0112-KDIL1-3.4012.95.2019.2.JN - Montaż obrotowego podgrzewacza powietrza - mechanizm odwrotnego obciążenia.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2019 r. (data wpływu 28 lutego 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 18 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usługi montażu obrotowego podgrzewacza powietrza - jest prawidłowe.

W dniu 28 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usługi montażu obrotowego podgrzewacza powietrza. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 18 kwietnia 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz stanowisko własne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy. Spółka jako dalszy podwykonawca na podstawie kontraktu zawartego z "X" Sp. z o.o. (czynny podatnik VAT) zajmuje się realizacją montażu obrotowego podgrzewacza powietrza kotła, który jest częścią budowy nowego bloku energetycznego.

Na podstawie zawartej umowy Wykonawca zobowiązany jest świadczyć na rzecz firmy "X" Sp. z o.o. wykonanie usługi montażu 1 szt. obrotowego podgrzewacza powietrza produkcji firmy (...) na kotle wg otrzymanej specyfikacji technicznej (cz. mechaniczna).

W ramach realizacji przedmiotowego zobowiązania do obowiązków Spółki należy:

* montaż wszystkich nowych elementów OPP - podstawy wraz z łożyskiem nośnym, wału, obudowy zewnętrznej, montaż segmentów wirnika, elementów grzejnych, układów napędowych zgodnie ze specyfikacją techniczną,

* montaż układów napędowych, zdmuchiwaczy, instalacji pomocniczych - silniki, przekładnie, wieniec, zdmuchiwacze parowe, instalacje p. poż.,

* montaż układu uszczelnień OPP - promieniowych, obwodowych, wydłużnych,

* prace rozruchowe - rozruch urządzeń na "zimno", regulacje uszczelnień,

* nadzór kierowniczy nad realizacją montażu OPP - opracowanie projektu organizacji montażu, kierowanie pracami zespołu, udział w odbiorach,

* nadzór BHP - szkolenie BHP, instrukcje stanowiskowe, kontrola zabezpieczeń,

* nadzór spawalniczy - nadzór robót spawalniczych, badanie spoin VT i PT,

* projekt organizacji montażu elementów wielogabarytowych,

* dokumentacja odbiorowa - dokumentacja jakościowa powykonawcza według wymagań inwestora.

Usługa nie obejmuje jakichkolwiek robót budowlanych: fundamentów, stropów, podlewek, montażu konstrukcji stalowych oraz robót elektrycznych.

W ramach realizacji przedmiotowego zobowiązania do obowiązków Zlecającego należy:

* przekazanie Wykonawcy dokumentacji projektowej z aktualnymi uzgodnieniami,

* udostępnienie wykonawcy dziennika budowy wraz z pozwoleniem na budowę,

* wprowadzenie Wykonawcy na Teren Budowy oraz wskazanie reperów roboczych,

* zapewnienie nadzoru inwestorskiego i autorskiego,

* dokonywanie odbiorów poszczególnych rodzajów robót - w tym znikających lub ulegających zakryciu - w terminach lub w trybie ustalonym w Umowie.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługa kompleksowego montażu obrotowego podgrzewacza powietrza, realizowana w ramach kontraktu podwykonawczego podlega rozliczeniu w ramach "odwrotnego obciążenia" na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy o podatku od towarów usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, faktury za wykonanie usługi na rzecz "X" Sp. z o.o., polegające na montażu obrotowego podgrzewacza powietrza kotła K11 w (...) powinny być wystawiane bez określenia w nich podatku należnego od towarów i usług oraz z adnotacją "odwrotne obciążenie".

Wnioskodawca uważa, że realizowana przez niego usługa montażu obrotowego podgrzewacza powietrza mieści się w grupowaniu PKWiU 43.99.90.0 "Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych", wymienionych w poz. 48 załącznika nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 jednocześnie usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W niniejszej sprawie, realizowana przez Wnioskodawcę usługa montażu podgrzewacza powietrza podlega zaklasyfikowaniu do grupowania PKWiU 43.99.90.0 wymienionego w załączniku nr 14 do ustawy z uwagi na jej budowlany charakter. Spełnione zostały również warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 8, a także art. 17 ust. 1h, a zatem podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu opisanej usługi realizowanej przez Wnioskodawcę jest "X" Sp. z o.o.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowego sposobu opodatkowania dla danej usługi istotne jest właściwe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ oparł się na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Wskazać należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania usług, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do prawidłowego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania usług do grupowań statystycznych.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu sprawy (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku usług) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 5a ustawy - towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. dla potrzeb podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy - podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W świetle art. 17 ust. 2 ustawy - w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Z kolei świadczenie ww. usług przez głównego wykonawcę na rzecz inwestora jest opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek od towarów i usług rozliczany jest przez głównego wykonawcę, zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane świadczenie zawierającą podatek VAT.

Ustawa nie definiuje pojęcia "podwykonawcy", zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: "podwykonawca - to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy" (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Zatem powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca - główny wykonawca.

W związku z ww. przedstawionym schematem podmiotów występujących przy świadczeniu usługi należy wskazać, że podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Fakt zgłoszenia lub nie inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy. Status podwykonawcy wynika bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku - świadczą o tym statusie całokształt okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Aby stwierdzić, że w realizacji danej inwestycji uczestniczy podwykonawca muszą wystąpić dwa rodzaje zleceń: pierwotne zlecenie udzielone głównemu wykonawcy oraz zlecenie udzielone przez głównego wykonawcę na rzecz kolejnego podmiotu, który pełni właśnie funkcję podwykonawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź ust. 9 ustawy. Wnioskodawca jako dalszy podwykonawca na podstawie kontraktu zawartego z "X" Sp. z o.o. (czynny podatnik VAT) zajmuje się realizacją montażu obrotowego podgrzewacza powietrza kotła (wg otrzymanej specyfikacji technicznej), który jest częścią budowy nowego bloku energetycznego. Usługa montażu obrotowego podgrzewacza powietrza mieści się w grupowaniu PKWiU 43.99.90.0 "Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych". Wnioskodawca wskazał, że świadczenie realizowane przez "X" Sp. z o.o. na rzecz kolejnego zamawiającego, obejmujące także usługę wykonaną przez niego, klasyfikowane jest do grupowania PKWiU 43.99.90.0 "Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych" wymienione w pozycji 48 załącznika nr 14 do ustawy.

W ramach realizacji przedmiotowego zobowiązania do obowiązków Wnioskodawcy należy:

* montaż wszystkich nowych elementów OPP - podstawy wraz z łożyskiem nośnym, wału, obudowy zewnętrznej, montaż segmentów wirnika, elementów grzejnych, układów napędowych zgodnie ze specyfikacją techniczną,

* montaż układów napędowych, zdmuchiwaczy, instalacji pomocniczych - silniki, przekładnie, wieniec, zdmuchiwacze parowe, instalacje p. poż.,

* montaż układu uszczelnień OPP - promieniowych, obwodowych, wydłużnych,

* prace rozruchowe - rozruch urządzeń na "zimno", regulacje uszczelnień,

* nadzór kierowniczy nad realizacją montażu OPP - opracowanie projektu organizacji montażu, kierowanie pracami zespołu, udział w odbiorach,

* nadzór BHP - szkolenie BHP, instrukcje stanowiskowe, kontrola zabezpieczeń,

* nadzór spawalniczy - nadzór robót spawalniczych, badanie spoin VT i PT,

* projekt organizacji montażu elementów wielogabarytowych,

* dokumentacja odbiorowa - dokumentacja jakościowa powykonawcza według wymagań inwestora.

Usługa nie obejmuje jakichkolwiek robót budowlanych: fundamentów, stropów, podlewek, montażu konstrukcji stalowych oraz robót elektrycznych.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, czy też zastosowanie ma ogólna zasada rozliczenia podatku - ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy:

Przy czym podkreślić należy, że dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie ww. przesłanek łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca (zarejestrowany, czynny podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź ust. 9 ustawy) świadcząc jako podwykonawca usługę polegającą na montażu obrotowego podgrzewacza powietrza sklasyfikowaną pod symbolem PKWiU 43.99.90.0 "Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych", która jest wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy na rzecz "X" Sp. z o.o. (czynnego podatnika VAT świadczącego na rzecz kolejnego zamawiającego świadczenie sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 43.99.90.0 "Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych"), dla ww. usługi powinien zastosować mechanizm odwrotnego obciążenia wynikający z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Oznacza to, że Wnioskodawca nie jest podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu jej świadczenia, a obowiązek ten spoczywa na "X" Sp. z o.o. jako nabywcy tej usługi.

Podsumowując, usługa kompleksowego montażu obrotowego podgrzewacza powietrza, realizowana w ramach kontraktu podwykonawczego podlega rozliczeniu w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to sposobu wystawienia faktury.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięć, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.