0112-KDIL2-1.4011.394.2020.1.JK - PIT w zakresie opodatkowania przychodu z przedawnionej wierzytelności.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2020 r. (data wpływu 14 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z przedawnionej wierzytelności - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z przedawnionej wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu XX lutego 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła drogą elektroniczną z X Sp. z o.o. pierwszą umowę pożyczki gotówkowej tzw. chwilówkę w kwocie 1.500 zł z obowiązkiem spłaty w terminie 30 dni do dnia XX marca 2016 r. Z uwagi na to, iż była to chwilówka istniała możliwość po 30 dniach zaciągnięcia kolejnej na określony czas - 30 dni. Następne pożyczki gotówkowe z ww. firmą Zainteresowana zawierała co 30 dni powiększając tym samym kwotę pożyczki. Aby wykonać poprzednie zobowiązanie zaciągała nowe w wyższej wysokości. W ten sposób popadła w tzw. spiralę zadłużenia. Ostatnią umowę pożyczki Zainteresowana zawarła z X Sp. z o.o. w dniu XX października 2016 r. na okres 60 dni, która opiewała na kwotę 5.000 zł z obowiązkiem spłaty do XX grudnia 2016 r. Wnioskodawczyni nie wywiązała się z zobowiązania umownego i zaprzestała spłaty pożyczki.

W dniu XX grudnia 2018 r. Y Fundusz Inwestycyjny Zamknięty (...) nabył wierzytelność od X Sp. z o.o. Organem reprezentującym został ustanowiony (...) S.A. występujący i działający w imieniu X w celu prowadzenia działań w procesie dochodzenia nabytej wierzytelności, która wynosiła na dzień XX grudnia 2018 r. 7.171,58 zł.

W dniu XX listopada 2019 r. Wnioskodawczyni otrzymała pismo z (...) S.A. informujące, iż w związku z przedawnieniem roszczenia przypadającym na 2019 rok zostanie wystawiony dokument PIT-11. W połowie lutego 2020 r. Zainteresowana otrzymała ww. PIT, w którym wielkość przedawnienia stanowi według X przychód w kwocie 7.524,46 zł.

Zobowiązanie nigdy nie było stwierdzone żadnym wyrokiem Sądu. Wierzyciel wycofał się z dochodzenia swojego roszczenia przed Sądem. Nie ma zatem żadnego dowodu na fakt, iż jakikolwiek dług w ogóle istnieje oraz jaka jest jego wysokość.

Umowa pożyczki została zawarta na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni podlega obowiązkowi opodatkowania przychodu od przedawnionej wierzytelności?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie ma podstaw do wystawienia informacji PIT-11 przez płatnika ponieważ nie uzyskała przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Instytucja przedawnienia nie jest równoznaczna z umorzeniem, na podstawie którego powstaje przychód powodujący obowiązek zapłaty podatku dochodowego. W niniejszej sprawie substytucja taka nie zaistniała. Przedawnienie na gruncie cywilnoprawnym nie oznacza zniknięcia lub precyzyjniej ujmując umorzenia długu, oznacza, że należności nie można dochodzić ale samo zobowiązanie nie wygasa. Zobowiązanie staje się tzw. zobowiązaniem naturalnym, a wierzyciel traci jedynie możliwość jego przymusowego wyegzekwowania. Dłużnik ma nadal obowiązek jego wykonania. Sama należność jak i obowiązek spłaty wciąż istnieje, zatem nie można mówić o trwałym przysporzeniu majątkowym. Tym samym podatek od dochodu się nie należy. Tam gdzie ustawodawca chciałby aby przedawnienie wiązało się z powstaniem przychodu, wyraźnie to wskazał.

Dopiero w wyniku umorzenia pożyczki, Zainteresowana uzyska inne nieodpłatne świadczenie, o jakim jest mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., będące źródłem przychodu niezależnie od tego, czy umorzenie nastąpi w drodze umowy czy też jednostronnego oświadczenia woli wierzyciela.

Nie można zrównywać skutków prawnopodatkowych umorzenia i przedawnienia zobowiązania, ponieważ przychód z przedawnienia zobowiązania oraz przychód z umorzenia zobowiązania stanowią odrębne kategorie przychodu. Takie stwierdzenie niesie ryzyko podwójnego opodatkowania tego samego przysporzenia majątkowego po stronie dłużnika, raz w wyniku podniesienia zarzutu przedawnienia zobowiązania i drugi raz, w sytuacji gdy to zobowiązanie zostanie umorzone.

Stanowisko swoje Wnioskodawczyni wspiera Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku o sygn. I SA/Bk 985/17 z dnia 22 listopada 2017 r. oraz Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. II FSK 301/18 z dnia 19 grudnia 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono "inne źródła".

Stosownie natomiast do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionych przepisów wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega co do zasady każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną.

Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, nie mające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Jak natomiast stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyte w tym przepisie sformułowanie "w szczególności" wskazuje, że zawiera on tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe, nie zaliczane do pozostałych źródeł przychodów, stanowią przychody objęte dyspozycją tego przepisu.

Na podstawie art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z zaprezentowanego w treści wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała informację PIT-11, w związku z przedawnieniem długu wynikającego z zaciągniętej pożyczki. Pożyczka nie była zaciągnięta na cele związane z działalnością gospodarczą Zobowiązanie z tytułu zawartej umowy pożyczki przedawniło się w 2019 r.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, dalej: "k.c.") przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z kolei z art. 117 ww. ustawy wynika, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. Po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne.

W świetle powyższego, zobowiązanie przedawnione przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Nie może ono być wyegzekwowane pod przymusem ani też zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli dłużnik powoła się na upływ terminu przedawnienia. Niemniej jednak, w sytuacji gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania mimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania. Zasadnicze znaczenie ma bowiem, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia (ustaje obowiązek spełnienia świadczenia). Skutki finansowe przedawnienia zobowiązania z tytułu kredytu dla kredytobiorcy oraz kredytodawcy są zatem takie same jak przy jego umorzeniu. Pożyczkobiorca kosztem pożyczkodawcy osiąga realne przysporzenie majątkowe.

Przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia.

Stosownie do art. 118 Kodeksu cywilnego, jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, termin przedawnienia wynosi lat dziesięć, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - trzy lata.

Zgodnie z art. 120 § 1 ww. ustawy, bieg przedawnienia rozpoczyna się od dnia, w którym roszczenie stało się wymagalne. Jeżeli wymagalność roszczenia zależy od podjęcia określonej czynności przez uprawnionego, bieg terminu rozpoczyna się od dnia, w którym roszczenie stałoby się wymagalne, gdyby uprawniony podjął czynność w najwcześniej możliwym terminie.

W konsekwencji, jeżeli pożyczkobiorca, nie spłaca zobowiązania z tytułu zaciągniętej pożyczki, a wierzyciel z różnych względów (m.in. z uwagi na przedawnienie) nie dochodzi swoich roszczeń, wówczas pożyczkobiorca osiąga realne przysporzenie majątkowe, które - jako przychód z innych źródeł - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując należy zauważyć, że gdy dochodzi do przedawnienia zobowiązania pożyczkobiorcy, pożyczkobiorca - w dacie przedawnienia - osiąga przychód z innych źródeł w wysokości przedawnionego zobowiązania (składającego się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień przedawnienia). W sytuacji gdy ww. przychody zostały uzyskane w momencie przedawnienia zobowiązania na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek ich wykazania i opodatkowania w zeznaniu podatkowym składanym za rok w którym doszło do przedawnienia zobowiązania, w terminie do 30 kwietnia roku następującego po tym zdarzeniu. Na podstawie art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ww. terminie na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek zapłaty różnicy pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z tego zeznania a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników. W konsekwencji powyższego stanowisko Zainteresowanej należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie określenie skutków podatkowych przedawnienia zobowiązania z tytułu umowy pożyczki po stronie Wnioskodawczyni. Tutejszy organ nie oceniał tego czy wierzytelność wskazana we wniosku uległa przedawnieniu i kiedy to przedawnienie nastąpiło. Informacja ta została przyjęta jako element opisu stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.