0112-KDIL2-2.4011.709.2021.3.AA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 15 sierpnia 2021 r. (data wpływu 15 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania w formie karty podatkowej usług świadczonych w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania w formie karty podatkowej usług świadczonych w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Uzyskuje przychody wyłącznie z pozarolniczej działalności gospodarczej w ramach świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego (PKD 86.22.Z Praktyka lekarska specjalistyczna).

Wnioskodawczyni posiada tytuł specjalisty (...) w zakresie medycyny pracy i świadczy usługi na rzecz (...), na podstawie umowy kontraktowej. Dnia 8 stycznia 2020 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę nr (...), w ramach której zobowiązuje się do świadczenia na rzecz podopiecznych (...) wyszczególnionych poniżej usług:

W celu realizacji przedmiotu umowy Wnioskodawczyni zobowiązuje się do wykonywania następujących zadań z zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej:

W ramach umowy Wnioskodawczyni zobowiązana jest do współpracy z lekarzami, a także innymi służbami medycznymi (...). Współpraca ta nie polega na wspólnym wykonywaniu zadań, lecz ma na celu zapewnienie właściwego przepływu informacji niezbędnego do prawidłowego przebiegu diagnostyki i leczenia pacjentów oraz do prawidłowego prowadzenia dokumentacji medycznej.

Wnioskodawczyni nie posiada, ani nie dzierżawi aparatury medycznej, nie zatrudnia personelu, nie zleca innym podmiotom żadnych działań. Wszystkie czynności związane z zawartą umową wykonuje osobiście i ponosi osobistą odpowiedzialność za wykonywaną pracę.

W 2022 r. Wnioskodawczyni zamierza spełnić przesłanki wynikające z art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905, z późn. zm.), ponieważ:

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Uzyskuje przychody wyłącznie z pozarolniczej działalności gospodarczej w ramach świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego (PKD 86.22.Z Praktyka lekarska specjalistyczna). Przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię są opodatkowane podatkiem liniowym. Dla celów działalności Wnioskodawczyni prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni wykonuje działalność jako lekarz (...) od 1 października 2013 r. Wnioskodawczyni posiada tytuł specjalisty (...) w zakresie medycyny pracy i świadczy usługi na rzecz (...) na podstawie umowy kontraktowej. Wnioskodawczyni wykonuje czynności na rzecz wskazanego podmiotu w ramach działalności gospodarczej wyłącznie na podstawie umowy kontraktowej. Wnioskodawczyni nie wykonuje czynności na rzecz wskazanego podmiotu w ramach stosunku pracy. Dnia 8 stycznia 2020 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę nr (...) w ramach, której zobowiązuje się do świadczenia na rzecz podopiecznych (...) wyszczególnionych poniżej usług:

W celu realizacji przedmiotu umowy Wnioskodawczyni zobowiązuje się do wykonywania następujących zadań z zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej:

W ramach umowy Wnioskodawczyni zobowiązana jest do współpracy z lekarzami, a także innymi służbami medycznymi (...). Współpraca ta nie polega na wspólnym wykonywaniu zadań, lecz ma na celu zapewnienie właściwego przepływu informacji niezbędnego do prawidłowego przebiegu diagnostyki i leczenia pacjentów oraz do prawidłowego prowadzenia dokumentacji medycznej. Wnioskodawczyni nie posiada, ani nie dzierżawi aparatury medycznej, nie zatrudnia personelu, nie zleca innym podmiotom żadnych działań. Wszystkie czynności związane z zawartą umową wykonuje osobiście i ponosi osobistą odpowiedzialność za wykonywaną pracę. W 2022 r. Wnioskodawczyni zamierza spełnić przesłanki wynikające z art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905, z późn. zm.), ponieważ:

Wnioskodawczyni zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zamierza złożyć do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w formie karty podatkowej na 2022 r., według ustalonego wzoru, nie później niż do dnia 20 stycznia 2022 r.

Wnioskodawczyni przy prowadzeniu działalności gospodarczej nie korzysta z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że są to usługi specjalistyczne. Wnioskodawczyni mieści się w definicji tzw. wolnego zawodu, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wnioskodawczyni spełnia przesłanki zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, dotyczące opodatkowania w formie karty podatkowej. Do wykonywanej działalności przez Wnioskodawczynię nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym przyszłym stanie faktycznym Wnioskodawczyni może skorzystać z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej na zasadach i warunkach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905, z późn. zm.) oraz załączniku nr 3 tabela miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej, części VIII tabeli pkt 1 Lekarz i lekarz stomatolog?

Zdaniem Wnioskodawczyni w przedstawionym przyszłym stanie faktycznym Wnioskodawczyni może skorzystać z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej na zasadach i warunkach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905, z późn. zm.) oraz załączniku nr 3 tabela miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej, części VIII tabeli pkt 1 Lekarz i lekarz stomatolog.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905, z późn. zm.) osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w wolnych zawodach, polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego - w warunkach określonych w części VIII tabeli.

Sformułowana w art. 4 ust. 1 pkt 11, na potrzeby ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, definicja wolnego zawodu stanowi, że pod pojęciem wolnego zawodu rozumiana jest pozarolnicza działalność gospodarcza wykonywana osobiście przez lekarzy, lekarzy dentystów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, psychologów, fizjoterapeutów, tłumaczy, adwokatów, notariuszy, radców prawnych, architektów, inżynierów budownictwa, rzeczoznawców budowlanych, biegłych rewidentów, księgowych, agentów ubezpieczeniowych, agentów oferujących ubezpieczenia uzupełniające, brokerów reasekuracyjnych, brokerów ubezpieczeniowych, doradców podatkowych, doradców restrukturyzacyjnych, maklerów papierów wartościowych, doradców inwestycyjnych, agentów firm inwestycyjnych, rzeczników patentowych, oraz nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Stosownie do treści art. 25 ust. 1 ww. ustawy podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

Zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za usługi specjalistyczne w rozumieniu ust. 1 pkt 3 uważa się czynności i prace wchodzące w inny niż zgłoszony zakres działalności, niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi, w tym również czynności i prace towarzyszące, o których mowa w załączniku nr 4.

Podkreślić należy, że aby uznać usługi za specjalistyczne, muszą być one niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi. Z przepisów ustawy nie wynika jednak, aby usługi specjalistyczne faktycznie miały być czynnościami wysoce specjalizowanymi, których wykonanie wymagałoby specjalistycznych wiadomości, umiejętności, wyposażenia. Chodzi tu o usługi specjalistyczne względem prowadzonej działalności, których wykonywania nie zgłoszono, a jednak są niezbędne do prowadzenia własnej działalności.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, według ustalonego wzoru, na dany rok podatkowy, podatnik składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Naczelnik urzędu skarbowego, uwzględniając wniosek o zastosowanie karty podatkowej, wydaje decyzję ustalającą wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, odrębnie na każdy rok podatkowy (art. 30 ust. 1 ww. ustawy).

W świetle wyżej wskazanych przepisów, zdaniem Wnioskodawczyni, korzystanie z karty podatkowej jako formy opodatkowania jest przewidziane dla lekarza wykonującego w ramach wolnego zawodu działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego (PKD 86.22.Z Praktyka lekarska specjalistyczna).

Wnioskodawczyni w ramach działalności wykonywanej na podstawie umowy z dnia 8 stycznia 2020 r. zawartej z (...) mieści się w części VIII Tabeli miesięcznych stawek karty podatkowej, ogłoszonej obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2020 r., w sprawie stawek karty podatkowej i kwoty, do której można wykonywać świadczenia przy prowadzeniu niektórych usług, z wyjątkiem świadczeń dla ludności oraz kwartalnych stawek ryczałtu od przychodów proboszczów i wikariuszy, obowiązujących w 2021 r. (Monitor Polski z dnia 27 listopada 2020 r., poz. 1083).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 z późn. zm.): osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni uzyskuje obecnie przychody wyłącznie z pozarolniczej działalności gospodarczej w ramach świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię są opodatkowane podatkiem liniowym. Dla celów działalności Wnioskodawczyni prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Z prowadzonej działalności w 2022 r. Wnioskodawczyni zamierza rozliczać się na zasadach zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej.

Z uwagi na to, że przedmiotem zainteresowania Wnioskodawczyni jest możliwość opodatkowania prowadzonej przez nią działalności gospodarczej w 2022 r. w formie karty podatkowej należy odnieść się do przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

W dniu 23 listopada 2021 r. została ogłoszona ustawa z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105). Powyższe zmiany w istotny sposób wpłynęły na możliwość opodatkowania działalności gospodarczej w formie karty podatkowej.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność, polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego - w warunkach określonych w części VIII tabeli.

Jednocześnie pod VIII częścią tabeli "Świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego" dodany został pkt 3 wyjaśniający, że: stawki nie dotyczą działalności wykonywanej na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej albo na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 25 ust. 1 ww. ustawy podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

Jednocześnie, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy: podatek dochodowy na ogólnych zasadach, to podatek dochodowy od osób fizycznych opłacany przy zastosowaniu podstawy obliczania podatku, o której mowa w art. 26 ustawy o podatku dochodowym, i skali, o której mowa w art. 27 ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej, nie złożył oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych albo oświadczenia o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym albo nie zawiadomił na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania, uważa się, że prowadzi nadal działalność opodatkowaną w tej formie; zawiadomienie to podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

Odnosząc się do cytowanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że skorzystanie z opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie karty podatkowej w 2022 r. możliwe jest tylko na zasadzie kontynuacji stosowania opodatkowania w tej formie po dniu 31 grudnia 2021 r., pod warunkiem, że podatnik nie zrezygnował z opodatkowania w tej formie po dniu 31 grudnia 2021 r. i nie utracił prawa do opodatkowania w tej formie po tym dniu.

Z uwagi na to, że działalność gospodarcza Wnioskodawczyni w ramach świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego opodatkowana jest w 2021 r. na zasadach podatku liniowego, w niniejszej sprawie nie dojdzie do kontynuacji opodatkowania w formie karty podatkowej po dniu 31 grudnia 2021 r. Ponadto od 1 stycznia 2022 r. na zasadzie karty podatkowej nie może być opodatkowana działalność wykonywana na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej albo na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej, a taka sytuacja będzie miała miejsce w przypadku Wnioskodawczyni, bowiem Wnioskodawczyni będzie świadczyć usługi na rzecz (...).

Z powyższego wynika, że Wnioskodawczyni nie będzie mogła skorzystać z opodatkowania działalności gospodarczej w 2022 r. w formie karty podatkowej.

Reasumując - Wnioskodawczyni nie może skorzystać w 2022 r. z opodatkowania działalności gospodarczej w formie karty podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego na dzień 1 stycznia 2022 r.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.