0112-KDIL2-2.4012.206.2017.1.AP - Brak prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn.: "Termomodernizacja komunalnych budynków mieszkalnych".

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2017 r. (data wpływu 20 czerwca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 lipca 2017 r. (data wpływu 6 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn.: "Termomodernizacja komunalnych budynków mieszkalnych" - jest prawidłowe.

W dniu 20 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn.: "Termomodernizacja komunalnych budynków mieszkalnych". Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 lipca 2017 r. o przeformułowanie własnego stanowiska w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiada własny numer NIP i REGON. Gmina złożyła w maju br. wniosek o dofinansowanie projektu pn.: "Termomodernizacja komunalnych budynków mieszkalnych w Gminie" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej i zamierza pozyskać dofinansowanie w wysokości 85% kosztów kwalifikowanych z działania 4.3 Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej - RIT. Z tego tytułu Gmina już na etapie składania wniosku o dofinansowanie zobowiązana jest do oświadczenia czy ma lub nie ma prawa do odliczenia podatku od towarów i usług zapłaconego w związku z przyszłą inwestycją.

W ramach niniejszego projektu wsparciem objęte zostaną mieszkania komunalne udostępniane (jako całe budynki) na szczególnych warunkach - lokale w budynkach są przeznaczane dla osób, które ze względu na trudną sytuację materialną lub życiową, mają problemy z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych.

Inwestycja ma być realizowana na czterech komunalnych budynkach mieszkalnych Gminy położonych na czterech działkach: (...).

Przewidywana data rozpoczęcia realizacji zadania to pierwszy kwartał 2018 r.

W ramach projektu zostaną wykonane roboty budowlane w zakresie docieplenia ścian, wymiany stolarki okiennej i drzwiowej, modernizacji źródeł ciepła oraz instalacji c.o. Do poszczególnych lokali zostanie doprowadzona również instalacja gazowa. W ramach kosztów niekwalifikowanych Gmina przeprowadzi modernizację instalacji elektrycznej oraz wodno-kanalizacyjnej, a w dwóch budynkach nastąpi całkowita wymiana dachu - koszty te stanowią znaczącą część inwestycji.

W ramach inwestycji planowane są następujące rodzaje robót:

Po zakończeniu realizacji inwestycji administrowaniem budynku będzie zajmował się jak do tej pory Referat ds. Gospodarki Komunalnej i Inwestycji. Budynki w dalszym ciągu będą służyły najbardziej potrzebującym mieszkańcom. Zadanie to wpisane jest w katalog działań Gminy art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o samorządzie gminnym. Bezpośrednim beneficjentem projektu jest Gmina, natomiast beneficjentami pośrednimi będą mieszkańcy Gminy. Na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu Gmina będzie widniała jako nabywca. Efekty realizowanego projektu nie będą służyły czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odbudowane mieszkania będą wynajmowane na cele mieszkaniowe, które to są zwolnione z podatku od towarów i usług.

W ramach realizacji zdania Gmina zamierza ogłosić przetarg nieograniczony na wykonanie robót związanych z przebudową budynków oraz infrastrukturą i zagospodarowaniem terenu, inspektor nadzoru zostanie wyłoniony w ramach zapytania ofertowego.

W trakcie realizacji projektu wszystkie faktury będą wystawione na Gminę. Prace przygotowawcze do złożenia wniosku są początkiem ponoszenia kosztów związanych z inwestycją. W roku bieżącym Gmina poniesie koszty związane ze sporządzeniem projektów technicznych, kosztorysów. Same prace budowlane rozpoczną się po przyznaniu dofinansowania. Nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych Wnioskodawcy, a efekty realizowanego projektu nie będą służyły czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przebudowane mieszkania komunalne będą wynajmowane na cele mieszkaniowe, które to są zwolnione z podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina wykonując w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446) zadania własne, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego od towarów i usług (VAT) w związku z realizacją zadania pn.: "Termomodernizacja komunalnych budynków mieszkalnych w Gminie"?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 6 lipca 2017 r.), budynki, które zostaną zmodernizowane w ramach realizowanego zadania pn.: "Termomodernizacja komunalnych budynków mieszkalnych w Gminie" będą udostępniane najemcom, a usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, są zwolnione od podatku, dlatego Gminie nie przysługuje możliwość odliczenia podatku od inwestycji związanej z termomodernizacją komunalnych budynków mieszkalnych, służących tylko i wyłącznie zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle przepisów art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego, na gruncie podatku od towarów i usług, występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności, zadania własne obejmują sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego (art. 7 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatkiem podatku od towarów i usług, posiada własny numer NIP i REGON. Gmina złożyła w maju br. wniosek o dofinansowanie projektu pn.: "Termomodernizacja komunalnych budynków mieszkalnych w Gminie" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej i zamierza pozyskać dofinansowanie w wysokości 85% kosztów kwalifikowanych z działania 4.3 Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej - RIT. W ramach niniejszego projektu wsparciem objęte zostaną mieszkania komunalne udostępniane (jako całe budynki) na szczególnych warunkach - lokale w budynkach są przeznaczane dla osób, które ze względu na trudną sytuację materialną lub życiową, mają problemy z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych.

Inwestycja ma być realizowana na czterech komunalnych budynkach mieszkalnych Gminy położonych na czterech działkach: (...).

Przewidywana data rozpoczęcia realizacji zadania to pierwszy kwartał 2018 r.

W ramach projektu zostaną wykonane roboty budowlane w zakresie docieplenia ścian, wymiany stolarki okiennej i drzwiowej, modernizacji źródeł ciepła oraz instalacji c.o. Do poszczególnych lokali zostanie doprowadzona również instalacja gazowa. W ramach kosztów niekwalifikowanych Gmina przeprowadzi modernizację instalacji elektrycznej oraz wodno-kanalizacyjnej, a w dwóch budynkach nastąpi całkowita wymiana dachu - koszty te stanowią znaczącą część inwestycji.

W ramach inwestycji planowane są następujące rodzaje robót:

Po zakończeniu realizacji inwestycji administrowaniem budynku będzie zajmował się jak do tej pory Referat ds. Gospodarki Komunalnej i Inwestycji. Budynki w dalszym ciągu będą służyły najbardziej potrzebującym mieszkańcom. Gmina wskazała, że zadanie to wpisane jest w katalog działań Gminy art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o samorządzie gminnym. Bezpośrednim beneficjentem projektu jest Gmina, natomiast beneficjentami pośrednimi będą mieszkańcy Gminy. Na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu Gmina będzie widniała jako nabywca. Odbudowane mieszkania będą wynajmowane na cele mieszkaniowe, które to czynności są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii ustalenia, czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi, bowiem Gmina wynajmując odbudowane mieszkania na cele mieszkaniowe, będzie świadczyć usługi podlegające ustawie, lecz korzystające ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Zatem, nabywane w ramach projektu, towary i usługi nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: "Termomodernizacja komunalnych budynków mieszkalnych w Gminie". Powyższe wynika z faktu, że realizowany projekt nie będzie związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego e w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.