0112-KDIL2-2.4011.332.2020.1.MM - Skutki podatkowe związane z zawarciem umowy użyczenia nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 3 marca 2020 r. (data wpływu 2 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem umowy użyczenia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 2 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem umowy użyczenia nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

* Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (...)

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (...)

przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

(...) (dalej: Wnioskodawcy) są braćmi oraz wspólnikami spółki cywilnej. Wnioskodawcy są polskimi rezydentami podatkowymi i posiadają na terytorium polski nieograniczony obowiązek podatkowy.

W ramach prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy zajmują się przede wszystkim specjalistycznym szlifowaniem i polerowaniem posadzek przemysłowych.

Jak każda działalność gospodarcza, również działalność gospodarcza Wnioskodawców, wymaga tytułu prawnego do nieruchomości. Nieruchomość musi być wykorzystywana jako magazyn, biuro, miejsce spotkań z kontrahentami itp.

W związku z rozwojem firmy, Wnioskodawcy są zmuszeni do przeniesienia się do większej nieruchomości. Jedną z rozważanych przez Wnioskodawców nieruchomości jest nieruchomość należąca do ojca Wnioskodawców.

Ojciec Wnioskodawców chce oddać Wnioskodawcom nieruchomość, na podstawie umowy użyczenia określonej w art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.; dalej: "k.c."). Z tego tytułu Wnioskodawcy nie będą ponosili na rzecz ojca żadnych kosztów. Jednakże w związku z tym, że nieruchomość jest w złym stanie technicznym, Wnioskodawcy zmuszeni byli do poniesienia nakładów na nieruchomość tak, aby można było z niej korzystać w odpowiedni sposób. Wnioskodawcy już użytkują opisywaną nieruchomość oraz ponieśli na nią nakłady. Wnioskodawcy będą jeszcze ponosili nakłady na ww. nieruchomość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawców jako biorącym w używanie prawa wspólnika spółki cywilnej?

2. Czy nakłady poczynione na nieruchomość, wspólnicy mogą traktować na inwestycję w obcym środku trwałym i ją amortyzować, a odpisy amortyzacyjne zaliczać do kosztów uzyskania przychodów?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawców jako biorącym w używanie prawa wspólnika spółki cywilnej.

Zdaniem Wnioskodawców, stosownie do art. 710 k.c., przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Z przytoczonej definicji wynika, że przedmiotem wskazanej umowy mogą być zarówno rzeczy ruchome, jak i nieruchomości, a jej istotną cechą jest nieodpłatny charakter, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.; dalej: "ustawa PIT") opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są:

* stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

* działalność wykonywana osobiście;

* pozarolnicza działalność gospodarcza;

* działy specjalne produkcji rolnej;

* (uchylony);

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

* odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

* spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

* prawa wieczystego użytkowania gruntów,

* innych rzeczy,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

* działalność prowadzona przez zagraniczną spółkę kontrolowaną;

* inne źródła.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 31, art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Spółką osobową, nieposiadającą osobowości prawnej jest spółka cywilna, o której mowa w artykule 860 i nast.k.c.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału), oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 31, art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy PIT, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

* jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,

* jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,

* jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,

* w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej jest również, wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy PIT, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Do poszczególnych grup podatkowych, zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1813 z późn. zm.) zalicza się:

* do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

* do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

* do grupy III - innych nabywców.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że z tytułu nieodpłatnego użyczenia spółce cywilnej wskazanej we wniosku nieruchomości, po stronie Wnioskodawców, jako wspólników tej spółki, nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy PIT, bowiem dochodzi do zawarcia umowy użyczenia pomiędzy dwoma podmiotami - osobą fizyczną (ojcem Wnioskodawców) oraz spółką osobową prawa handlowego, która jest transparentna podatkowo (spółką cywilną), skutki podatkowe tej transakcji powstaną bezpośrednio u jej wspólników. Podatnikami są zatem poszczególni wspólnicy tej spółki w takim zakresie, w jakim uczestniczą w zyskach wypracowanych w prowadzonej w formie tej spółki pozarolniczej działalności gospodarczej. Wartość tego przychodu powinna być ustalona w wysokości równej wartości świadczenia należnego pozostałym współwłaścicielom, z uwzględnieniem udziału w zyskach przysługującego Wnioskodawcom.

W tym miejscu należy zauważyć, że w związku z tym, że podatnikami są wspólnicy spółki osobowej, a nie sama spółka osobowa, to po ich stronie (wspólników) należy rozpatrywać zarówno przychody, jak i koszty podatkowe, co powoduje, że w odniesieniu do Wnioskodawców znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy PIT.

Reasumując, u Wnioskodawców, w związku z przytoczonym wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy PIT, zwolniona z opodatkowania będzie wartość nieodpłatnego świadczenia otrzymanego od ojca w postaci użyczenia nieruchomości. Tym samym po stronie Wnioskodawców nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnego użyczenia nieruchomości przez ojca na rzecz spółki cywilnej, w której wspólnikami są Wnioskodawcy.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2.

Nakłady poczynione na nieruchomość wspólnicy mogą traktować na inwestycję w obcym środku trwałym i ją amortyzować, a odpisy amortyzacyjne zaliczać do kosztów uzyskania przychodów.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki: zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w racjonalnym związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami oraz nie zostały wymienione w art. 23 ustawy, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ustawy PIT).

Stosownie do art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy PIT amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych".

Ustawa PIT nie wyjaśnia pojęcia "inwestycje w obcym środku trwałym" - wyjaśnia natomiast pojęcie "inwestycje". Zgodnie z art. 5a pkt 1 ustawy PIT ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 351: dalej: "ustawa o rachunkowości").

Artykuł 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości stanowi, iż przez środki trwałe w budowie rozumie się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego. Podejmując inwestycje w obcym środku trwałym, podatnik powinien dysponować zezwoleniem uzyskanym od właściciela ulepszanego środka trwałego.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, ze ww. wydatki inwestycyjne będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne jeżeli nie zostaną podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, np. przez właściciela środka trwałego (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy PIT). Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych w przypadku inwestycji w obcym środku trwałym regulują przepisy art. 22a-22n ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 22j ust. 4 pkt 1 ustawy PIT podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach - okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

W myśl art. 22f ust. 1 ustawy PIT podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Jednakże, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Zgodnie z art. 22g ust. 7 ustawy PIT wartość początkową inwestycji w obcych środkach trwałych oraz budynków i budowli wybudowanych na obcym gruncie ustala się, stosując odpowiednio ust. 3-5.

Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i innych kosztów dających się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania - art. 22g ust. 4 ustawy PIT.

Z powyższego wynika, że wszelkie wydatki poniesione przed przyjęciem do używania inwestycji w obcym środku trwałym, powiększają wartość początkową tej inwestycji. Nie podlegają zatem zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu bezpośrednio w momencie ich poniesienia, lecz jedynie pośrednio - poprzez odpisy amortyzacyjne zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Jednakże należy zaznaczyć, że nie wszystkie czynności podejmowane przez podatnika odnośnie obcego środka trwałego stanowią inwestycję w obcym środku trwałym. Opisane powyżej regulacje nie będą miały zastosowania w sytuacji remontu, a więc gdy będą to czynności konserwacyjne lub mające charakter odtworzeniowy, przywracający środkowi trwałemu pierwotny poziom techniczny, poniesione na ten cel nakłady nie będą stanowiły u podatnika "inwestycji w obcym środku trwałym" i będą mogły zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Wskazać należy, że żaden przepis ustawy PIT nie zakazuje ani nie uzależnia istnienia "inwestycji w obcym środku trwałym" od ponoszonej przez podatnika (Wnioskodawców) od ponoszenia odpłatności za korzystanie z obcego środka trwałego, ani nie zabrania ponoszenia wydatków na inwestycje w obcych środka trwałych w sytuacji, gdy korzystanie z tego obcego środka trwałego odbywa się na podstawie nieodpłatnego użyczenia.

A zatem, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, poniesione wydatki stanowić będą koszt uzyskania przychodu w sposób pośredni, poprzez możliwość zaliczenia w koszty odpisów amortyzacyjnych. Nie będą więc zaliczane bezpośrednio w momencie ich poniesienia do kosztu uzyskania przychodu, lecz gdy inwestycja zostanie zakończona i budynek będzie amortyzowany.

Reasumując, jeżeli Wnioskodawcy zawrą z ojcem umowę użyczenia nieruchomości, wydatki poniesione na adaptację i modernizację budynku stanowić będą inwestycję w obcym środku trwałym i w momencie przyjęcia go do użytku, poprzez odpisy amortyzacyjne zaliczane będą do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145): przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Stosownie do art. 867 § 1 Kodeksu cywilnego: każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach.

Stosownie do art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

W myśl natomiast art. 5a pkt 28 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna nie jest samodzielnym podmiotem prawa. Jest to umowa zawarta przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Spółka cywilna nie posiada ani osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, czyli przyznanej przepisami prawa możliwości bycia stroną stosunków cywilnoprawnych, skutkiem tego nie ma możliwości nabywania praw i zaciągania zobowiązań we własnym imieniu. Ponadto, spółka nie posiada odrębnego majątku, gdyż stanowi on majątek wspólników objęty współwłasnością łączną, co oznacza, że wspólnik nie może rozporządzać udziałem we własnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku. Spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej - stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy - jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego - zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem "nieodpłatnego świadczenia". Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego "nieodpłatny" znaczy tyle co: "nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny" (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

W świetle powyższego należy stwierdzić, że dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Natomiast art. 11 ust. 2a tej ustawy stanowi, że: wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolna od podatku dochodowego jest m.in. wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Do poszczególnych grup podatkowych, zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1813, z późn. zm.), zalicza się:

* do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

* do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

* do grupy III - innych nabywców.

Z powyższego wynika, że - co do zasady - wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń, jednak ustawodawca uzależnia zwolnienie od opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tego tytułu od tego, czy nieodpłatne świadczenie zostało otrzymane od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy planują przeniesienie jej do większej nieruchomości. Jedną z rozważanych przez Wnioskodawców nieruchomości jest nieruchomość należąca do ojca Wnioskodawców. Ojciec Wnioskodawców chce oddać Wnioskodawcom nieruchomość, na podstawie umowy użyczenia określonej w art. 710 ustawy - Kodeks cywilny. Z tego tytułu Wnioskodawcy nie będą ponosili na rzecz ojca żadnych kosztów.

Zgodnie z art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego: zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. W myśl art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego: świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

W związku z tym można stwierdzić, że otrzymanie nieodpłatnego świadczenia ma zasadniczo miejsce wówczas, gdy na podstawie stosunku prawnego istniejącego między dwoma podmiotami (stosunku zobowiązaniowego - zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego), jedna ze stron tego stosunku jest wyłącznym jego beneficjentem, a zatem otrzymuje korzyść majątkową kosztem drugiej strony tego stosunku prawnego.

Zgodnie z przepisem art. 710 Kodeksu cywilnego: przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Z przytoczonej definicji wynika, że przedmiotem wskazanej umowy mogą być zarówno rzeczy ruchome, jak i nieruchomości, a jej istotną cechą jest nieodpłatny charakter, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania.

Mając powyższe na uwadze, należy zauważyć, że co do zasady skutkiem zawarcia umowy użyczenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uzyskanie przez biorącego w użyczenie przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawne oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nieodpłatne świadczenie nastąpi na rzecz Wnioskodawców, a nie spółki cywilnej. Jak już wcześniej wskazano, spółka cywilna nie posiada osobowości ani podmiotowości prawnej. Jest formą umowy zawartą przez wspólników i nie stanowi odrębnego od wspólników podmiotu w stosunkach prawno-gospodarczych. W przypadku spółki cywilnej to wspólnicy są podmiotami praw i obowiązków. W związku z tym, w sytuacji użyczenia nieruchomości do nieodpłatnego używania przez ojca Wnioskodawców, to Wnioskodawcy, jako wspólnicy tej spółki, uzyskają przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, proporcjonalnie do posiadanego przez nich prawa do udziału w zysku. Przychód ten będzie jednak zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych, z uwagi na to, że umowa użyczenia ma zostać zawarta między osobami zaliczanymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn i w związku z tym objęta jest dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując - w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawców jako biorących w nieodpłatne używanie nieruchomość ojca w ramach działalności gospodarczej spółki cywilnej.

Wnioskodawcy wskazali, że w związku z tym, że nieruchomość, którą Wnioskodawcy zamierzają nieodpłatnie używać - jest w złym stanie technicznym, Wnioskodawcy zmuszeni byli do poniesienia nakładów na nieruchomość tak, aby można było z niej korzystać w odpowiedni sposób. Wnioskodawcy już użytkują opisywaną nieruchomość oraz ponieśli na nią nakłady. Wnioskodawcy będą jeszcze ponosili nakłady na ww. nieruchomość.

W odniesieniu do pytania nr 2 należy wskazać, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodów z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego na wstępie przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

3. inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast stosownie do treści art. 22a ust. 2 pkt 1 tej ustawy: amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych", zwane także środkami trwałymi.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych. Definiuje natomiast pojęcie "inwestycji". Zgodnie z art. 5a pkt 1 tej ustawy: inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351), zwanej dalej "ustawą o rachunkowości". Środki trwałe w budowie to - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości - zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę te definicje, można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22g ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wartość początkową inwestycji w obcych środkach trwałych oraz budynków i budowli wybudowanych na obcym gruncie ustala się, stosując odpowiednio ust. 3-5.

Zgodnie z art. 22g ust. 4 tej ustawy: za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W myśl art. 22g ust. 17 cytowanej ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych: jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu. Dlatego też należy w tym przypadku odwołać się do definicji sformułowanej w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.) - remontem jest wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy budynku, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w trakcie używania budynku przez podatnika i jest wynikiem jego eksploatacji.

Tym samym - remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego, wymiany zużytych elementów.

Natomiast ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, nie powodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku. Rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały. Zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej.

Tak więc ulepszenie to działania związane ze środkami trwałymi, które powodują wzrost ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami eksploatacji.

O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont, bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie obcego środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne - zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami - decyduje zakres przeprowadzonych robót.

Przykładem ponoszenia nakładów w obcych środkach trwałych jest konieczność dostosowania używanych na podstawie umowy użyczenia, najmu czy dzierżawy lub innej umowy, obcych budynków albo lokali do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej użytkownika.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy zmuszeni byli do poniesienia nakładów na nieruchomość tak, aby można było z niej korzystać w odpowiedni sposób. Wnioskodawcy już użytkują opisywaną nieruchomość oraz ponieśli na nią nakłady. Wnioskodawcy będą jeszcze ponosili nakłady na tę nieruchomość.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że poniesione nakłady wiążą się z przystosowaniem nieruchomości do wykonywania w niej działalności. Wobec tego nakładów poczynionych w nieruchomości ojca Wnioskodawców nie można uznać za remont, którego koszt może być zaliczony bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Poniesione przez Wnioskodawców wydatki związane z przystosowaniem nieruchomości do prowadzenia w niej działalności gospodarczej, jako nakłady na ulepszenie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia - należy je zakwalifikować jako inwestycję w obcym środku trwałym. Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy mogą więc zaliczyć odpisy amortyzacyjne ustalone od wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym.

Należy wskazać, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zakazuje ani nie uzależnia istnienia "inwestycji w obcym środku trwałym" od ponoszonej przez podatnika (Wnioskodawców) odpłatności za korzystanie z obcego środka trwałego ani nie zabrania ponoszenia wydatków na inwestycje w obcych środka trwałych w sytuacji, gdy korzystanie z tego obcego środka trwałego odbywa się na podstawie nieodpłatnego użyczenia.

A zatem, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, poniesione wydatki stanowić będą koszt uzyskania przychodów przez dokonywane odpisy amortyzacyjne.

Reasumując - nakłady poczynione na nieruchomość Wnioskodawcy mogą traktować jako inwestycję w obcym środku trwałym i ją amortyzować, a odpisy amortyzacyjne zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zyskach spółki cywilnej.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.