0112-KDIL2-1.4012.254.2017.1.AP - Stawka VAT dla wynajmu sprzętu rehabilitacyjnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.) uzupełnionym w dniu 31 lipca 2017 r. (data wpływu 4 sierpnia 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 14 lipca (doręczone w dniu 25 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 8% dla wynajmu sprzętu rehabilitacyjnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 lipca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 8% dla wynajmu sprzętu rehabilitacyjnego. Wniosek uzupełniono w dniu 31 lipca 2017 r. (data wpływu 4 sierpnia 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 14 lipca (doręczone w dniu 25 lipca 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży sprzętu rehabilitacyjnego (w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679 z późn. zm.; dalej: "ustawa o wyrobach medycznych"), które zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Polski oraz dokonuje wynajmu sprzętu rehabilitacyjnego. W przypadku większości zarówno przy usłudze sprzedaży sprzętu rehabilitacyjnego lub jego wynajmu, Wnioskodawca dokonuje jego dostawy i instalacji wraz z wyposażeniem oraz innymi elementami (zwane dalej dodatkowymi elementami), które są niezbędne do instalacji i prawidłowego działania wynajmowanego sprzętu rehabilitacyjnego.

Celem większości umów zawartych przez firmę z klientami jest wynajem sprzętu rehabilitacyjnego (będącego wyrobami medycznymi):

* łóżko rehabilitacyjne "Arminia" (posiadąjące certyfikat EN 60601-1 medyczne urządzenie elektryczne);

* łóżko rehabilitacyjne DALI (odpowiada posiadanym przepisom EWG 93/42/EWG o produktach medycznych i dodatkowym wymaganiom bezpieczeństwa Najwyższych Krajowych Organów Administracyjnych z dnia 22 maja 2001 dotyczącym łóżek rehabilitacyjnych);

* łóżko rehabilitacyjne WESTFALIA (odpowiada posiadanym przepisom EWG 93/42/EWG o produktach medycznych i dodatkowym wymaganiom bezpieczeństwa Najwyższych Krajowych Organów Administracyjnych z dnia 22 maja 2001 r. dotyczącym łóżek rehabilitacyjnych).

Zgodnie z podpisywanymi umowami wynajmu sprzętu rehabilitacyjnego (§ 6):

1. Najemca nie zleca/zleca Wynajmującemu transport, wniesienie i montaż sprzętu rehabilitacyjnego po zawarciu umowy we wskazanym miejscu oraz nie zleca/zleca Wynajmującemu demontaż sprzętu rehabilitacyjnego, zniesienie i transport do Wynajmującego po rozwiązaniu umowy.

2. Opłata za zlecony transport, wniesienie i montaż sprzętu rehabilitacyjnego wynosi $ {bringlnPrice} (słownie: ${bringlnPricelnWords}) brutto. Kwota ta płatna jest chwili zawierania umowy.

3. Opłata za zlecony demontaż sprzętu rehabilitacyjnego, zniesienie i transport wynosi $ {bringOutPrice} (słownie: ${bringOutPricelnWords}) brutto. Kwota ta płatna jest najpóźniej w dniu rozwiązania umowy (upływu czasu na jaki była zawarta lub jej ustania w inny sposób).

4. Najemca oświadcza, że wynajęty sprzęt wskazany w umowie najmu powinien być dostarczony pod wskazany w umowie adres dostawy w terminie krótszym niż 14 dni od daty podpisania umowy najmu. W razie odstąpienia od umowy w terminie krótszym niż 14 dni zobowiązuję do zapłaty czynszu za pełny okres czynszowy oraz koszty transportu i montażu sprzętu w obie strony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z faktem, że wynajem sprzętu rehabilitacyjnego dotyczy sprzętu opodatkowanego preferencyjną stawką VAT 8%, który to wynajem powiązany jest z innymi czynnościami takimi jak transport i prace montażowe, czy te czynności transport, montaż, demontaż mogą być opodatkowane stawką preferencyjną 8% VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko uzupełnione w odpowiedzi na wezwanie):

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi.

Jak wynika z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT oraz poz. 105 załącznika nr 3 do tej ustawy, bez względu na symbol PKWiU, dla wyrobów medycznych, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, innych niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika, stawka podatku wynosi 8%.

Zgodnie zaś z art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych wyrobem medycznym jest narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

- których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami, w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

W ramach umowy najmu sprzętu rehabilitacyjnego Wnioskodawca w zależności od podpisanej umowy dostarcza sprzęt oraz montuje go w miejscu wskazanym przez zamawiającego. Dostarczenie i montaż sprzętu medycznego są usługami związanymi z dostawą i mają w stosunku do niej charakter poboczny (uzupełniający). Nie są to odrębne świadczenia, ale element pewnej całości, stanowiący z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Dostawa wyrobu medycznego, jego przetransportowanie i montaż w wyznaczonym przez zamawiającego miejscu stanowią na tyle ściśle powiązane ze sobą czynności, że obiektywnie tworzą one jedno nierozerwalne świadczenie. Bez dostawy sprzętu medycznego, usługi jego transportu i montażu utraciłyby swój sens.

Zatem koszty przetransportowania wyrobu medycznego i koszty montażu tego wyrobu we wskazanym przez zamawiającego miejscu, należy potraktować jako element świadczenia zasadniczego, wliczyć do podstawy opodatkowania transakcji i opodatkować według stawki właściwej dla dostawy towarów, tj. stawki właściwej dla dostawy wyrobu medycznego - stanowiących wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, który z kolei precyzyjnie wymieniony został w poz. 106 zał. nr 3 do ustawy, podlega opodatkowaniu według preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8%.

Taką samą stawkę podatku VAT należy zastosować do czynności transportu i montażu tego wyrobu medycznego w pomieszczeniu wskazanym przez nabywcę, jako czynności ściśle związanych z zasadniczą dostawą wyrobu medycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, dalej zwaną ustawą) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z powyższych przepisów wynika, że zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mające miejsce na terytorium kraju podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Definicja towaru zawarta jest w art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którym towar to rzecz oraz jej części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei definicja usługi dokonywana jest poprzez eliminację wszystkiego co stanowi towar. Oznacza to, że usługą jest każde świadczenie, którego nie można zdefiniować jako towar.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie. Jednym z takich wyjątków jest art. 41 ust. 2, który określa, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%.

Stosownie do art. 146a pkt 2 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W pozycji 105 załącznika nr 3 do ustawy, wymienione zostały, bez względu na symbol PKWiU, wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika.

Zapis ten oznacza, że 8% stawka podatku ma zastosowanie wyłącznie do dostawy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej innych niż towary wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy.

Należy zwrócić uwagę na to, że obniżona stawka podatku ma zastosowanie wyłącznie do towarów jakimi są wyroby medyczne. Nie ma zatem zastosowania do świadczenia usług, nawet w sytuacji kiedy przedmiotem wykorzystywanym do świadczenia jest wyrób medyczny.

Wnioskodawca wskazuje, że dokonuje wynajmu sprzętu rehabilitacyjnego wraz z wyposażeniem oraz innymi elementami (dodatkowymi elementami), które są niezbędne do instalacji i prawidłowego działania wynajmowanego sprzętu rehabilitacyjnego.

Dla klasyfikacji świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę jako dostawy towaru czy też świadczenia usług, należy odnieść się do art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.), zgodnie z którym przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Zatem umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu najmu.

Mając na uwadze przytoczone przepisy i ich analizę nie można uznać świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę w postaci wynajmu sprzętu rehabilitacyjnego (łóżka rehabilitacyjnego) jako dostawy towaru, ale jako świadczenie usługi. Bowiem najemca nie staje się właścicielem używanego przez niego łóżka, ale korzysta z niego w określonym czasie w zamian za płacony czynsz.

Należy również stwierdzić, że usługa świadczona przez Wnioskodawcę nie jest wymieniona w żadnej z pozycji załącznika nr 3 do ustawy.

W konsekwencji usługa świadczona przez Wnioskodawcę - wynajem łóżka rehabilitacyjnego wraz z innymi czynnościami takimi jak transport, montaż i demontaż nie może korzystać z opodatkowania stawką 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia/Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.