim Ośrodkiem Pomocy Społecznej podpisze porozumienie w sprawie użytkowania powierzchni z przeznaczeniem na Centrum Usług Społecznościowych wraz z mieszkaniami chronionymi. Mieszkania komunalne będą przydzielone osobom fizycznym spełniającym odpowiednie kryteria określone w Uchwale Rady Miasta w sprawie zasad wynajmowania lokali wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu Gminy uwzględnione przy przyznawaniu mieszkania do użytkowania na podstawie umowy najmu, powierzchnia użytkowa całego budynku wyniesie 1 823,80 m² w tym powierzchnia 5 lokali komunalnych 187,60 m², powierzchnia wspólna dla 5 lokali komunalnych wraz z komórkami lokatorskimi w piwnicy wyniesie 100,66 m² tj. (17,26 m² i 83,40 m²). Powierzchnia użytkowa mieszkań chronionych wyniesie 286,80 m², natomiast powierzchnia pomieszczeń przynależnych wraz z komunikacją dla tych mieszkań wyniesie 88,54 m². Reasumując całkowita powierzchnia powstałych lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniami przynależnymi i komunikacja w stosunku do całej powierzchni użytkowej budynku stanowić będzie 36% powierzchni budynku.

Po wykonaniu przebudowy budynek kwalifikowany będzie do PKOB 12 - budynek niemieszkalny. Miasto, jako inwestor zadania ogłosi przetarg na realizację powyższego projektu, jednak koniecznym jest rozstrzygnięcie jakie stawki VAT należy przyjąć w stosunku do zamawianych towarów i usług.

W piśmie z dnia 7 sierpnia 2017 r. - stanowiącym uzupełnienie wniosku - Zainteresowany wskazał co następuje:

a. w dokumentacji projektowej brak jest symbolu PKOB budynku będącego przedmiotem inwestycji według Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r.

Zdaniem Miasta jest to symbol budynku: sekcja 1, dział 12, symbol PKOB 1263 budynki szkół i instytucji badawczych,

b. powierzchnia użytkowa każdego z budowanych lokali mieszkalnych nie przekroczy 150 m².

Ponadto w piśmie z dnia 4 października 2017 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że: po przebudowie powstanie budynek mieszczący się w PKOB 1263 (ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej, budynki szkół i instytucji badawczych) zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 7 sierpnia 2017 r.).

Jaka winna być zastosowana właściwa stawka podatku VAT dla towarów i usług nabywanych w związku z planowaną inwestycją o nazwie "Uruchomienie Centrum Usług Społecznościowych" w stosunku do części mieszkalnej i części niemieszkalnej budynku?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 7 sierpnia 2017 r.), dla nabycia towarów i usług w związku z planowaną realizacją inwestycji o nazwie "Uruchomienie Centrum Usług Społecznościowych" powinna być zastosowana stawka podatku VAT obniżona w wysokości 8%, w stosunku do części mieszkalnej zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, a do czynności wykonywanych w części niemieszkalnej powinna być zastosowana stawka 23% podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm. - zwanej dalej ustawą o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT - towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług do czynności, których przedmiotem są poszczególne towary lub usługi, ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy np. symbole Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) lub Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

Z kolei przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego zostały zdefiniowane w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT jako budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się:

* obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych,

* lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12,

* obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Przy czym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

* budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,

* lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, obniżoną stawkę stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty klasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych z zastrzeżeniem art. 41 ust. 12b natomiast do pozostałej części budynku należy zastosować stawkę 23% podatku.

Podsumowując, w związku z tym, że wykonywane czynności dotyczą przebudowy budynku niemieszkalnego, oraz z uwagi na to że część budynku w postaci lokali chronionych i komunalnych, których dotyczą ww. czynności, zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, Miasto uważa, że w dokumentacji przetargowej do części robót dotyczących powierzchni mieszkalnych zastosować należy stawkę preferencyjną w wysokości 8% pod warunkiem uwzględnienia stosownych zapisów w zawieranej z wykonawcą usługi umowie, że roboty budowlane dotyczyć będą poszczególnych części budynku, tj. powierzchni mieszkalnych i odrębnie powierzchni niemieszkalnych. Wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych w części mieszkalnej zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych w części niemieszkalnej stawka 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez towary - według art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146a pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (ust. 12a ww. artykułu).

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (ust. 12c powołanego artykułu).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy - zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych uregulowań wynika, że czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywane w budynku mieszkalnym objętym społecznym programem mieszkaniowym, należy opodatkować preferencyjną 8% stawką podatku (w myśl art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

* Budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,

* Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112, w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (klasa 1122),

* Budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe.

Należy przy tym podkreślić, że z preferencyjnej stawki podatku w oparciu o powołany wyżej art. 41 ust. 12 ustawy - korzystać mogą tylko czynności wymienione w tym przepisie (tj. dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części) wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z tym, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie definiują pojęć "budowa", "remont", "modernizacja", "przebudowa", "roboty budowlane", "termomodernizacja", w celu wyjaśnienia ich znaczenia należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku powszechnym. Jak bowiem wskazał NSA w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13 - "czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym".

I tak, według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (...). Natomiast "budować" to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie "modernizacja" oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Natomiast "przebudowa" - zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) - to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), "remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż - według powyższego słownika - to "składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość".

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m²), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest podatnikiem VAT czynnym. Celem wykonywania zadań nałożonych na miasto mocą odrębnych ustaw, miasto tworzy jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Utworzony w tym celu zakład budżetowy - Miejski Zarząd Budynków Mieszkalnych realizuje zadania własne miasta z zakresu Gospodarki mieszkaniowej. Przedmiotem działania MZBM-u jest m.in:

W ramach działalności MZBM realizowana będzie inwestycja o nazwie "Uruchomienie Centrum Usług Społecznościowych". Głównym celem projektu jest zwiększenie dostępu do usług społecznościowych i lokali chronionych dla osób starszych na terenie miasta. CUS będzie świadczył usługi dla około 30 seniorów oraz wspierał funkcjonowanie sektora organizacji pozarządowych. Zgodnie z założeniami, osoby powyżej 60 roku życia, które zakończyły aktywność zawodową będą mogły spędzić w Centrum co najmniej 8 godz. dziennie (od poniedziałku do piątku) oraz korzystać z atrakcyjnej oferty w zakresie usług opiekuńczych, zajęć edukacyjnych, kulturalnych, czy rekreacyjnych. Ponadto, świadczone będą również usługi w zakresie aktywizacji ruchowej (rehabilitacja usprawniająca). Planowane przedsięwzięcie jest odpowiedzią na obserwowane od lat zmiany w strukturze demograficznej (tj. rosnący udział osób starszych w ogólnej liczbie populacji) oraz wydłużająca się długość życia mieszkańców. Podstawowy zakres usług świadczonych przez CUS obejmować będzie między innymi usługi: edukacyjne, kulturalno-oświatowe, asystenckie, rehabilitacyjne, aktywizujące społecznie (np. wolontariat międzypokoleniowy), poradnictwo psychologiczne, prawne. Poprzez uczestnictwo w zajęciach organizowanych w CUS-ie osoby starsze będą miały możliwość podtrzymywania dotychczasowych kontaktów oraz pełnego uczestnictwa w życiu społecznym. Atrakcyjna oferta stworzy możliwość aktywnego i przyjemnego spędzania wolnego czasu oraz odkrywania i realizacji potencjału własnej osoby. Inwestycja obejmować będzie przebudowę wraz ze zmianą sposobu użytkowania części budynku szkoły zawodowej (będącej częścią zespołu szkół nr 5) na Centrum Usług Społecznościowych wraz z mieszkaniami chronionymi i komunalnymi. W budynku przewiduje się wykonanie na "nowo" dwóch klatek schodowych wraz z wyburzeniem istniejących, wykonanie nowych nadproży, zmianę sposobu użytkowania sal dydaktycznych na pomieszczenia Centrum Usług Społecznościowych na parterze i wydzieleniem trzech mieszkań chronionych (w tym jedno rotacyjne) oraz pięciu mieszkań komunalnych na piętrze budynku. W zakres prac budowlanych wchodzić będzie również budowa nowych ścian działowych celem wydzielenia pomieszczeń, zamurowania okien wykonanie nowych nadproży okiennych oraz rozbiórka nośnych z równoczesnym wykonywaniem nowych belek lub nadproży. Dodatkowo projektuje się pomieszczenia higieniczno-sanitarno-socjalne. Projekt zakłada wykonanie nowych instalacji wewnętrznych, uzupełnienie tynków, malowanie, montaż sufitów podwieszanych, wykonanie nowych posadzek, płytkowanie ścian sanitariatów, montaż białej armatury i nowej stolarki okienno-drzwiowej. Projektuje się docieplenie budynku i zagospodarowanie terenu. Pomieszczenia CUS znajdujące się na parterze budynku przeznaczone będą na cele dziennego pobytu seniora, a pomieszczenia na piętrze budynku mieszkania chronione i komunalne.

W wyniku przebudowy powstanie:

* parter: główny hall ze strefą wejściową i dwie klatki schodowe; pomieszczenie NGO (organizacje pozarządowe - Non Governmental Organisation - tj. wszystkie podmioty, które nie są jednostkami albo organami administracji publicznej oraz których działalność nie jest nastawiona na osiąganie zysku), prawnika i administracji CUS; dalej szatnia, sala rozwoju zainteresowań, sala komputerowa, pokój rehabilitacyjny, sala klubowa, pokój terapii indywidualnej, pokój wypoczynkowy, pokój pielęgniarki, sanitariaty-męski, damski, personelu i dla osób niepełnosprawnych, kuchnia z jadalnią.

* piętro: 1 mieszkanie chronione duże - rotacyjne, 2 mieszkania chronione oraz 5 mieszkań komunalnych.

Po zakończeniu inwestycji administratorem budynku będzie MZBM, który z inną jednostką organizacyjną miasta - Miejskim Ośrodkiem Pomocy Społecznej podpisze porozumienie w sprawie użytkowania powierzchni z przeznaczeniem na Centrum Usług Społecznościowych wraz z mieszkaniami chronionymi. mieszkania komunalne będą przydzielone osobom fizycznym spełniającym odpowiednie kryteria określone w Uchwale Rady Miasta w sprawie zasad wynajmowania lokali wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu Gminy uwzględnione przy przyznawaniu mieszkania do użytkowania na podstawie umowy najmu, powierzchnia użytkowa całego budynku wyniesie 1 823,80 m² w tym powierzchnia 5 lokali komunalnych 187,60 m², powierzchnia wspólna dla 5 lokali komunalnych wraz z komórkami lokatorskimi w piwnicy wyniesie 100,66 m² tj. (17,26 m² i 83,40 m²). Powierzchnia użytkowa mieszkań chronionych wyniesie 286,80 m², natomiast powierzchnia pomieszczeń przynależnych wraz z komunikacją dla tych mieszkań wyniesie 88,54 m². Reasumując całkowita powierzchnia powstałych lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniami przynależnymi i komunikacją w stosunku do całej powierzchni użytkowej budynku stanowić będzie 36% powierzchni budynku. W dokumentacji projektowej brak jest symbolu PKOB budynku będącego przedmiotem inwestycji według Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. Powierzchnia użytkowa każdego z budowanych lokali mieszkalnych nie przekroczy 150 m². Po przebudowie powstanie budynek mieszczący się w PKOB 1263 (ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej, budynki szkół i instytucji badawczych) zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

W analizowanej sprawie Wnioskodawca ma wątpliwości, jaka będzie właściwa stawka podatku VAT dla towarów i usług nabywanych w związku z planowaną inwestycją o nazwie "Uruchomienie Centrum Usług Społecznościowych", w ramach której budynek szkoły przebudowany zostanie na budynek mieszczący się w PKOB 1263, tj. ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szkół i instytucji badawczych.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że dla określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług na usługi budowlane związane z przebudową obiektu budowlanego (lub jego części) uzasadnione jest odniesienie się do statusu obiektu budowlanego (jego części), który ma być efektem inwestycji.

Nadmienić należy, że odmienna interpretacja prowadziłaby do nieuzasadnionego zróżnicowania stawki VAT, np. w odniesieniu do inwestycji polegającej na budowie obiektu mieszkalnego od inwestycji polegającej na przebudowie obiektu niemieszkalnego, w wyniku której powstaje obiekt mieszkalny.

Stawka preferencyjna - 8% będzie zatem miała zastosowanie wówczas, gdy w wyniku przebudowy obiekt budowlany jej poddany będzie się kwalifikował do budynków mieszkalnych (dział 11 PKOB). Jednocześnie - co należy podkreślić - klasyfikacja i zmiana przeznaczenia musi mieć odzwierciedlenie w stosownej dokumentacji (np. w zawartych umowach, czy też w decyzji o pozwoleniu na budowę).

Wskazać przy tym należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy z uwagi na fakt, że budynek, który powstanie w ramach przebudowy - jak wskazał Wnioskodawca - będzie sklasyfikowany w PKOB pod symbolem 1263, to do całości prac związanych z przebudową obiektu - co do zasady - zastosowanie będzie miała stawka VAT w wysokości 23%.

Jeżeli jednak z dokumentacji związanej z inwestycją, w tym z umów zawartych z wykonawcą robót wynikać będzie w sposób jednoznaczny, że usługi będą dotyczyły poszczególnych części budynku, tj. odrębnie lokali mieszkalnych i odrębnie pozostałej (niemieszkalnej) części budynku, to do robót dotyczących lokali mieszkalnych spełniających definicję budownictwa mieszkaniowego, można będzie zastosować stawkę VAT w wysokości 8%, natomiast do pozostałej części budynku, tj. lokali niemieszkalnych i części wspólnych, stawkę VAT w wysokości 23%.

W tym miejscu należy raz jeszcze podkreślić, że zmiana przeznaczenia (w tym zakres prac budowlanych) i klasyfikacja obiektu budowlanego winna znajdować potwierdzenie w stosownej dokumentacji, np. zawartych umowach, decyzji o pozwoleniu na budowę.

W konsekwencji oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Należy również zaznaczyć, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Umowy cywilnoprawne zawierane między podatnikami nie mogą jednak zmieniać obowiązków, jakie wynikają z prawa podatkowego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z faktem, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania towarów i usług, a dla prawidłowego określenia stawki podatku dla świadczonych usług związanych z przebudową budynku niezbędne jest jego zaklasyfikowanie do właściwej klasyfikacji obiektów budowlanych, w niniejszej interpretacji przyjęto jako element opisu sprawy symbol PKOB 1263 wskazany przez Wnioskodawcę dla budynku będącego przedmiotem zapytania.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.