0112-KDIL2-2.4012.154.2017.1.MŁ - Korekta ulgi na złe długi w związku z likwidacją działalności podatnika-wierzyciela.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2017 r. (data wpływu 23 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty przez Spółkę podatku VAT w wysokości wynikającej z uprzednio zastosowanej przez Spółkę ulgi na złe długi i dokonanej korekty w okresie III kwartału 2013 - I kwartał 2014, na podstawie art. 89a ustawy oraz zwrotu uprzednio obniżonej kwoty podatku należnego, a także obowiązku rozliczenia przez Spółkę podatku należnego od niezapłaconych przez kontrahentów faktur objętych metodą kasową - jest prawidłowe.

W dniu 23 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty przez Spółkę podatku VAT w wysokości wynikającej z uprzednio zastosowanej przez Spółkę ulgi na złe długi i dokonanej korekty w okresie III kwartału 2013 - I kwartał 2014, na podstawie art. 89a ustawy oraz zwrotu uprzednio obniżonej kwoty podatku należnego, a także obowiązku rozliczenia przez Spółkę podatku należnego od niezapłaconych przez kontrahentów faktur objętych metodą kasową. Wniosek uzupełniono dnia 4 maja 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 7 marca 1988 r. została zawarta umowa spółki cywilnej, celem prowadzenia działalności gospodarczej, pod nazwą przedsiębiorstwa U Spółka cywilna, zwanej dalej również Spółką.

Po wejściu w życie, ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, spółka została zarejestrowana jako podatnik ww. podatku.

W dniu 3 lipca 1993 r. A, działający w imieniu własnym oraz B, poza prowadzoną działalnością gospodarczą, jako osoby fizyczne, nabył prawo użytkowania wieczystego działki położonej w W. o nr 15/48 oraz odrębną własność budynków - stanowiących zabudowania ww. działki - tj. budynek administracyjno-socjalny, garaże i warsztaty, w udziale po 1/2 części na rzecz każdego z nich. Decyzją Urzędu Rejonowego prawo użytkowania wieczystego do działki 15/48 zostało przekształcone w prawo własności, a zabudowania stały się częścią składową ww. działki.

W dniu 14 stycznia 1999 r. aktem notarialnym, sporządzonym przed notariuszem, w jego kancelarii notarialnej, A oraz B, jako wspólnicy ww. spółki cywilnej, przenieśli do prowadzonego przez nich przedsiębiorstwa spółki, przysługujące im udziały w ww. nieruchomości, tytułem podwyższenia wniesionych przez nich wkładów. W związku z powyższym, A oraz B, stali się właścicielami ww. nieruchomości, we wspólności łącznej, jako wspólnicy spółki cywilnej, a grunt i składniki nieruchomości (budynek administracyjno-socjalny, garaże i warsztaty) zostały zaewidencjonowane jako środki trwałe przedsiębiorstwa spółki.

Żadna z ww. czynności prawnych, tj. ani pierwotna umowa nabycia prawa użytkowania wieczystego, ani umowa przeniesienia własności nieruchomości do przedsiębiorstwa Spółki, nie podlegały pod regulacje ustawy od towarów i usług, a w związku z jej nabyciem, ani pierwotnie A, ani B, następnie samej Spółce jako podatnikowi podatku od towarów i usług, nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

W okresie użytkowania nieruchomości Spółka Cywilna poniosła wydatki na poniższe środki trwałe:

Ww. nieruchomość, wraz z jej częściami składowymi, wniesionymi tytułem wkładu, jak i wybudowane w trakcie użytkowania nieruchomości przez Spółkę, stanowią jej środki trwałe, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przez cały okres ich użytkowania przez Spółkę, tj. od czasu wejścia w życie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, były wykorzystywane na cele działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Począwszy od 2 stycznia 1996 r. nieruchomość była częściowo wynajmowana, natomiast od 1 stycznia 1999 r. jest w całości przedmiotem najmu dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Wspólnicy zamierzają zaprzestać prowadzenia działalności gospodarczej na podstawie wpisu do CEiDG, rozwiązać zawartą przez nich umowę spółki cywilnej i zlikwidować prowadzone przedsiębiorstwo Spółki.

W pierwszej kolejności zostanie przeniesiona własność ww. nieruchomości - wraz z częściami składowymi istniejącymi na dzień wniesienia nieruchomości do Spółki, jak i wybudowanymi bądź zmodernizowanymi ze środków Spółki - stanowiąca obecnie wspólność łączną wspólników Spółki, na majątek odrębny każdego ze wspólników, tj. na każdego z nich w jednej drugiej części, czyli w udziałach odpowiadających proporcji uprzednio wniesionych przez wspólników wkładów.

Po przeniesieniu udziałów z ww. nieruchomości na wspólników spółki, na ich odrębne majątki, w dotychczasowy stosunek najmu wstąpi każdy ze wspólników, jako osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej.

Dodatkową kwestią wymagającą wyjaśnienia, związaną z likwidacją działalności gospodarczej, jest okoliczność skorzystania przez Spółkę jako podatnika podatku od towarów usług, z ulgi na złe długi, na podstawie art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W okresie obejmującym III kwartał 2013 - I kwartał 2014, Spółka skorygowała VAT należny w związku z brakiem zapłaty faktur, powyżej 150 dni, zachowując wszystkie warunki wskazane przez ustawodawcę, w art. 89a ww. ustawy, uprawniające do skorzystania z prawa do korekty VAT. Do chwili obecnej wierzytelności udokumentowane ww. fakturami nie zostały zapłacone, wg wiedzy posiadanej przez wspólników do dnia planowanej likwidacji, tj. w pierwszym półroczu 2017 r., również nie zostaną zapłacone, co do zasady brak pewności, czy w ogóle zostaną zapłacone.

Ponadto począwszy od IV kwartału 2013 r. Spółka rozlicza się z podatku od towarów i usług metodą kasową. W związku ze stosowaniem metody kasowej, w Spółce występują również rozliczenia związane z niezapłaconymi fakturami sprzedaży, bowiem zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z dniem otrzymania części lub całości zapłaty - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny (art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Z uzupełnienia do wniosku z dnia 28 kwietnia 2017 r. wynika, że:

Przekazanie Nieruchomości z majątku spółki cywilnej do majątku prywatnego wspólników nastąpi przed likwidacją spółki cywilnej. Niemniej przekazanie Nieruchomości rozpocznie czynności likwidacyjne działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie umowy spółki cywilnej.

Wszystkie zabudowania wymienione przez Wnioskodawcę stanowią budynki lub budowle w rozumieniu art. 3 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.

Zarówno co do wydatków na budowę (utwardzonego kostką brukową) placu jak również na budowę hali magazynowej przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Utwardzany plac, jak również wybudowana hala, były i nadal są przedmiotem najmu - czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług.

Jeżeli chodzi o utwardzany plac, od momentu jego przyjęcia do użytkowania, tj. 20 lipca 2004 r. do 31 grudnia 2012 r. był wynajmowany na rzecz jednego najemcy, następnie od 1 stycznia 2013 r. stanowi on część wspólną, z której ma prawo korzystać każdy z najemców pomieszczeń biurowych. Hala magazynowa była wynajmowana od 1 lutego 2004 r. Początkowo była w całości wynajmowana na rzecz jednego najemcy, natomiast w późniejszych latach jej najem był dzielony najpierw przez dwóch, a następnie przez trzech najemców (obecnie hale najmuje trzech najemców). Zdarzały się kilkumiesięczne okresy przerwy w najmie na skutek braku najemców.

Wnioskodawca wybudował halę magazynową, przyjętą do używania 28 stycznia 2004 r. (we wniosku pomyłkowo wskazano datę 1 stycznia 2004 r.), oraz plac (utwardzony), przyjęty do używania 20 lipca 2004 r. Ponadto dokonał ulepszenia budynku administracyjno-socjalnego, garaży i warsztatów, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości nieprzekraczającej 30% ich wartości początkowej, tj. każdego z ww. budynków i budowli. Prace modernizacyjne zostały przeprowadzone w roku: 1995 r., 1998 r., 1999 r., 2001 r. Od wydatków na halę magazynową, utwardzenie placu oraz modernizacje Spółka miała prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego. Od momentu wprowadzenia do polskiego systemu podatkowego podatku od towarów i usług, zakupione 3 lipca 1993 r. grunty wraz z zabudowaniami, ulepszonymi w zakresie i w okresie powyżej wskazanym, były przez cały czas wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Bowiem od chwili zakupu przedmiotowej nieruchomości była ona przeznaczona na działalność produkcyjno-usługową Wnioskodawcy, która wraz z wprowadzeniem podatku od towarów i usług, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Następnie, z uwagi na okoliczności przedstawione we wniosku, począwszy od 2 stycznia 1996 r. Nieruchomość została przeznaczona na najem, początkowo w części, a następnie od stycznia 1999 r. w całości. Najem również był i jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 ppkt a, b):

Czy likwidacja działalności gospodarczej przez wspólników Spółki, spowoduje:

* obowiązek korekty przez Spółkę podatku VAT w wysokości wynikającej z uprzednio zastosowanej przez Spółkę ulgi na złe długi i dokonanej korekty w okresie III kwartału 2013 - I kwartał 2014, na podstawie art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz zwrotu uprzednio obniżonej kwoty podatku należnego?

* obowiązek rozliczenia przez Spółkę podatku należnego od niezapłaconych przez kontrahentów faktur objętych metodą kasową?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie obowiązku rozliczenia przez Spółkę podatku VAT w wysokości wynikającej z uprzednio zastosowanej przez Spółkę ulgi na złe długi i dokonanej korekty w okresie III kwartału 2013 - I kwartału 2014 na podstawie art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w związku z likwidacją działalności gospodarczej przez wspólników Spółki i zaprzestania działalności w formie spółki cywilnej, brak jest podstaw prawnych do takiej korekty.

W opinii podatnika, likwidacja działalności gospodarczej nie spowoduje obowiązku korekty podatku VAT i zwrotu uprzednio obniżonego podatku należnego w związku z korzystaniem z ulgi na złe długi, niemniej wspólnicy Spółki będą zobowiązani do zwrotu podatku VAT, jeżeli w późniejszym okresie nastąpi spłata przez dłużników faktur VAT, w stosunku do których Spółka zastosowała ulgę na złe długi.

W przypadku niezapłaconych faktur sprzedaży objętych metodą kasową na Spółce nie spoczywa obowiązek rozliczenia podatku należnego w związku z likwidacją działalności, niemniej

w przypadku ich częściowej lub całkowitej zapłaty, po likwidacji działalności, wspólnicy Spółki będą zobowiązani do rozliczenia i zapłaty podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Stosownie do treści art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

W myśl art. 89a ust. 3 ustawy, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku, gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 89a ust. 5 ustawy, wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową,

w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór zawiadomienia, o którym mowa w ust. 5, uwzględniając konieczność zapewnienia niezbędnych danych pozwalających na weryfikację spełnienia obowiązku, o którym mowa w art. 89b ust. 1, przez dłużnika (art. 89a ust. 8 ustawy).

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Aby jednak podatnik mógł dokonać korekty określonej w ww. przepisach, warunki określone w art. 89a ustawy muszą być spełnione łącznie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do utraty takiego prawa.

Z kolei zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać w tym miejscu należy, że spółka cywilna jest zawierana na podstawie umowy pomiędzy wspólnikami na zasadach określonych w art. 860-875 ustawy 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459).

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy - Kodeks cywilny przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Jak stanowi art. 875 § 1-3 ustawy - Kodeks cywilny, od chwili rozwiązania spółki stosuje się odpowiednio do wspólnego majątku wspólników przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów poniższych. Z majątku pozostałego po zapłaceniu długów spółki zwraca się wspólnikom ich wkłady, stosując odpowiednio przepisy o zwrocie wkładów w razie wystąpienia wspólnika ze spółki. Pozostałą nadwyżkę wspólnego majątku dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczyli w zyskach spółki.

Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, jej majątek stanowi w rzeczywistości współwłasność łączną zawiązujących ją wspólników, którzy swoim majątkiem odpowiadają za zobowiązania spółki, w tym także zobowiązania wynikające z podatków, z tytułu rękojmi czy też gwarancji. Z istoty spółki wynika natomiast, że jedną z podstawowych przesłanek jej istnienia jest udział w niej co najmniej dwóch wspólników.

Kwestia bytu spółki cywilnej rodzi daleko idące konsekwencje dla istnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług, ponieważ zdolność procesowa spółki cywilnej w postępowaniu podatkowym prowadzonym na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej uzależniona jest przede wszystkim od uregulowania jej podatkowej pozycji materialnoprawnej. W każdym przypadku, w którym ustawa podatkowa przyznaje spółce osobowej przymiot podatnika (płatnika, inkasenta), a więc przyznaje jej w określonym w tej ustawie zakresie podmiotowość podatkową, w tymże samym zakresie spółka taka dysponuje zdolnością procesową i zdolnością do czynności prawnych - do występowania jako strona w postępowaniu podatkowym. Stwierdzić zatem należy, że w świetle przepisów Ordynacji podatkowej, gdy ustawa podatkowa przyznaje spółce cywilnej podmiotowość podatkową, poprzez ustanowienie jej na gruncie tej ustawy podatnikiem, płatnikiem lub inkasentem, stroną postępowania podatkowego w zakresie praw i obowiązków wynikających z tejże podmiotowości jest spółka cywilna.

Zgodnie z kolei z powołanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wykładnia cyt. przepisu wskazuje, że podatnikami VAT są nie tylko osoby prawne oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, ale także jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, do których zalicza się m.in. spółki cywilne. Jak wynika z powyższego na gruncie podatku od towarów i usług spółce cywilnej jako organizacji wspólników, a nie samym wspólnikom, przyznano podmiotowość podatkowoprawną. Tym samym wszelkie obowiązki i uprawnienia podatników wynikające z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług odnoszą się do spółek cywilnych, a nie bezpośrednio do wspólników tych spółek (por. wyrok z dnia 18 listopada 2008 r., sygn. akt I FSK 1374/07 oraz wyrok z dnia 4 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 920/15).

W związku z powyższym wszelkie uprawnienia i obowiązki podatników wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług w okresie istnienia spółki adresowane są do spółki cywilnej, a nie do jej wspólników.

Natomiast rozwiązanie spółki cywilnej skutkuje tym, że traci ona podmiotowość podatkowoprawną na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli Spółka cywilna przestanie istnieć to tym samym przestanie istnieć podmiot określonych zobowiązań podatkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jako podatnika podatku od towarów usług, skorzystała z ulgi na złe długi, na podstawie art. 89a ustawy. W okresie obejmującym III kwartał 2013 - I kwartał 2014, Spółka skorygowała VAT należny w związku z brakiem zapłaty faktur, powyżej 150 dni, zachowując wszystkie warunki wskazane przez ustawodawcę, w art. 89a ustawy, uprawniające do skorzystania z prawa do korekty VAT. Do chwili obecnej wierzytelności udokumentowane ww. fakturami nie zostały zapłacone, wg wiedzy posiadanej przez wspólników do dnia planowanej likwidacji, tj. w pierwszym półroczu 2017 r., również nie zostaną zapłacone, co do zasady brak pewności, czy w ogóle zostaną zapłacone.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. tego czy likwidacja działalności gospodarczej przez wspólników Spółki, spowoduje obowiązek korekty przez Spółkę podatku VAT w wysokości wynikającej z uprzednio zastosowanej przez Spółkę ulgi na złe długi i dokonanej korekty w okresie III kwartału 2013 - I kwartał 2014, na podstawie art. 89a ustawy oraz zwrotu uprzednio obniżonej kwoty podatku należnego w związku z tym, że począwszy od IV kwartału 2013 r. Spółka rozlicza się z podatku od towarów i usług metodą kasową.

Z powyższych przepisów wynika, że wierzyciel może skorygować podatek należny

w rozliczeniu za okres, w którym upłynął termin 150-dniowy, liczony od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze. Korekty tej może on dokonać pod warunkiem, że do dnia złożenia przez niego deklaracji VAT za ten okres rozliczeniowy należność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

Odnosząc się do ww. kwestii należy wskazać, że jak wynika z powołanych przepisów w sytuacji, gdy podatnik otrzyma należność, której nieściągalność została wcześniej uprawdopodobniona i względem której została dokonana korekta podatku VAT w ramach "ulgi na złe długi", to ma on obowiązek odpowiednio zwiększyć podatek należny. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części. Korekta podatku należnego nie jest zatem ostateczna. Jeśli bowiem podatnik otrzyma należność, która wcześniej została odpisana, jako nieściągalna i względem, której została dokonana korekta podatku w ramach "ulgi na złe długi", wówczas ma on obowiązek, na mocy powołanego przepisu, odpowiednio zwiększyć podatek należny. Obowiązek zwiększenia podatku należnego, w takim przypadku, wynika wprost z przepisu art. 89a ust. 4 ustawy.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółka skorygowała VAT należny w związku z brakiem zapłaty faktur powyżej 150 dni, zachowując wszystkie warunki wskazane przez ustawodawcę. Wierzytelności udokumentowane tymi fakturami nie zostaną zapłacone do dnia planowanej likwidacji.

Jak już wcześniej wskazano, w myśl art. 89a ust. 4 ustawy - wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że wierzytelności z wystawionych przez Spółkę cywilną faktur mogą zostać uregulowane już po likwidacji Spółki, tj. w momencie zapłaty przez kontrahenta brakujących faktur Spółka cywilna (wierzyciel) nie będzie już istniała, ponieważ ulegnie likwidacji i wykreśleniu z ewidencji działalności gospodarczej. Zatem nie będzie istniał podmiot, który miałby dokonać korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność zostanie uregulowana. Co więcej nie jest możliwe zarejestrowanie się Spółki ponownie jako podmiot występujący w obrocie gospodarczym oraz jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, bowiem w momencie uregulowania należności przez kontrahenta (dłużnika) podmiot ten (Spółka) nie będzie istniał.

W związku z powyższym, jeżeli dłużnicy Spółki nie uregulują wierzytelności z faktur objętych "ulgą na złe długi", do dnia planowanej likwidacji Spółki, nie będzie ona miała obowiązku korekty i zwrotu uprzednio skorygowanego podatku należnego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego czy likwidacja Spółki, spowoduje obowiązek rozliczenia przez nią podatku należnego od niezapłaconych przez kontrahentów faktur objętych metodą kasową.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca począwszy od IV kwartału 2013 r. rozlicza się z podatku od towarów i usług metodą kasową. W związku ze stosowaniem metody kasowej, w Spółce występują również rozliczenia związane z niezapłaconymi fakturami sprzedaży, bowiem zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z dniem otrzymania części lub całości zapłaty - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 2 pkt 25 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o małym podatniku - rozumie się przez to podatnika podatku od towarów i usług:

- przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1 000 zł.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 (art. 19a ust. 1 ustawy).

Jak wskazał Wnioskodawca począwszy od IV kwartału 2013 r. rozlicza się metodą kasową. Zatem w przypadku małych podatników rozliczających podatek VAT metodą kasową, obowiązek podatkowy powstaje w sposób szczególny - zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy, mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

- po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej "metodą kasową"; otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Przepis ust. 1 stosuje się do czynności wykonanych w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową (art. 21 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 6 ustawy, przepis ust. 1:

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą:

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W myśl art. 99 ust. 2 ustawy, mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają

w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Jak wynika z powyższych przepisów w przypadku małych podatników rozliczających się metodą kasową, obowiązek podatkowy powstaje w sposób szczególny. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku, gdy kontrahentem podatnika rozliczającego się metodą kasową

z podatku VAT jest inny czynny podatnik VAT, wówczas obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług powstaje z dniem otrzymania całości lub części zapłaty. Oznacza to, że dopóki kontrahent nie ureguluje należności, to mały podatnik rozliczający się metodą kasową nie będzie odprowadzał podatku należnego. Natomiast w sytuacji gdy kontrahentem będzie osoba niebędąca czynnym podatnikiem podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie późnie jednak niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zatem, jeżeli Spółka cywilna ulegnie rozwiązaniu a na moment likwidacji - jak wskazał Wnioskodawca - pozostaną nieuregulowane faktury VAT - to Spółka ta traci podmiotowość prawną na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli więc spółka cywilna przestaje istnieć to przestaje istnieć też podmiot określonych zobowiązań. Tym samym Wnioskodawca nie ma obowiązku rozliczenia podatku należnego od faktur, które w dacie likwidacji Spółki cywilnej nie zostaną zapłacone.

Reasumując, w sytuacji niezapłaconych faktur VAT objętych metodą kasową, nieuregulowanych do dnia likwidacji Spółki oraz w sytuacji jeżeli faktury te były wystawione na osoby fizyczne, a dzień likwidacji przypada wcześniej niż obowiązek podatkowy wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku do wykazania podatku należnego w deklaracji VAT.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ podatkowy jest ściśle związany opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. A zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego (Spółki cywilnej). Tym samym, udzielona interpretacja indywidualna jest wiążąca tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla wspólników Spółki.

Powyższe oznacza również, że wydana interpretacja nie rozstrzyga kwestii odpowiedzialności wspólników Spółki za zaległości podatkowe Spółki na podstawie art. 115 ustawy - Ordynacja Podatkowa, w tym również zaległości, o których mowa w art. 52 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Należy zaznaczyć, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty przez Spółkę podatku VAT w wysokości wynikającej z uprzednio zastosowanej przez Spółkę ulgi na złe długi i dokonanej korekty w okresie III kwartału 2013 - I kwartał 2014, na podstawie art. 89a ustawy oraz zwrotu uprzednio obniżonej kwoty podatku należnego, a także obowiązku rozliczenia przez Spółkę podatku należnego od niezapłaconych przez kontrahentów faktur objętych metodą kasową. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* obowiązku opodatkowania przez Spółkę transakcji przeniesienia udziałów w nieruchomości Spółki na majątek odrębny wspólników oraz określenia podstawy opodatkowania;

* obowiązku rozliczenia przez wspólników Spółki podatku należnego, z tytułu zapłaty faktur sprzedaży objętych ulgą na złe długi oraz faktur sprzedaży objętych metodą kasową, jeżeli kontrahent zapłaci faktury na rzecz wspólników Spółki, już po dacie likwidacji Spółki;

zostanie załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.