0112-KDIL2-1.4011.346.2020.2.KF - Zwolnienie z PIT otrzymanej nagrody.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2020 r. (data wpływu 29 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 maja 2020 r. (data wpływu 17 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 28 maja 2020 r. (data wpływu 28 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanej nagrody - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanej nagrody.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 14 maja 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.346.2020.1.KF, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy oraz w zw. z art. 15zzs ust. 1 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, a jeżeli doręczenie to nastąpiło w czasie trwania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, ogłoszonych z powodu COVID-19 - w terminie 7 dni od dnia zakończenia tych stanów, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednakże, jak zaznaczono w wysłanym wezwaniu, Wnioskodawczyni mogła udzielić odpowiedzi na wezwanie pomimo wstrzymania terminu. Umożliwiło to tut. organowi wydanie rozstrzygnięcia bez konieczności oczekiwania na zakończenie tych stanów, zwłaszcza, że wszystkie czynności dokonane w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, w przedmiotowym postępowaniu będą skuteczne (art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r.).

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 14 maja 2020 r., skutecznie doręczono w dniu 15 maja 2020 r., natomiast w dniach 17 i 28 maja 2020 r. uzupełniono wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą, która nie ukończyła 26. roku życia. W roku 2019 Zainteresowana była zatrudniona na podstawie umowy o pracę w A Sp. z o.o. jako konsultant punktu sprzedaży X i Y. Dla pracowników punktu sprzedaży, X i Y organizował co miesiąc konkurs (program lojalnościowy) (...), który polegał na otrzymywaniu prowizji za zawierane umowy na rzecz X i Y. Przychód opodatkowany wg skali podatkowej 18%, który pracownik ma zapłacić po rozliczeniu w zeznaniu rocznym. W zeznaniu PIT-11 przychód jest ujęty w części F jako "prowizja".

Ponadto, w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowana doprecyzowała przedstawiony opis o następujące informacje.

Świadczenie jakie Wnioskodawczyni otrzymała to nagroda w konkursie (...), w którym to otrzymuje premię bazową czyli% zawieranych umów, premię dodatkową i premię jakościową. Konkurs organizowany jest co miesiąc. X organizuje konkurs (...), a Y konkurs (...). W umowie o pracę zawartej z A Sp. z o.o. jest informacja że A Sp. z o.o. jest partnerem działającym w sieci sprzedaży X. W umowie o pracę do głównego obowiązku należy zawieranie umów na rzecz X (X jest grupą kapitałową Y). W umowie o pracę jest zapis o obowiązku informowania A Sp. z o.o. o nagrodach otrzymanych w konkursach od X oraz Y w ramach konkursu (...). Wnioskodawczyni otrzymała dwa osobne PIT-11 od X oraz Y. Zainteresowana nie zawierała żadnej umowy z ww. firmami. Podpisała tylko oświadczenie, że przystępuje do konkursu organizowanego przez X oraz Y.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód osiągany z konkursu organizowanego dla pracowników podlega zwolnieniu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 148?

Zdaniem Wnioskodawczyni, osiągany przychód powinien podlegać uldze podatkowej zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 148 ze względu na to że jest konkursem, który jest elementem systemu motywacyjnego, który jest organizowany co miesiąc.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku pracy uznaje się "wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody (...)".

Przychód, który otrzymuje Wnioskodawczyni wynika ze stosunku pracy, jest nagrodą dla pracownika, który jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę, w której za dobre wyniki sprzedaży otrzymuje prowizje.

Zainteresowana prosi o wyjaśnienie, czy dobrze interpretuje osiągany przychód, aby móc prawidłowo rozliczyć się z urzędem skarbowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przy tym, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl z kolei art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 148 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, otrzymane przez podatnika do ukończenia 26. roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł.

Norma ta została wprowadzona do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych artykułem 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1394).

Przy czym, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodów uzyskanych w 2019 r. limit zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy zmienianej w art. 1, wynosi 35.636,67 zł.

Analiza treści powyższego zwolnienia podatkowego prowadzi do wniosku, że zwolnienie to nie ma charakteru jedynie podmiotowego, ale ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Podmiotowy, bowiem jest adresowane do podatników podatku dochodowego, którzy nie ukończyli 26. roku życia. Przedmiotowy, bo nie wszystkie przychody osiągnięte przez wskazanych metrykalnie podatników mogą korzystać z tego zwolnienia; dotyczy ono bowiem jedynie przychodów enumeratywnie wymienionych w cyt. art. 21 ust. 1 pkt 148, którymi są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8. Możliwość zastosowania tego zwolnienia ustawodawca uzależnił bowiem od łącznego spełnienia wszystkich przesłanek wytyczonych analizowanym przepisem; zarówno tej podmiotowej, jak i tej przedmiotowej. Są to warunki sine qua non zastosowania zwolnienia.

Jak podano na stronie 1 uzasadnienia do projektu wprowadzającej analizowany przepis ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Druk Sejmowy VIII kadencji nr 3551, Warszawa, 25 czerwca 2019 r.): Projekt ustawy stanowi realizację zapowiedzi zmian w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie likwidacji podatku PIT dla młodych do ukończenia 26. roku życia. Celem tych zmian jest obniżenie obciążeń fiskalnych młodych osób, które wykonują pracę na podstawie stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy, stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej lub umów zlecenia zawartej z firmą. Jest to pierwszy krok w kierunku zmniejszenia klina podatkowego. Zmniejszenie obciążeń pozwoli młodym ludziom łatwej rozpocząć pracę i równocześnie da możliwość powrotu na rynek pracy osobom pracującym w szarej strefie, Przyczyni się to do poprawy współczynnika aktywności zawodowej osób młodych oraz spadku bezrobocia wśród tej grupy wiekowej (...). Jednocześnie na stronie 5 tegoż uzasadnienia wyjaśniono, że: Tak ukształtowany zakres podmiotowy i przedmiotowy zwolnienia wynika z celu, który ma być zrealizowany. Jak wskazano na wstępie, celem tym ma być aktywizacja zawodowa osób młodych poprzez ułatwienie im wejścia na rynek pracy. Stąd zwolnienie od podatku adresowane jest do podatników do 26. roku życia, czyli starszych o rok od osób, które co do zasady kończą naukę i podejmują stałą pracę (vide art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy PIT). Jednocześnie nie chodzi o każdy rodzaj pracy zarobkowej, a wyłącznie wykonywanej w ramach stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy, pracy nakładczej, służby oraz umowy zlecenia zawartej z firmą, będących najpopularniejszymi formami zatrudnienia organizowanymi przez zatrudniającego. Stąd zakresem zwolnienia nie będą objęte przychody z innych źródeł, np. z praktyk absolwenckich, umów o dzieło czy samozatrudnienia.

Przedmiotem wątpliwości na gruncie analizowanej sprawy jest natomiast możliwość zwolnienia od podatku dochodowego - na podstawie cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nagrody otrzymanej przez Zainteresowaną, która nie ukończyła 26. roku życia.

W analizowanej sprawie przesłanka podmiotowa omawianego zwolnienia została spełniona, bowiem jak Wnioskodawczyni wskazała jest podatnikiem, który nie ukończył 26. roku życia.

Wątpliwości natomiast wzbudza i wymaga rozważenia spełnienie przesłanki przedmiotowej zastosowania omawianego zwolnienia, tj. ustalenie czy rzeczona nagroda została otrzymana ze źródła przychodu wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak już wykazano wyżej, od strony przedmiotowej omawiane zwolnienie może mieć zastosowanie jedynie do przychodów ze:

* stosunku służbowego,

* stosunku pracy,

* pracy nakładczej,

* spółdzielczego stosunku pracy oraz

* umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca na zasadzie zamkniętej listy wskazał zatem wprost źródła przychodów objętych zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Źródła przychodów zostały wskazane przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ww. ustawy, gdzie wymieniono:

* stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1);

* inne źródła (pkt 9).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy. Zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy - o ile nie stanowi wymienionego w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku na podstawie przepisów Ordynacja podatkowa - podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl natomiast art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Również w tym przypadku sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z innych źródeł są wszelkie przychody, które nie pochodzą ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, a jednocześnie stanowią przychód w rozumieniu tej ustawy. Do źródła tego należą zatem wszelkie pozostałe przychody niemieszczące się w innych źródłach przychodów.

Zdaniem Wnioskodawczyni otrzymaną przez Nią nagrodę należy zaliczyć do przychodów ze stosunku pracy. Z powyższym twierdzeniem nie można jednak się zgodzić.

Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego jako "stosunek pracy" jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy podatnika stosunek pracy.

W niniejszej sprawie organizatorem i fundatorem nagród pieniężnych (prowizji) w ramach programu motywacyjnego dla pracowników punktów sprzedaży jest - zgodnie z informacją podaną w treści wniosku - X oraz Y, które nie są pracodawcami Wnioskodawczyni. Pracodawcą Zainteresowanej, co wynika z treści wniosku, w 2019 r. była spółka A Sp. z o.o.

Zatem, w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawczynię nagrody pieniężnej (prowizji) od podmiotów trzecich (niebędących Jej pracodawcą), nie można zgodzić się, że stanowi ona przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mimo współpracy pracodawcy z organizatorami akcji, przychód uzyskany przez pracownika w ramach akcji promocyjnej nie może stanowić dla pracownika przychodu ze stosunku pracy, ale przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, że biorąc udział w akcji promocyjnej, pracownik punktu sprzedaży poprzez swoją aktywność nakierowaną na sprzedaż produktów podmiotu organizującego akcję działa na jego korzyść, a nie na korzyść swojego pracodawcy. Tym samym, nie istnieje związek prawny ani faktyczny pomiędzy uzyskanym przez uczestnika akcji promocyjnej przychodem z tytułu udziału w akcji, a stosunkiem pracy łączącym go z pracodawcą.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni otrzymując nagrodę pieniężną za zawierane umowy na rzecz X oraz Y nie uzyskała przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale przychód z innych źródeł, określony w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Zakwalifikowanie otrzymanej przez Wnioskodawczynię nagrody do przychodów z innych źródeł powoduje, że w analizowanej sprawie - wbrew twierdzeniu Zainteresowanej - zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania.

Podsumowując, na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nagroda otrzymana przez Wnioskodawczynię nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ mimo spełnienia przesłanki podmiotowej zastosowania analizowanego zwolnienia, nie została spełniona przesłanka przedmiotowa, co z kolei wyklucza możliwość zastosowania ww. zwolnienia.

Przedmiotowa nagroda stanowi bowiem dla Wnioskodawczyni przychód ze źródła określonego jako inne, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy podatkowej, a ta kategoria przychodów nie mieści się w żadnej enumeratywnie wymienionej przez ustawodawcę w cyt. art. 21 ust. 1 pkt 148 kategorii przychodów, uprawniających do zastosowania rzeczonego zwolnienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.