0112-KDIL2-2.4011.88.2020.1.MM - PIT w zakresie określenia źródła przychodu dla przychodów uzyskanych w związku z zawarciem kontraktu menadżerskiego dotyczącego reprezentowania spółki kapitałowej jako członek jej zarządu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 23 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu dla przychodów uzyskanych w związku z zawarciem kontraktu menadżerskiego dotyczącego reprezentowania spółki kapitałowej jako członek jej zarządu - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu dla przychodów uzyskanych w związku z zawarciem kontraktu menadżerskiego dotyczącego reprezentowania spółki kapitałowej jako członek jej zarządu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce, która prowadzi działalność gospodarczą w Polsce i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (polski rezydent podatkowy).

Zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej obejmuje:

* pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w pozostałych mediach,

* pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

* wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Do opodatkowania dochodów z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca wybrał metodę, o której mowa w art. 9a ust. 2 i art. 30c (tzw. podatek liniowy) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako ustawa PIT).

Ponadto, w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą, Wnioskodawca został zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług (dalej jako podatek VAT).

W lutym 2019 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą siedzibę w Polsce (dalej jako Spółka) umowę o nazwie kontrakt menedżerski (dalej jako Kontrakt). Do Kontraktu nie stosuje się przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.

Wnioskodawca pełni funkcję członka zarządu Spółki. Wspólnikiem Spółki jest spółka kapitałowa nieposiadająca siedziby w Polsce (dalej jako Wspólnik).

Przedmiot Umowy stanowi reprezentowanie Spółki wobec podmiotów zewnętrznych (dalej jako Reprezentacja), w ramach pełnionej funkcji członka zarządu Spółki, zgodnie z zasadami wynikającymi z Kontraktu, umowy ustanawiającej Spółkę (Umowa spółki) oraz przepisami prawa powszechnie obowiązującego, w szczególności Kodeksu spółek handlowych (dalej jako k.s.h.). Realizując czynności Reprezentacji, Wnioskodawca jest zobowiązany przestrzegać instrukcji zgromadzenia wspólników Spółki lub Wspólnika oraz wydane przez ten organ pisemne zasady reprezentacji Spółki w granicach, w jakich nie naruszają one powszechnie obowiązujących przepisów prawa.

Wnioskodawca jest zobowiązany wykonywać czynności Reprezentacji zgodnie ze swymi umiejętnościami i w celu ochrony interesów Spółki.

Wnioskodawca może wykonywać czynności rodzajowo podobne w innych podmiotach, a także podejmować działalność zarobkową w jakimkolwiek zakresie, w tym obejmować stanowiska w innych podmiotach (brak zakazu konkurencji).

W zakresie wykonywania czynności Reprezentacji Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki wyłącznie z tytułu rażącego niedbalstwa lub umyślnego działania, przy czym jego odpowiedzialność wobec Spółki została ograniczona do określonej kwoty.

Strony Umowy ustaliły także, że:

* odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec Spółki z tytułu wykonywania czynności Reprezentacji jest wyłączona w przypadku działania zgodnie z instrukcjami Wspólnika lub zgromadzenia wspólników Spółki lub działania zatwierdzonego przez Wspólnika lub zgromadzenie wspólników Spółki,

* Wspólnik jest zobowiązany do zaspokojenia wszelkich roszczeń osób trzecich skierowanych wobec Wnioskodawcy w związku z pełnieniem przez niego funkcji członka zarządu Spółki i wykonywania czynności Reprezentacji, w tym roszczeń opartych na podstawie art. 299 k.s.h. i art. 116 Ordynacji podatkowej,

* Wspólnik zrzeka się wszelkich roszczeń przysługujących mu względem Wnioskodawcy na podstawie art. 299 k.s.h.,

* Wnioskodawca może (lecz nie jest do tego zobowiązany) uzyskać ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej członka zarządu w okresie wykonywania czynności Reprezentacji. W przypadku uzyskania ww. ubezpieczenia Spółka poniesie koszty w tym związane.

Umowa nie zawiera zapisów odnoszących się do ewentualnej odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich z tytułu wykonywania czynności Reprezentacji.

Strony Kontraktu ustaliły ryczałtowe, miesięczne wynagrodzenie (dalej jako Wynagrodzenie) za wykonywanie czynności Reprezentacji w stałej i niezmiennej wysokości (wartość netto). Wynagrodzenie powinno zostać wypłacone w okresach miesięcznych.

Wysokość Wynagrodzenia nie zależy w szczególności od wyników finansowych Spółki lub innych wskaźników ekonomicznych związanych z działalnością Spółki.

Ponadto, na podstawie postanowień Kontraktu, oprócz Wynagrodzenia, Wnioskodawca ma prawo do uzyskania od Spółki zwrotu kosztów transportu, które ponosi w związku z wykonywaniem czynności Reprezentacji. Ww. zwrot nie stanowi elementu Wynagrodzenia.

Wynagrodzenie jest wypłacane na rzecz Wnioskodawcy na podstawie wystawianych przez niego faktur. Do wartości Wynagrodzenia w kwocie netto doliczany jest podatek VAT według stawki 23%. Suma wartości netto Wynagrodzenia oraz doliczonego w ww. sposób podatku VAT stanowi całkowitą wartość Wynagrodzenia (wartość brutto).

Wnioskodawca nie wykorzystuje infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki w związku z wykonaniem Kontraktu.

Z uwagi na sposób ukształtowania, zgodnie z postanowieniami Kontraktu, treści stosunku prawnego łącznego Wnioskodawcę ze Spółką (warunki wykonywania Reprezentacji, sposób ustalenia wysokości Wynagrodzenia, zasady ponoszenia przez Wnioskodawcę odpowiedzialności związanej w wykonywaniem Reprezentacji) - przy realizacji Kontraktu Wnioskodawca działa jako przedsiębiorca w rozumieniu przepisów VAT i podatnik VAT.

Prawidłowość ww. stanowiska została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z dnia (...).

W 2020 r. Wnioskodawca nie świadczy na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy usług, odpowiadających czynnościom, które Wnioskodawca wykonywałby w 2020 r. lub 2019 r. w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. W szczególności - Wnioskodawca nie świadczył nigdy na rzecz Spółki, na podstawie stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy zawartych ze Spółką, czynności odpowiadających zadaniom, które Wnioskodawca wykonywał w 2019 r. i wykonuje w 2020 r. na rzecz Spółki w ramach Reprezentacji na podstawie Kontraktu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy otrzymane przez Wnioskodawcę Wynagrodzenie (wartość netto) z Kontraktu stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy Wnioskodawca może zastosować liniową metodę opodatkowania Wynagrodzenia otrzymanego z Kontraktu, o której mowa w art. 9 ust. 2 i art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy - Wynagrodzenie (wartość netto), które otrzymuje z tytułu wykonania Kontraktu, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1 ustawy PIT, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca działa jako przedsiębiorca.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy PIT - pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Natomiast w myśl art. 5b ust. 1 ustawy PIT - za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wykonując na podstawie Kontraktu zadania na rzecz Spółki w zakresie Reprezentacji, działa jako przedsiębiorca prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ww. przepisów, tj. ustawy PIT.

Realizując zadania w ramach Reprezentacji, Wnioskodawca:

O ciągłości wykonywania działalności w zakresie Reprezentacji świadczy terminowy charakter Kontraktu (nie jest to umowa jednorazowego działania, a zadania Wnioskodawcy w ww. zakresie nie są wykonywane incydentalnie).

O zorganizowanym charakterze działań Wnioskodawcy w zakresie Reprezentacji świadczy ww. ciągłość oraz brak zapewniania przez Spółkę infrastruktury na rzecz Wnioskodawcy. Oznacza to, że Wnioskodawca korzysta z własnej infrastruktury, wykorzystywanej również w pozostałym zakresie prowadzonej działalności gospodarczej oraz samodzielnie organizuje swój "warsztat pracy", e. nie zarządza Spółką w rozumieniu art. 13 pkt 9 ustawy PIT, lecz działa w imieniu Spółki wobec osób trzecich (reprezentuje) jako jej organ (zarząd), dokonując czynności prawnych, składając oświadczenia woli i wiedzy w imieniu Spółki oraz dokonując czynności procesowych w imieniu Spółki w postępowaniach sądowych, administracyjnych i podatkowych.

Wnioskodawca zarządza Spółką (prowadzi sprawy Spółki, tj. podejmuje decyzje w zakresie bieżącej działalności Spółki i decyduje odnośnie sposobu i środków realizacji ww. bieżącej działalności Spółki), jako osoba pełniącą funkcję członka zarządu Spółki, na podstawie stosunku prawnego, o którym mowa w art. 13 ust. 7 ustawy PIT (tzw. powołanie na członka zarządu).

Z tytułu zarządzania Spółką (prowadzenie spraw Spółki w ww. rozumieniu) Wnioskodawca nie uzyskuje wynagrodzenia od Spółki. Wynagrodzenie za wykonywanie Reprezentacji nie obejmuje zatem zarządzania Spółką w ww. sensie (prowadzenie spraw Spółki).

W ocenie Wnioskodawcy - czynności podejmowane przez niego w ramach Reprezentacji stanowią czynności innego rodzaju, niż czynności zarządzania przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 13 pkt 9 ustawy PIT.

Wyłączenie z art. 5b ustawy PIT nie znajduje zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym, bowiem warunki wskazane w treści tego przepisu powinni zostać spełnione łącznie.

Wnioskodawca podkreśla, że jakkolwiek jego odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych w ramach Reprezentacji oraz ryzyko gospodarcze z tym związane, podlegają ograniczeniu zgodnie z postanowieniami Kontraktu - Wnioskodawca nie podlega kierownictwu Spółki przy wykonywaniu Reprezentacji. Ponadto Spółka nie wyznacza miejsca i czasu wykonywania przez Wnioskodawcę czynności w zakresie Reprezentacji. Tym samym przy wykonywaniu Reprezentacji, Wnioskodawca posiada znaczną swobodę, która cechuje przedsiębiorców wykonujących zadania w ramach swojej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jako członek zarządu Spółki znajduje się na najwyższym szczeblu organizacyjnym w tej Spółce, co oznacza, że nie ma podmiotu, który bezpośrednio mógłby nadzorować lub wydawać mu polecenia odnośnie sposobu i czasu wykonywania czynności w zakresie Reprezentacji.

Uzyskane od zgromadzenia wspólników Spółki lub Wspólnika instrukcje oraz pisemne zasady reprezentacji Spółki mają charakter ogólny i nie wskazują szczegółowego sposobu i czasu wykonania przez Wnioskodawcę poszczególnych zadań w zakresie Reprezentacji.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionych okolicznościach nie zostały łącznie spełnione przesłanki określone w art. 5b ust. 1 ustawy PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy - do opodatkowania Wynagrodzenia (wartość netto) wypłacanego na podstawie Kontraktu, jako dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, Wnioskodawca może wybrać formę, o której mowa w art. 9 ust. 2 i art. 30c ust. 1 ustawy PIT (tzw. podatek liniowy).

W przedstawionym stanie faktycznym nie znajduje zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 9a ust. 3 ustawy PIT.

Skoro zatem Wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy na podstawie Kontraktu stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, to do opodatkowania tego dochodu Wnioskodawca może zastosować formę opodatkowania, określoną w art. 9 ust. 2 i art. 30c ust. 1 ustawy PIT (tzw. podatek liniowy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 2 - działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 7 i pkt 9 tej ustawy: za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

* pkt 7 - przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,

* pkt 9 - przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zatem z powyższej regulacji wynika, że przychody członka zarządu spółki w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej na czas pełnienia funkcji członka zarządu), stanowią przychody zaliczone do źródła określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowi o tym "wyłączenie" określone w art. 13 pkt 9 tej ustawy).

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że - jak wskazał Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 17 czerwca 2015 r. sygn. akt III UZP 2/15 - "w spółkach kapitałowych zawarcie kontraktu menedżerskiego z członkiem zarządu kreuje wtórną podstawę powiązania menedżera ze spółką, bowiem podstawowe znaczenie ma powołanie go na członka zarządu tworzące stosunek członkostwa w zarządzie spółki regulowany przepisami Kodeksu spółek handlowych i innymi przepisami wewnętrznymi spółki".

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 czerwca 2016 r. sygn. akt I FSK 83/15 podzielił pogląd wyrażany w piśmiennictwie, że "pozycja członka zarządu, z którym spółka zawarła kontrakt menedżerski (umowę o zarządzanie) jako przedsiębiorcą, jest szczególna. W następstwie kontraktu menedżerskiego (umowy o zarządzanie) członek zarządu nie przejmuje zarządzania spółką we własnym imieniu i na własny rachunek. Zarządzanie spółką nadal jest realizowane przez członka zarządu w ramach członkostwa w zarządzie. Rola kontraktu menedżerskiego (umowy o zarządzanie) ograniczona jest do ustalenia wynagrodzenia za wykonywanie funkcji w zarządzie (czy jeszcze innych czynności określonych w umowie), szczególnych (kwalifikowanych i dodatkowych - w porównaniu z regulacją Kodeksu spółek handlowych i wewnętrznego prawa spółki) obowiązków dotyczących zarządzania spółką, zakazów w zakresie konkurencji oraz podejmowania dodatkowej działalności (Z. Kubot, Kwalifikacje prawne kontraktów menedżerskich członków zarządu spółek kapitałowych, PiZS 2002, nr 2, s. 2 i n)".

Tak więc - przychody członka zarządu uzyskiwane na podstawie wskazanych umów powinny być kwalifikowane do przychodów określonych w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo należy zauważyć, że w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnym źródłem przychodów jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy: ilekroć w ustawie mowa jest o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

˗ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym, przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednocześnie należy podkreślić, że pełniąc funkcję członka zarządu nie działa on we własnym imieniu, lecz w imieniu spółki, zatem prowadzona przez niego działalność w tym zakresie nie spełnia warunku określonego w art. 5a pkt 6 omawianej ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w lutym 2019 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) umowę o nazwie kontrakt menedżerski (dalej: Kontrakt). Jednocześnie Wnioskodawca pełni funkcję członka zarządu Spółki. Przedmiot Umowy stanowi reprezentowanie Spółki wobec podmiotów zewnętrznych (dalej: Reprezentacja) w ramach pełnionej funkcji członka zarządu Spółki. Strony Kontraktu ustaliły ryczałtowe, miesięczne wynagrodzenie (dalej: Wynagrodzenie) za wykonywanie czynności Reprezentacji w stałej i niezmiennej wysokości. Wynagrodzenie powinno zostać wypłacone w okresach miesięcznych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych wyżej przepisów prawa, należy stwierdzić, że przychód z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług w zakresie Reprezentacji wynikających z zawartego ze Spółką Kontraktu będzie dla niego przychodem z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując - uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu wykonywania Kontraktu powinny być zaliczane do źródła przychodów określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe - Organ nie udzielił odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy dotyczące sposobu opodatkowania ww. przychodów wg podatku liniowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.