0112-KDIL1-3.4012.85.2018.2.KM - Miejsce opodatkowania usługi cateringowej oraz usługi transportowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2018 r. (data wpływu 7 lutego 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 10 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* nieprawidłowe - w zakresie uznania sprzedaży gotowych zestawów cateringowych przez Wnioskodawcę na rzecz Franczyzobiorcy za usługę cateringową i miejsca jej opodatkowania;

* prawidłowe - w zakresie miejsca opodatkowania usługi transportowej.

W dniu 7 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży gotowych zestawów cateringowych przez Wnioskodawcę na rzecz Franczyzobiorcy za usługę cateringową i miejsca jej opodatkowania oraz w zakresie miejsca opodatkowania usługi transportowej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 10 kwietnia 2018 r.) o potwierdzenie wpłaty brakującej kwoty oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą i jest zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z ustawą o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. świadczenie usług cateringowych w branży cateringu dietetycznego (dalej zwane jako usługi cateringu dietetycznego). Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz klientów indywidualnych, którzy bezpośrednio nabywają usługi od Wnioskodawcy.

Głównymi cechami usługi są:

1. Klienci składają zamówienia za pośrednictwem systemu informatycznego dokonując wyboru dostępnych diet dostarczanych do klientów w obsługiwanych przez Wnioskodawcę lokalizacjach;

2. Dieta składa się z zestawu zbilansowanych posiłków; menu do każdej z diet jest opracowywane odrębnie dla każdego dnia dostawy. Na etapie zamówienia klient nie zna całkowitego menu wybranej diety, a jedynie opis zamawianej diety;

3. Wnioskodawca produkuje i dostarcza zamówione diety uwzględniając indywidualne wskazania klienta oraz przyjęte zasady sprzedaży (np. lokalizacja, termin i miejsce dostawy, możliwość spełnienia indywidualnych uwag klienta do zamówienia);

4. Wnioskodawca w ramach usługi dostarcza zamówienie na adres wskazany przez klienta w godzinach dostaw;

5. Klient na etapie składania i realizacji zamówienia ma możliwość modyfikacji zamówionej diety, tj. np. może określić obostrzenia do posiłków, może zrezygnować z jednego posiłku, może zmienić kaloryczność diety, może zmienić typ diety czy elastycznie wskazywać;

6. Dodatkowo klient ma możliwość skorzystania z porady dietetyka, który pomaga dobrać dietę, określić wyłączenia produktów czy określić indywidualny plan dietetyczny na podstawie konsultacji dietetycznej.

Wnioskodawca oprócz swojej sprzedaży rozwija sieć franczyzową cateringu dietetycznego na rynkach zagranicznych. Franczyzobiorcy na podstawie umowy franczyzowej uprawnieni są do świadczenia usług cateringu dietetycznego na rynku docelowym według zasad wskazanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca zawarł umowę franczyzową z podmiotem zagranicznym z Niemiec (zwany dalej Franczyzobiorcą) według następujących zasad:

1. Franczyzobiorca dokonuje sprzedaży usług cateringu dietetycznego pod marką "A" na terenie Republiki Federalnej Niemiec, w uzgodnionej przez obie strony lokalizacji oraz zgodnie z wypracowanym przez Wnioskodawcę Systemem franczyzowym cateringu dietetycznego, który obejmuje wszelkie elementy niezbędne do prowadzenia Działalności. Podstawowymi i obligatoryjnymi elementami tego Systemu są:

d. System Informatyczny wraz z opisem jego funkcjonowania;

2. Wnioskodawca nie pobiera opłat prowizyjnych od sprzedaży Franczyzobiorcy. Dochodowość projektu przede wszystkim opiera na sprzedaży na rzecz Franczyzobiorcy zestawów cateringowych na podstawie ustalonego cennika.

3. Franczyzobiorca do sprzedaży usług cateringu dietetycznego wykorzystuje udostępniony na czas obowiązywania umowy franczyzowej System informatyczny pozwalający na kompleksową obsługę klienta (przyjmowanie i realizacja zamówień usług cateringu dietetycznego).

4. System Informatyczny jest własnością Wnioskodawcy (podpięty do domeny będącej własnością Wnioskodawcy, zlokalizowany jest na serwerze na terenie Polski) i składa się z:

5. Franczyzobiorca uprawniony jest do sprzedaży usług cateringu dietetycznego na podstawie zatwierdzonej listy diet. Wnioskodawca przekazuje Franczyzobiorcy menu do każdej z diet, wraz z listą możliwych obostrzeń produktowych przy każdej z diet. Franczyzobiorca może za zgodą Wnioskodawcy dokonywać indywidualnych zmian w menu w zależności od specyfiki rynku na którym działa.

6. Wnioskodawca zapewnia wsparcie opiekuna franczyzy, z którym ustalane są szczegóły w zakresie działania w Systemie, w tym w zakresie indywidualnych zmian do zamówionych zestawów cateringowych.

7. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży zestawów cateringowych na rzecz Franczyzobiorcy na podstawie dziennej listy zamówień. Lista zamówień zawiera liczbę zestawów do wyprodukowania wraz z danymi o indywidualnych obostrzeniach klienta i danymi do oznaczenia zestawów. Wnioskodawca może odmówić produkcji danego zamówienia, jeśli nie jest ono zgodne z zasadami działalności określonymi w Umowie franczyzowej.

8. Wnioskodawca wyprodukowane zestawy cateringowe za odrębną opłatą dostarcza do jednego punktu dostawy na terenie Republiki Federalnej Niemiec.

9. Wnioskodawca wytwarza gotowy zestaw cateringowy dla klienta Franczyzobiorcy (kompletny zestaw uwzględniający obostrzenia, zapakowany w opakowanie dla klienta wraz z oznaczeniem opakowania dla kierowcy). Dostawa do klienta Franczyzobiorcy realizowana jest po stronie Franczyzobiorcy.

10. Wnioskodawca przez okres do 6 miesięcy od momentu uruchomienia dodatkowo świadczy odpłatnie na rzecz Franczyzobiorcy wsparcie administracyjne w obsłudze zamówień, tj. w szczególności w zakresie weryfikacji i zatwierdzania zamówień, wprowadzania płatności oraz kontaktu z klientem w zakresie złożonych zamówień. Franczyzobiorca może w każdym momencie zrezygnować z niniejszego wsparcia.

Wnioskodawca i Franczyzobiorca posiadają status czynnego podatnika VAT UE. Wnioskodawca rozliczać będzie wyprodukowane na rzecz Franczyzobiorcy zestawy cateringowe z tytułu wykonania usługi cateringowej obciążonej stawką 8% podatku od towarów i usług, a dostawę wyprodukowanych zestawów cateringowych z tytułu usługi transportowej jako wewnątrzwspólnotowe świadczenie usług. Miejscem świadczenia usługi cateringowej jest Polska, natomiast miejscem świadczenia usługi transportowej jest Republika Federalna Niemiec.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca odpowiedział na zadane przez tutejszy organ pytania w następujący sposób:

1. Wyjaśnienie na czym będą polegać "obostrzenia" klientów co do dostarczanych zestawów cateringowych? W szczególności należy wskazać:

a. czy klienci Franczyzobiorcy będą mogli swobodnie układać własną dietę bądź swobodnie ją modyfikować?

Odp.:

Klienci nie mają możliwości swobodnego układania diety, tj. nie układają własnego menu ani nie mogą dobierać dań z różnych typów zestawów. Klient może ją modyfikować w taki sposób, że:

* zestaw 5 posiłków może za dodatkową opłatą powiększyć o dodatkowy posiłek z wybranej diety lub innej aktualnej w ofercie (I śniadanie lub II śniadanie, obiad, podwieczorek, kolacja),

* zestaw 5 posiłków może pomniejszyć o jeden posiłek z danej diety uzyskując przy tym proporcjonalnie pomniejszenie ceny nabycia (I śniadanie lub II śniadanie, podwieczorek, kolacja),

* klient może podać do 5 obostrzeń produktowych, tj. może na przykład poprosić o wyłączenie z posiłków wybranego produktu, sprzedający może jednak odmówić wyłączenia produktu, jeśli stoi to w sprzeczności z zasadą układania i bilansowania posiłków; możliwość zmiany produktu nie wpływa na zmianę ceny końcowej za dietę dla klienta,

* klient przed rozpoczęciem realizacji i w trakcie realizacji zamówienia może zmieniać typ diety z której korzysta w ramach zamówienia, tj. na przykład może na jeden dzień wybrać dietę wegetariańską a na drugi dietę bezglutenową; dodatkowo klient może na każdy dzień zmienić kaloryczność zestawu, zmiana typu diety i/lub zmiana kaloryczności wpływa na zmianę ceny końcowej dla klienta w zależności od wybranej diety i/lub kaloryczności na dany dzień,

* klient może wstrzymać dostarczanie zestawu na jeden lub więcej dni oraz może zmienić adres dostawy na jeden lub więcej dni.

Odp.:

* klient może decydować o produktach wchodzących w skład poprzez wskazywanie swoich preferencji żywieniowych w ramach prawa do wykluczenia do 5 produktów z diety oraz poprzez wybór jednej z kilkunastu dostępnych diet,

* Sprzedający oferuje klientom do wyboru kilkanaście typów diet o opisanej charakterystyce (np. niezawierającej glutenu, laktozy, mięsa, ryb, o niskim indeksie glikemicznym itd.) i zróżnicowanej kaloryczności zestawu.

Odp.:

W ramach usługi klient może skorzystać bez dodatkowej opłaty z konsultacji osobistych, mailowych, telefonicznych z dietetykiem, który pomoże dobrać dietę, udzieli informacji o składzie zestawu, oceni możliwość zmiany do 5 produktów w diecie. Dodatkowo klient może na spotkaniu z dietetykiem przejść przez proces konsultacji dietetycznej, której elementem jest pomiar specjalistycznym urządzeniem badającym skład ciała oraz wagę danej osoby.

2. Czy Wnioskodawca zawrze z Franczyzobiorcą umowę na oddzielne od sprzedaży zestawów cateringowych świadczenie usługi transportowej?

Odp.:

Wnioskodawca zawierając umowę franczyzową z Franczyzobiorcą wskazał, że Franczyzobiorca może, ale nie musi korzystać z usługi transportowej Wnioskodawcy, przy czym usługa ta dotyczyć może wykonania transportu wszystkich zamówionych zestawów na dany dzień dostaw z miejsca produkcji do wybranego punktu przeładunkowego w Polsce lub za granicą. W umowie zawarto także zapis wskazujący, iż jeśli Franczyzobiorca zleci wykonanie takiej usługi to usługa ta jest odrębnie płatna tylko gdy usługa realizowana jest z opcją przekroczenia granicy kraju niezależnie od ilości transportowanych zestawów lub z opcją usługi realizowanej na terenie Polski dla ilości zestawów powyżej 20 szt./dzień. Strony ustaliły, iż dostawa do klienta końcowego zawsze będzie realizowana przez Franczyzobiorcę.

3. Wskazanie klasyfikacji statystycznej dla czynności świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Franczyzobiorcy - według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r. Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - według symbolu PKWiU siedmiocyfrowego.

Odp.:

Klasyfikacja statystyczna dla czynności świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Franczyzobiorcy:

56.21.1

Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering)

56.21.11

sługi przygotowywania i dostarczania żywności dla gospodarstw domowych

56.21.11.0

Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla gospodarstw domowych

częściowo 8% - poz. 7 zał. do rozporządzenia w sprawie stawek - "ex 56 - Usługi związane z wyżywieniem, z wyłączeniem sprzedaży:

56.21.19

Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering)

56.21.19.0

Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering)

częściowo 8% - poz. 7 zał. do rozporządzenia w sprawie stawek - "ex 56 - Usługi związane z wyżywieniem, z wyłączeniem sprzedaży:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca prawidłowo traktuje sprzedaż zestawów cateringowych wytworzonych na rzecz Franczyzobiorcy jako świadczenie usługi cateringowej, dla której stosuje się stawkę 8% podatku od towarów i usług, nie zaś jako dostawę wewnątrzwspólnotową towarów?

2. Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że miejscem świadczenia usługi cateringowej jest Polska?

3. Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że miejscem świadczenia usługi transportowej jest Republika Federalna Niemiec?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo traktuje on sprzedaż zestawów cateringowych wytworzonych na rzecz Franczyzobiorcy jako świadczenie usług cateringowych, dla której stosuje się stawkę 8% podatku od towarów i usług. Usługa cateringowa wytworzona jest w Polsce, zatem ma tutaj zastosowanie art. 28i ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usługi cateringu jest miejsce faktycznego jej wykonania, zaś miejscem świadczenia usługi transportowej będzie Republika Federalna Niemiec.

Zdaniem Wnioskodawcy, mamy tutaj do czynienia ze świadczeniem usług nie zaś z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera własnej definicji usługi cateringu. Zatem należy odwołać się do definicji słownikowej tego pojęcia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl), catering to "usługa polegająca na przygotowywaniu i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw lub na organizacji przyjęć". Wnioskodawca będzie przygotowywał i dostarczał na zamówienie gotowe diety do spożycia.

W przypadku Wnioskodawcy dostarczaniu diet mogą towarzyszyć usługi dodatkowe polegające na konsultacjach dietetycznych w zakresie doboru odpowiedniej diety, składu produktów wchodzących w skład posiłku, uwzględnianiu indywidualnych wskazań klienta, modyfikacji zamówionej diety. Klient nie ma obowiązku korzystania z usług dodatkowych.

Dla rozstrzygnięcia czy mamy do czynienia z dostawą wewnątrzwspólnotową towaru czy ze świadczeniem usług cateringu dietetycznego, zdaniem Wnioskodawcy, bez znaczenia pozostaje fakt, że zamawiającym będzie Franczyzobiorca, dostawa odbywać się będzie do Franczyzobiorcy, Franczyzobiorca dostarczać będzie zestaw cateringowy do klienta i faktura wystawiana będzie na Franczyzobiorcę. Jakkolwiek strony umowy (Franczyzodawca i Franczyzobiorca) zarówno w aspekcie prawnym, jak i finansowym są odrębnymi podmiotami, a Franczyzobiorca zobowiązany jest do prowadzenia we własnym mieniu i na własny rachunek działalności gospodarczej, jednak z zachowaniem ściśle określonych zasad wyznaczonych przez Franczyzodawcę. Franczyzodawca realizować będzie dostawy na podstawie indywidualnych zamówień klientów składanych Franczyzobiorcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy uznać należy, iż czynności opisane w stanie faktycznym złożonego wniosku, nie stanowią dostawy towarów, lecz powinny zostać uznane za świadczenie usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

* nieprawidłowe - w zakresie uznania sprzedaży gotowych zestawów cateringowych przez Wnioskodawcę na rzecz Franczyzobiorcy za usługę cateringową i miejsca jej opodatkowania;

* prawidłowe - w zakresie miejsca opodatkowania usługi transportowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 13 ust. 1 ustawy - przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. świadczenie usług cateringowych w branży cateringu dietetycznego. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz klientów indywidualnych, którzy bezpośrednio nabywają usługi od Wnioskodawcy. Usługi polegają na tym, że klienci składają zamówienia za pośrednictwem systemu informatycznego dokonując wyboru dostępnych diet dostarczanych do klientów w obsługiwanych przez Wnioskodawcę lokalizacjach. Dieta składa się z zestawu zbilansowanych posiłków; menu do każdej z diet jest opracowywane odrębnie dla każdego dnia dostawy. Na etapie zamówienia klient nie zna całkowitego menu wybranej diety, a jedynie opis zamawianej diety. Wnioskodawca produkuje i dostarcza zamówione diety uwzględniając indywidualne wskazania klienta oraz przyjęte zasady sprzedaży (np. lokalizacja, termin i miejsce dostawy, możliwość spełnienia indywidualnych uwag klienta do zamówienia). Wnioskodawca w ramach usługi dostarcza zamówienie na adres wskazany przez klienta w godzinach dostaw. Klient na etapie składania i realizacji zamówienia ma możliwość modyfikacji zamówionej diety, tj. np. może określić obostrzenia do posiłków, może zrezygnować z jednego posiłku, może zmienić kaloryczność diety, może zmienić typ diety. Dodatkowo klient ma możliwość skorzystania z porady dietetyka, który pomaga dobrać dietę, określić wyłączenia produktów czy określić indywidualny plan dietetyczny na podstawie konsultacji dietetycznej.

Wnioskodawca oprócz swojej sprzedaży rozwija sieć franczyzową cateringu dietetycznego na rynkach zagranicznych. Franczyzobiorcy na podstawie umowy franczyzowej uprawnieni są do świadczenia usług cateringu dietetycznego na rynku docelowym według zasad wskazanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca zawarł umowę franczyzową z podmiotem zagranicznym z Niemiec (Franczyzobiorcą) według następujących zasad:

1. Franczyzobiorca dokonuje sprzedaży usług cateringu dietetycznego pod marką "A" na terenie Republiki Federalnej Niemiec, w uzgodnionej przez obie strony lokalizacji oraz zgodnie z wypracowanym przez Wnioskodawcę Systemem franczyzowym cateringu dietetycznego, który obejmuje wszelkie elementy niezbędne do prowadzenia Działalności. Podstawowymi i obligatoryjnymi elementami tego Systemu są: procedury zarządzania i organizacji Działalnością; metodologia obsługi klienta w zakresie dostarczania Zestawów; lista diet; System Informatyczny wraz z opisem jego funkcjonowania; spójna identyfikacja wizualna; strategia marketingowa Działalności; opis wyposażenia biura i zaplecza magazynowego.

2. Wnioskodawca nie pobiera opłat prowizyjnych od sprzedaży Franczyzobiorcy. Dochodowość projektu przede wszystkim opiera na sprzedaży na rzecz Franczyzobiorcy zestawów cateringowych na podstawie ustalonego cennika.

3. Franczyzobiorca do sprzedaży usług cateringu dietetycznego wykorzystuje udostępniony na czas obowiązywania umowy franczyzowej System informatyczny pozwalający na kompleksową obsługę klienta (przyjmowanie i realizacja zamówień usług cateringu dietetycznego).

4. System Informatyczny jest własnością Wnioskodawcy (podpięty do domeny będącej własnością Wnioskodawcy, zlokalizowany jest na serwerze na terytorium Polski) i składa się z: strony www. za pośrednictwem której klient składa zamówienie; systemu obsługi zamówień, który służy do obsługi złożonych zamówień; aplikacji dla kierowców, która pozwala zarządzać dostawami zestawów cateringowych.

5. Franczyzobiorca uprawniony jest do sprzedaży usług cateringu dietetycznego na podstawie zatwierdzonej listy diet. Wnioskodawca przekazuje Franczyzobiorcy menu do każdej z diet, wraz z listą możliwych obostrzeń produktowych przy każdej z diet. Franczyzobiorca może za zgodą Wnioskodawcy dokonywać indywidualnych zmian w menu w zależności od specyfiki rynku na którym działa.

6. Wnioskodawca zapewnia wsparcie opiekuna franczyzy, z którym ustalane są szczegóły w zakresie działania w Systemie, w tym w zakresie indywidualnych zmian do zamówionych zestawów cateringowych.

7. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży zestawów cateringowych na rzecz Franczyzobiorcy na podstawie dziennej listy zamówień. Lista zamówień zawiera liczbę zestawów do wyprodukowania wraz z danymi o indywidualnych obostrzeniach klienta i danymi do oznaczenia zestawów. Wnioskodawca może odmówić produkcji danego zamówienia, jeśli nie jest ono zgodne z zasadami działalności określonymi w Umowie franczyzowej.

8. Wnioskodawca wyprodukowane zestawy cateringowe za odrębną opłatą dostarcza do jednego punktu dostawy na terytorium Niemiec.

9. Wnioskodawca wytwarza gotowy zestaw cateringowy dla klienta Franczyzobiorcy (kompletny zestaw uwzględniający obostrzenia, zapakowany w opakowanie dla klienta wraz z oznaczeniem opakowania dla kierowcy). Dostawa do klienta Franczyzobiorcy realizowana jest po stronie Franczyzobiorcy.

10. Wnioskodawca przez okres do 6 miesięcy od momentu uruchomienia dodatkowo świadczy odpłatnie na rzecz Franczyzobiorcy wsparcie administracyjne w obsłudze zamówień, tj. w szczególności w zakresie weryfikacji i zatwierdzania zamówień, wprowadzania płatności oraz kontaktu z klientem w zakresie złożonych zamówień. Franczyzobiorca może w każdym momencie zrezygnować z niniejszego wsparcia.

Wnioskodawca i Franczyzobiorca posiadają status czynnego podatnika VAT UE.

Wnioskodawca wskazał również, że klient może modyfikować dietę w taki sposób, że zestaw 5 posiłków może za dodatkową opłatą powiększyć o dodatkowy posiłek z wybranej diety lub innej aktualnej w ofercie (I śniadanie lub II śniadanie, obiad, podwieczorek, kolacja). Zestaw 5 posiłków może pomniejszyć o jeden posiłek z danej diety uzyskując przy tym proporcjonalnie pomniejszenie ceny nabycia (I śniadanie lub II śniadanie, podwieczorek, kolacja). Klient może podać do 5 obostrzeń produktowych, tj. może na przykład poprosić o wyłączenie z posiłków wybranego produktu, sprzedający może jednak odmówić wyłączenia produktu, jeśli stoi to w sprzeczności z zasadą układania i bilansowania posiłków; możliwość zmiany produktu nie wpływa na zmianę ceny końcowej za dietę dla klienta. Klient przed rozpoczęciem realizacji i w trakcie realizacji zamówienia może zmieniać typ diety z której korzysta w ramach zamówienia, tj. na przykład może na jeden dzień wybrać dietę wegetariańską a na drugi dietę bezglutenową; dodatkowo klient może na każdy dzień zmienić kaloryczność zestawu, zmiana typu diety i/lub zmiana kaloryczności wpływa na zmianę ceny końcowej dla klienta w zależności od wybranej diety i/lub kaloryczności na dany dzień. Klient może wstrzymać dostarczanie zestawu na jeden lub więcej dni oraz może zmienić adres dostawy na jeden lub więcej dni. Klient może decydować o produktach wchodzących w skład poprzez wskazywanie swoich preferencji żywieniowych w ramach prawa do wykluczenia do 5 produktów z diety oraz poprzez wybór jednej z kilkunastu dostępnych diet. Sprzedający oferuje klientom do wyboru kilkanaście typów diet o opisanej charakterystyce (np. niezawierającej glutenu, laktozy, mięsa, ryb, o niskim indeksie glikemicznym itd.) i zróżnicowanej kaloryczności zestawu.

W ramach usługi klient może skorzystać bez dodatkowej opłaty z konsultacji osobistych, mailowych, telefonicznych z dietetykiem, który pomoże dobrać dietę, udzieli informacji o składzie zestawu, oceni możliwość zmiany do 5 produktów w diecie. Dodatkowo klient może na spotkaniu z dietetykiem przejść przez proces konsultacji dietetycznej, której elementem jest pomiar specjalistycznym urządzeniem badającym skład ciała oraz wagę danej osoby.

Wnioskodawca wskazał następującą klasyfikację statyczną dla czynności świadczonych na rzecz Franczyzobiorcy:

56.21.1 - Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering)

56.21.11 - Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla gospodarstw domowych

56.21.11.0 - Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla gospodarstw domowych

56.21.19 - Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering)

56.21.19.0 - Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że zawierając umowę franczyzową z Franczyzobiorcą może on, ale nie musi korzystać z usługi transportowej Wnioskodawcy, przy czym usługa ta dotyczyć może wykonania transportu wszystkich zamówionych zestawów na dany dzień dostaw z miejsca produkcji do wybranego punktu przeładunkowego w Polsce lub za granicą. W umowie zawarto także zapis wskazujący, iż jeśli Franczyzobiorca zleci wykonanie takiej usługi to usługa ta jest odrębnie płatna tylko gdy usługa realizowana jest z opcją przekroczenia granicy kraju niezależnie od ilości transportowanych zestawów lub z opcją usługi realizowanej na terytorium Polski dla ilości zestawów powyżej 20 szt./dzień. Strony ustaliły, że dostawa do klienta końcowego zawsze będzie realizowana przez Franczyzobiorcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy sprzedaż zestawów cateringowych wytworzonych na rzecz Franczyzobiorcy stanowi świadczenie usługi cateringowej, a także ustalenia miejsca świadczenia (opodatkowania) usługi cateringowej oraz usługi transportowej.

W celu prawidłowego opodatkowania sprzedaży zestawów cateringowych kluczowe znaczenie ma rozstrzygnięcie, czy w danym przypadku ma miejsce dostawa towarów czy też świadczenie usług.

Pewien problem może sprawiać zdefiniowanie usług cateringowych, w tym zwłaszcza odróżnienie usług cateringowych od dostawy posiłków gotowych. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje usług cateringowych. Zgodnie natomiast ze Słownikiem języka polskiego PWN, catering to "usługa polegająca na przygotowywaniu i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw lub na organizacji przyjęć".

Ustalenie, czy świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Pomocne przy zdefiniowaniu usług cateringowych są przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 rozporządzenia 282/2011 - usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Z kolei w myśl art. 6 ust. 2 rozporządzenia 282/2011 - za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, a także uwzględniając dotychczasowy dorobek orzeczniczy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (w szczególności wyrok z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, 501/09 i C-502/09 oraz wyrok z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie Faaborg-Gelting Linien C-231/94) wnioskować można, że działalność restauracyjną/cateringową zawsze charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności, czy napojów jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

W orzeczeniu C-231/94 Trybunał Sprawiedliwości zajął się problemem klasyfikacji jako dostawy towarów lub świadczenia usług - a w tym drugim przypadku także określeniem miejsca świadczenia - posiłków serwowanych na pokładzie promu kursującego pomiędzy Danią a Niemcami. Trybunał, rozstrzygając spór, stwierdził, że dostawa gotowych posiłków do bezpośredniego spożycia jest rezultatem szeregu usług. Podkreślił, że w sytuacji, w której mamy do czynienia z transakcją składającą się z wielu elementów, należy w pierwszej kolejności uwzględnić wszelkie okoliczności przeprowadzenia danej transakcji. Decydujące jednak powinno być oczekiwanie przeciętnego konsumenta, który nastawia się albo na jedzenie np. w restauracji z obsługą kelnerską, albo na nabycie samego posiłku, który przyrządzi i poda według własnego uznania. W orzeczeniu tym Trybunał uznał, że w przypadku gdy wydaniu towaru (posiłku) towarzyszy szereg dodatkowych czynności związanych z przygotowaniem, podaniem itp. tego towaru (posiłku), wówczas zasadniczo mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, a nie z dostawą towarów.

W wyroku z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Trybunał Sprawiedliwości odniósł się m.in. do dostawy jedzenia w tzw. pudełkach dostosowanego do indywidualnej diety klienta. W pkt 77 ww. orzeczenia Trybunał wskazał, że: "W odniesieniu do dań gotowych dostarczanych przez przedsiębiorstwo cateringowe do miejsca zamieszkania klienta należy zauważyć, że dania takie, w odróżnieniu od dań serwowanych na stoiskach i w pojazdach gastronomicznych oraz w kinach, nie są z reguły przygotowywane w sposób standardowy, lecz zawierają w znacznie większym stopniu aspekt świadczenia usług, wymagających znacznie większego nakładu pracy i umiejętności. Jakość produktów, kreatywność i sposób podania są w tym przypadku elementami z reguły mającymi dla klienta istotne znaczenie. Klientom często nie tylko umożliwia się ułożenie własnego menu, ale też proponuje się przygotowanie na ich życzenie dań niestandardowych. Ten aspekt świadczenia usług znajduje nawet odzwierciedlenie w terminologii, jako że w języku potocznym mówi się zwykle o »usługach cateringowych« oraz o »daniach zamówionych«, a nie »zakupionych« w ramach takich usług". Trybunał w pkt 80 ww. orzeczenia stwierdził, że: "działalność cateringowa jest świadczeniem usług, chyba że przedsiębiorstwo cateringowe dostarcza jedynie standardowe dania bez świadczenia dodatkowych usług albo że inne szczególne okoliczności dowodzą, iż dostawa gotowych dań stanowi przeważający element transakcji".

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie całokształt podejmowanych przez Wnioskodawcę czynności wskazuje, że ich przeważającym elementem będzie świadczenie usług cateringowych, a nie dostawa towarów (zestawów cateringowych). Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że działalność Wnioskodawcy będzie miała zindywidualizowany charakter noszący w sobie cechy usługi. Wnioskodawca przygotowując zestawy cateringowe będzie dostosowywał je do indywidualnych potrzeb klientów. Klienci będą mogli dokonywać modyfikacji wybranej diety, poprzez powiększenie lub pomniejszenie jej o jeden posiłek, będą mogli decydować o produktach wchodzących w skład posiłków wykluczając do 5 produktów z diety oraz będą mogli zmieniać typ diety i kaloryczność przygotowanych posiłków na każdy dzień. Ponadto Wnioskodawca oferuje klientom możliwość skorzystania bez dodatkowej opłaty z konsultacji osobistych, mailowych, telefonicznych z dietetykiem, który pomoże dobrać dietę, udzieli informacji o składzie zestawu, oceni możliwość zmiany do 5 produktów w diecie. Dodatkowo klient może na spotkaniu z dietetykiem przejść przez proces konsultacji dietetycznej, której elementem jest pomiar specjalistycznym urządzeniem badającym skład ciała oraz wagę danej osoby.

Jak już wyjaśniono usługa cateringowa polega na przygotowywaniu (co do zasady poza obiektem klienta) i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw lub na organizacji przyjęć. Wnioskodawca będzie dostarczał Franczyzobiorcy gotowe zestawy cateringowe przygotowane na indywidualne zamówienie klientów wraz z innymi usługami wspomagającymi. Wnioskodawca sklasyfikował świadczone na rzecz Franczyzobiorcy czynności w PKWiU 56.21.1, 56.21.11, 56.21.11.0, 56.21.19, 56.21.19.0 jako usługi przygotowywania i dostarczania żywności (catering).

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż zestawów cateringowych wytworzonych na rzecz Franczyzobiorcy będzie stanowiła świadczenie usługi cateringowej, a nie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy - na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich.

Jak wynika z opis sprawy, Franczyzobiorca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym - miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednakże od ogólnej zasady zawartej w powyższym przepisie ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług - ściśle określonych w przepisach ustawy - ustala się w sposób szczególny.

Na podstawie art. 28i ust. 1 ustawy - miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane (...).

Dla zastosowania art. 28i ustawy nie ma znaczenia, czy usługa świadczona jest na rzecz podatnika (przedsiębiorcy), czy też na rzecz konsumenta. Przepis ten ma zastosowanie niezależnie od podatkowego statusu usługobiorcy.

Jak stwierdzono w niniejszej interpretacji, Wnioskodawca będzie świadczył usługę cateringową na rzecz Franczyzobiorcy. Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 28i ust. 1 ustawy, a co za tym idzie miejscem świadczenia (opodatkowania) usługi będzie miejsce, w którym usługi będą faktycznie wykonywane. Wskazać przy tym należy, że przez miejsce w którym te usługi są faktycznie wykonywane należy rozumieć miejsce, w którym posiłek (jedzenie, picie) jest podawany. Nie jest to natomiast miejsce, w którym posiłek jest wytwarzany.

Wnioskodawca świadcząc usługę cateringową na rzecz Franczyzobiorcy z Niemiec będzie dostarczać mu zestawy cateringowe do jednego punktu dostawy zlokalizowanego na terytorium Niemiec. Wobec tego stwierdzić należy, że miejscem, w którym usługi będą faktycznie wykonywane będzie terytorium Niemiec, gdyż w Niemczech faktycznie dojdzie do wyświadczenia usługi cateringowej. Tym samym miejscem świadczenia, a zarazem miejscem opodatkowania przedmiotowej usługi cateringowej będzie terytorium Niemiec. Błędne jest zatem stanowisko Wnioskodawcy, że miejscem świadczenia usługi cateringowej jest terytorium Polski, ze względu na miejsce w którym zestawy są wytwarzane.

W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa cateringowa na rzecz Franczyzobiorcy, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Podsumowując, Wnioskodawca prawidłowo traktuje sprzedaż zestawów cateringowych wytworzonych na rzecz Franczyzobiorcy jako świadczenie usługi cateringowej, nie zaś jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Natomiast nieprawidłowo uznaje, że miejscem świadczenia usługi cateringowej będzie Polska. Usługa ta nie będzie podlegała na podstawie art. 28i ust. 1 ustawy opodatkowaniu na terytorium kraju, w związku z tym błędne jest również stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla przedmiotowej usługi.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania sprzedaży gotowych zestawów cateringowych przez Wnioskodawcę na rzecz Franczyzobiorcy za usługę cateringową oraz określenia miejsca jej opodatkowania i stawki podatku jest ono nieprawidłowe.

Jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy - podstawa opodatkowania obejmuje:

Wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy koszty dodatkowe takie jak koszty transportu pobierane od nabywcy przez dokonującego dostawy/świadczącego usługi, wchodzą do podstawy opodatkowania dla danej czynności podstawowej. Przepis ten jako regułę (a nie wyjątek) uznaje więc wliczanie kosztów dodatkowych do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Jedynie w przypadku, gdy koszty te są odrębnym świadczeniem i stanowią cel sam w sobie, nie należy włączać ich do podstawy opodatkowania.

Zatem jeśli z umowy zawartej pomiędzy stronami wynika, że koszty transportu nie są wkalkulowane w cenę sprzedawanego towaru lub usługi i stanowią czynność świadczoną odrębnie od dostawy samego towaru czy też usługi, to nie należy wliczać ich do podstawy opodatkowania. Wobec tego należy ustalić miejsce opodatkowania, stawkę podatku czy moment powstania obowiązku podatkowego odrębnie dla każdej z tych czynności.

W przedmiotowej sprawie, z zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Franczyzobiorcą umowy wynika, że Franczyzobiorca może, ale nie musi korzystać z usługi transportowej Wnioskodawcy, przy czym usługa ta dotyczyć może wykonania transportu wszystkich zamówionych zestawów na dany dzień dostaw z miejsca produkcji do wybranego punktu przeładunkowego w Polsce lub za granicą. W umowie zawarto także zapis wskazujący, że jeśli Franczyzobiorca zleci wykonanie takiej usługi to usługa ta jest odrębnie płatna, tylko gdy usługa realizowana jest z opcją przekroczenia granicy kraju niezależnie od ilości transportowanych zestawów lub z opcją usługi realizowanej na terytorium Polski dla ilości zestawów powyżej 20 szt./dzień.

Wnioskodawca wskazał, że wyprodukowane zestawy cateringowe za odrębną opłatą będzie dostarczał do jednego punktu dostawy na terytorium Niemiec.

Zatem z okoliczności sprawy wynika, że usługa transportowa będzie odrębną usługą od świadczonej usługi cateringowej. Wobec tego należy odrębnie określić miejsce świadczenia, a zarazem miejsce opodatkowania usługi transportowej.

Usługa transportowa będzie dokonywana przez Wnioskodawcę z Polski do Niemiec na rzecz Franczyzobiorcy, który spełnia definicję podatnika, o którym mowa w art. 28a ustawy. Wskazać należy, że w tej sytuacji zastosowanie znajdzie zasada ogólna wyrażona w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którą miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania usługi transportowej na rzecz Franczyzobiorcy z Niemiec będzie miejsce, w którym Franczyzobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Tym samym usługa ta nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Podsumowując, miejscem świadczenia (opodatkowania) usługi transportowej na rzecz Franczyzobiorcy będzie terytorium Niemiec.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie miejsca świadczenia usługi transportowej jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzeń przyszłych podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.