0112-KDIL1-3.4012.438.2017.2.JNA - Ustalenie stawki podatku VAT dla wykonywanych usług projektowych i wydawania opinii technicznych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2017 r. (data wpływu do Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 25 września 2017 r., data wpływu do Krajowej Informacji Skarbowej 28 września 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 grudnia 2017 r. (data wpływu 12 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla wykonywanych usług projektowych i wydawania opinii technicznych - jest prawidłowe.

W dniu 28 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla wykonywanych usług projektowych i wydawania opinii technicznych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 5 grudnia 2017 r. (data wpływu 12 grudnia 2017 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wykonuje prace budowlane różnego rodzaju na stacjach bazowych, takie jak: demontaż i montaż konstrukcji stalowych takich jak maszty, stacje nadajnikowe itp. Usługi są świadczone na podstawie ramowej umowy o współpracy zawartej miedzy stronami - czyli podatnikiem i zleceniodawcą. Wnioskodawca jest podwykonawcą robot budowlanych na rzecz innego podwykonawcy - czyli zleceniodawcy. Oprócz usług montażu podatnik świadczy na rzecz zleceniodawcy usługi polegające na projektowaniu technologicznym konstrukcji, wykonaniu kwalifikacji środowiskowych oraz wydawaniu opinii technicznych projektów budowlanych. Wnioskodawca na wykonanie prac budowlanych polegających na montażu i demontażu otrzymuje oddzielne zlecenie od zleceniodawcy (tak zwane zamówienia zakupu - załącznik nr 2 do wniosku) oraz osobne zamówienia na wykonywanie usług polegających na projektowaniu lub wydaniu opinii (Załącznik nr 1 do wniosku). Na usługi montażowe Wnioskodawca wystawia faktury stosując odwrotne obciążenie. Na usługi projektowe Wnioskodawca wystawia osobne faktury z zastosowaniem stawki 23% VAT.

Zleceniodawca oświadczył Wnioskodawcy, iż nie zgadza się z zastosowaniem przez niego stawki 23% VAT w stosunku do usług projektowania i opinii technicznych, gdyż stanowią one część składową usługi budowlanej montażu i demontażu i powinny być opodatkowane odwrotnym obciążeniem jako usługa całościowa. Zleceniodawca żąda wystawiania korekt w stosunku do tych faktur. Wnioskodawca nie zgadza się ze stanowiskiem zleceniodawcy gdyż usługi projektowe oraz usługi polegające na wydaniu opinii technicznej nie są składową usługi podstawowej, więc nie można do nich zastosować stawki odwrotne obciążenie. Zleceniodawca nie zawarł z Wnioskodawcą umowy na wykonanie prac budowlanych w której unormowałby, iż wszelkie usługi dodatkowe stanowią część składową usługi budowlanej. Ponadto Zleceniodawca składa Wnioskodawcy osobne zlecenia na projektowanie i osobne zlecenia na wykonawstwo robot montażowych. Zlecenia projektowe składane są przez Zleceniodawcę przed wykonaniem robot montażowych i nie gwarantują Wnioskodawcy, iż to on po wykonaniu usługi projektowej będzie wykonawcą usługi budowlanej. Usługę tą może wykonać całkiem inny podmiot. Tak samo Wnioskodawca w chwili wykonywania usługi projektowej nie jest w stanie zagwarantować zleceniodawcy wykonawstwa usługi montażowej, ze względu na brak takiej możliwości w przyszłości. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż świadczy na rzecz zleceniodawcy całkiem odrębne usługi polegające na projektowaniu i odrębne usługi polegające na wykonawstwie budowlanym, o czym świadczą składane przez zleceniodawcę odrębne zlecenia na wykonanie tych usług. W konkluzji nie można do usług projektowych i usług związanych z opiniami technicznymi stosować stawki odwrotne obciążenie, gdyż usługi te stanowią odrębne zdarzenia gospodarcze.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż świadczy usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zgodnie z PKWiU:

* 33.20.42.0 - Prace instalacyjne,

* 42.22.22.0 - Roboty ogólnobudowlane związane z budową rozdzielczych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych,

* 43.99.50.0 - Roboty związane z wznoszeniem konstrukcji stalowych,

* 71.12.18.0 - Projektowanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stosowania stawki 23% podatku VAT w stosunku do usług projektowych i wydania opinii technicznych jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku usług projektowych i wydania opinii technicznych prawidłowo stosuje on stawkę 23% a nie odwrotne obciążenie, gdyż w chwili wykonywania tych usług nie otrzymuje zlecenia na wykonawstwo prac budowlanych i nie ma gwarancji, że w ogóle takie zlecenie otrzyma. Przychylanie się do stanowiska zleceniodawcy jest błędne i powodowałoby u Wnioskodawcy obowiązek każdorazowej korekty faktur sprzedażowych dotyczących usług projektowych, po otrzymaniu zlecenia na wykonawstwo usługi montażowej do wykonanego projektu, co naraża Wnioskodawcę miedzy innymi na negatywne skutki w postaci mandatów karno skarbowych za nieterminowe złożenie deklaracji VAT-27 i ciągłe składanie korekt deklaracji VAT-7 za wcześniejsze okresy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że dla prawidłowości opodatkowania danej czynności istotne jest właściwe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania czynności, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do właściwego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji czynności wskazanych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował czynność będącą przedmiotem pytania do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU czynności będącej przedmiotem pytania) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 5a ustawy - towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy - podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W świetle art. 17 ust. 2 ustawy - w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie ma ogólna zasada rozliczenia podatku - ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy dana usługa jest świadczona przez podwykonawcę. Przy czym podkreślić należy, że dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

W świetle powyższego nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wykonuje prace budowlane różnego rodzaju na stacjach bazowych, takie jak: demontaż i montaż konstrukcji stalowych takich jak maszty, stacje nadajnikowe itp. Usługi są świadczone na podstawie ramowej umowy o współpracy zawartej między stronami - czyli Wnioskodawcą i zleceniodawcą. Wnioskodawca jest podwykonawcą robot budowlanych na rzecz innego podwykonawcy - czyli zleceniodawcy. Oprócz usług montażu świadczy on na rzecz zleceniodawcy usługi polegające na projektowaniu technologicznym konstrukcji, wykonaniu kwalifikacji środowiskowych oraz wydawaniu opinii technicznych projektów budowlanych. Wnioskodawca na wykonanie prac budowlanych polegających na montażu i demontażu otrzymuje oddzielne zlecenie od zleceniodawcy oraz osobne zamówienia na wykonywanie usług polegających na projektowaniu lub wydaniu opinii. Na usługi montażowe Wnioskodawca wystawia faktury stosując odwrotne obciążenie. Na usługi projektowe Wnioskodawca wystawia osobne faktury z zastosowaniem stawki 23% VAT.

Zleceniodawca oświadczył Wnioskodawcy, iż nie zgadza się z zastosowaniem przez niego stawki 23% VAT w stosunku do usług projektowania i opinii technicznych, gdyż stanowią one część składową usługi budowlanej montażu i demontażu, i powinny być opodatkowane odwrotnym obciążeniem jako usługa całościowa.

W tym miejscu należy wskazać, że każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług - co do zasady - powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje kilku świadczeń na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia - dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość. Wniosek taki wypływa m.in. z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96). Co istotne, aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jako element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

W konsekwencji, w przypadku usług o charakterze złożonym, o sposobie opodatkowania, w tym wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą złożoną, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności powinna odbywać się więc na podstawie tego, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca otrzymuje od jednego zleceniodawcy oddzielne zlecenia na wykonanie prac budowlanych polegających na montażu i demontażu oraz na wykonywanie usług polegających na projektowaniu lub wydaniu opinii. Zlecenia projektowe składane są przez Zleceniodawcę przed wykonaniem robot montażowych i nie gwarantują Wnioskodawcy, że to on po wykonaniu usługi projektowej będzie wykonawcą usługi budowlanej. Usługę tą może wykonać całkiem inny podmiot. Tak samo Wnioskodawca w chwili wykonywania usługi projektowej nie jest w stanie zagwarantować zleceniodawcy wykonawstwa usługi montażowej, ze względu na brak takiej możliwości w przyszłości. Wnioskodawca nie zawarł także ze zleceniodawcą umowy, która stanowi, że wszelkie usługi dodatkowe stanowią część składową usługi budowlanej.

Niniejsze okoliczności sprawy jednoznacznie potwierdzają, że w analizowanym przypadku świadczone przez Wnioskodawcę usługi projektowe i wydania opinii technicznych należy traktować jako odrębne od usług montażowych i demontażowych.

Bez znaczenia pozostaje, że ww. usługi dotyczą jednej inwestycji i są realizowane na rzecz jednego podmiotu. Co do zasady, są to różne i niezależne od siebie usługi, a zatem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z odrębnymi świadczeniami, tj. świadczeniem usług projektowych i wydania opinii technicznych oraz wykonywanych prac budowlanych. W konsekwencji należy zakwalifikować je jako odrębne, niezależne świadczenia, które powinny być odrębnie opodatkowane VAT, według właściwych dla nich zasad.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest stawka podatku jaką winien zastosować do opodatkowania wykonywanych usług projektowych i wydania opinii technicznych.

Wnioskodawca wskazał, że świadczone przez niego usługi klasyfikuje pod symbolem PKWiU 71.12.18.0 - projektowanie. Natomiast w załączniku nr 14 do ustawy nie zostały wymienione ww. usługi związane z projektowaniem.

Zatem skoro świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie stanowią usług wymienionych przez ustawodawcę w załączniku nr 14 do ustawy jako te, do których ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia, to tym samym w analizowanej sprawie nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Przepis ten ma bowiem zastosowanie jedynie w odniesieniu do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy świadczonych przez podwykonawcę. W związku z powyższym, świadczone usługi projektowe i wydawania opinii technicznych nie wpisują się w mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa (zleceniodawca).

Podstawowa stawka podatku - na mocy art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f - stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z uwagi na to, że sprzedaż usług będących przedmiotem pytania nie została objęta stawką obniżoną, zastosowanie dla niej znajdzie podstawowa stawka podatku od towarów i usług.

Reasumując, wykonywanie usług projektowych i wydania opinii technicznych podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Dodatkowo tutejszy organ informuje, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tutejszy organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.