0112-KDIL1-3.4012.374.2018.2.JN

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2018 r. (data wpływu 7 czerwca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 czerwca 2018 r. (data wpływu 13 czerwca 2018 r.), pismem z dnia 3 sierpnia 2018 r. (data wpływu 3 sierpnia 2018 r.) oraz pismem z dnia 7 sierpnia 2018 r. (data wpływu 7 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dokonywanych transakcji za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i zastosowania w stosunku do tych transakcji stawki podatku w wysokości 0%, w przypadku gdy Wnioskodawca wysyła towar do klienta z wykorzystaniem przewoźnika - jest prawidłowe.

W dniu 7 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dokonywanych transakcji za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i zastosowania w stosunku do tych transakcji stawki podatku w wysokości 0%, w przypadku gdy Wnioskodawca wysyła towar do klienta z wykorzystaniem przewoźnika. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 czerwca 2018 r. (data wpływu 13 czerwca 2018 r.) o uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa i potwierdzenie dokonania opłaty od pełnomocnictwa; pismem z dnia 3 sierpnia 2018 r. (data wpływu 3 sierpnia 2018 r.) o potwierdzenie dokonania wpłaty brakującej kwoty oraz pismem z dnia 7 sierpnia 2018 r. (data wpływu 7 sierpnia 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym (dalej zwana: "Spółką" albo "Wnioskodawcą"), jak również jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku VAT oraz posiada numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (tzw. VAT UE). Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie hurtowej sprzedaży towarów, w ramach której dokonuje również wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej zwanych jako "WDT"). Transakcje WDT realizowane są przez Spółkę m.in. z jedną ze spółek kapitałowych z siedzibą na terenie Niemiec, w której Wnioskodawca posiada udziały (dalej zwaną "Kontrahentem"). Kontrahent jest czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym dla transakcji wewnątrzwspólnotowych w kraju jego siedziby, tj. w Niemczech. Kontrahent prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na detalicznej sprzedaży towarów osobom fizycznym (konsumentom), mającym miejsce zamieszkania w krajach Unii Europejskiej innych niż Polska (dalej zwanych "Klientami"). Kontrahent nie posiada własnych, ani nie wynajmuje magazynów do składowania towarów, w związku z czym oferuje do sprzedaży towary, które następnie - po zawarciu umowy sprzedaży z Klientem - zamawia u innego podmiotu (producenta albo hurtownika). Spółka dokonuje transakcji WDT na rzecz Kontrahenta w oparciu o zawartą na czas nieokreślony umowę o współpracy handlowej, regulującą ramowe warunki dokonywania transakcji. Zgodnie z zasadami współpracy Kontrahent oferuje, we własnym imieniu i na własny rachunek, towar do sprzedaży za pośrednictwem internetowych serwisów sprzedaży wysyłkowej potencjalnym Klientom. Z chwilą, gdy dojdzie do zawarcia umowy przez Kontrahenta z Klientem oraz po uregulowaniu należności przez Klienta na rzecz Kontrahenta z wykorzystaniem usług płatniczych w formie przelewów lub płatności kartą, Kontrahent wystawia na rzecz Klienta dokument sprzedaży (rachunek) uwzględniający niemiecki podatek od wartości dodanej z tytułu dostawy wykonanej na terenie Niemiec. Kontrahent dokonuje rozliczeń z tytułu podatku od wartości dodanej w związku z dokonaną na rzecz Klienta dostawą z niemieckim urzędem skarbowym. Klient nabywa prawo do rozporządzania nabywanym od Kontrahenta towarem jak właściciel z chwilą wykonania przez Kontrahenta umowy sprzedaży, tj. z chwilą dostarczenia przesyłki z towarem do Klienta. Po wystawieniu na rzecz Klienta rachunku, Kontrahent składa do Spółki w formie elektronicznej zamówienie na towar objęty wcześniej umową z Klientem. Z uwagi na to, że Kontrahent nie posiada magazynów, w których mógłby składować towar, w składanym do Wnioskodawcy zamówieniu jako adres dostarczenia towaru wskazany jest adres Klienta oraz jego numer kontaktowy, otrzymany przez Kontrahenta wraz ze składanym u niego przez Klienta zamówieniem. Umowa sprzedaży towaru pomiędzy Kontrahentem a Spółką jest zawierana w trybie ofertowym (zamówienie składane przez Kontrahenta stanowi ofertę). Umowa zostaje zawarta z chwilą potwierdzenia w formie elektronicznej przez Spółkę zamówienia (przyjęcie oferty). W przypadku braku potwierdzenia zamówienia umowa zostaje zawarta w chwili przystąpienia przez Spółkę do realizacji zamówienia. Jak wynika z ustaleń poczynionych między Spółką a Kontrahentem w zawartej umowie, Kontrahent nabywa prawo do rozporządzania towarem jak właściciel z chwilą wydania towaru Klientowi. Wysyłka i transport są przyporządkowane do dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, bowiem to Spółka zajmuje się organizacją wysyłki i transportu zamówionych towarów (planuje i koordynuje poszczególne etapy wywozu towarów), ponosząc również w całości ich koszt (w tym koszty związane z zabezpieczeniem, załadunkiem, transportem, rozładunkiem, ubezpieczeniem), który jest uwzględniony w cenie towaru zamówionego przez Kontrahenta. Towar Wnioskodawca wysyła bezpośrednio do Klienta samodzielnie lub z wykorzystaniem przewoźnika. Spółka ustala z przewoźnikiem termin i miejsce przekazania towarów, rozmiar i ilość dostarczanych towarów, uzgadnia sposób załadunku i wymogi, jakie muszą spełniać środki transportu, a także Spółka ponosi wobec Kontrahenta odpowiedzialność za przygotowanie towarów do załadunku oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru w trakcie transportu. Odpowiedzialność cywilnoprawną w stosunku do Klientów z tytułu ewentualnych wad towarów lub jego niedostarczenia w terminie, dostarczenia w innej niż zamówiona ilości albo innego przypadku nienależytego wykonania umowy, bądź niewykonania umowy - ponosi wyłącznie Kontrahent. Po dostarczeniu towaru Klientowi Spółka wystawia na Kontrahenta zbiorczy dokument WDT ze stawką podatku VAT 0% za dostawę towarów za cały okres rozliczeniowy obejmujący 7 dni kalendarzowych, z terminem płatności 14 dni od dnia wystawienia faktury. Z chwilą wydania towaru Klientowi przechodzą na Kontrahenta wszelkie korzyści i ciężary związane z towarami oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Przyczyny takiego ułożenia przebiegu transakcji wynikają z decyzji Kontrahenta i mają na celu optymalizację procesów logistycznych oraz minimalizację kosztów transportu.

Spółka posiada w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzają fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Spółka posiada bowiem następujące dokumenty:

Ponadto, należy wskazać, iż Spółka nie dokonuje dostaw towarów wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 1, 3, 6, 10 i 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, oraz towarów opodatkowanych według zasad określonych w art. 120 ust. 4 i 5 tej ustawy. Wnioskodawca planuje również w przyszłości dokonywać na rzecz Kontrahenta transakcji WDT w sposób odpowiadający przedstawionemu wyżej stanowi faktycznemu i posiadać będzie w przyszłości z tytułu tych dostaw identyczne dowody dokumentujące fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów do Kontrahenta będących przedmiotem WDT (zdarzenie przyszłe).

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, nastąpiła pomyłka w zakresie opisu transakcji realizowanych z Kontrahentem (obecnie i w przyszłości).

We wniosku wskazano, iż: "Wysyłka i transport są przyporządkowane do dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, bowiem to Spółka zajmuje się organizacją wysyłki i transportu zamówionych towarów (planuje i koordynuje poszczególne etapy wywozu towarów), ponosząc również w całości ich koszt (w tym koszty związane z zabezpieczeniem, załadunkiem, transportem, rozładunkiem, ubezpieczeniem), który jest uwzględniony w cenie towaru zamówionego przez Kontrahenta. Towar Wnioskodawca wysyła bezpośrednio do Klienta samodzielnie lub z wykorzystaniem przewoźnika. Spółka ustala z przewoźnikiem termin i miejsce przekazania towarów, rozmiar i ilość dostarczanych towarów, uzgadnia sposób załadunku i wymogi, jakie muszą spełniać środki transportu, a także Spółka ponosi wobec Kontrahenta odpowiedzialność za przygotowanie towarów do załadunku oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru w trakcie transportu".

Wnioskodawca nie posiada jednak odpowiedniego zaplecza (samochodów, kierowców) do transportu towarów za granicę i dostawa towarów za granicę odbywa się wyłącznie z wykorzystaniem podmiotów zewnętrznych (przewoźników).

Reasumując, prawidłowo opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w powyższym akapicie wygląda następująco: "Wysyłka i transport są przyporządkowane do dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, bowiem to Spółka zajmuje się organizacją wysyłki i transportu zamówionych towarów (planuje i koordynuje poszczególne etapy wywozu towarów), ponosząc również w całości ich koszt (w tym koszty związane z zabezpieczeniem, załadunkiem, transportem, rozładunkiem, ubezpieczeniem), który jest uwzględniony w cenie towaru zamówionego przez Kontrahenta. Towar Wnioskodawca wysyła do Klienta z wykorzystaniem przewoźnika. Spółka ustala z przewoźnikiem termin i miejsce przekazania towarów, rozmiar i ilość dostarczanych towarów, uzgadnia sposób załadunku i wymogi, jakie muszą spełniać środki transportu, a także Spółka ponosi wobec Kontrahenta odpowiedzialność za przygotowanie towarów do załadunku oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru w trakcie transportu".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy transakcje dostaw dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, wskazane w opisie stanu faktycznego, stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), które jednocześnie korzystają z preferencyjnej stawki podatku VAT 0% w rozumieniu art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 tej ustawy?

2. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym dostawy towarów realizowane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta stanowić będą wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i korzystać będą z preferencyjnej stawki podatku VAT 0% w myśl ww. przepisów?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje dostaw dokonywane przez niego na rzecz Kontrahenta, wskazane w opisie stanu faktycznego - stanowią wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.; dalej zwanej "ustawą o VAT"), która jednocześnie korzysta z preferencyjnej stawki podatku VAT 0% w rozumieniu art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ustawy o VAT. W konsekwencji również opisane w zdarzeniu przyszłym planowane dostawy towarów realizowane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta stanowić będą wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i korzystać będą z preferencyjnej stawki podatku VAT 0% w myśl ww. przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

W oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Są to tzw. transakcje łańcuchowe.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Przepis ust. 1, zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy o VAT, stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

Zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Natomiast stosownie do art. 13 ust. 8 ustawy o VAT, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów nie uznaje się dostawy towarów, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1, 3, 6, 10 i 18, oraz towarów opodatkowanych według zasad określonych w art. 120 ust. 4 i 5.

Każda z dostaw w ramach transakcji łańcuchowej w rozumieniu art. 7 ust. 8 ustawy o VAT traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy. Z uwagi na to, że podatek VAT jest podatkiem terytorialnym, w przypadku dostaw łańcuchowych, w których towar jest przemieszczany pomiędzy różnymi państwami, konieczne jest ustalenie miejsc poszczególnych dostaw w celu ustalenia konsekwencji podatkowych tych transakcji oraz ustalenia właściwego kraju, w którym dana dostawa będzie opodatkowana.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (tzw. dostawa ruchoma).

Natomiast w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, tzw. dostawa nieruchoma).

Przepis art. 22 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie. Jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

Z uwagi na to, że w transakcji łańcuchowej dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę "ruchomą", pozostałe zaś są dostawami "nieruchomymi". Ustalenie tzw. dostawy ruchomej w łańcuchu opiera się każdorazowo na analizowaniu warunków dostawy w celu właściwego zidentyfikowania transakcji, której powinno być przypisane przemieszczenie (transport) towarów. W rezultacie analizując transakcje łańcuchowe należy zawsze odnosić się do warunków dostawy dla transakcji pomiędzy poszczególnymi podmiotami i na ich podstawie ustalać miejsce świadczenia. Tylko bowiem ta dostawa, do której zostanie przyporządkowany transport

- w przypadku przemieszczenia towaru pomiędzy różnymi państwami - będzie miała charakter międzynarodowy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 6 kwietnia 2006 r. (w sprawie EMAG Handel Eder OHG, sygn. akt C-245/04; EU:C:2006:232) uznał, że "jeżeli w następstwie dwóch następujących po sobie dostaw tych samych towarów, które zostały zrealizowane odpłatnie między podatnikami działającymi w takim charakterze, ma miejsce pojedyncza wysyłka wewnątrzwspólnotowa lub pojedynczy transport wewnątrzwspólnotowy tych towarów, to owa wysyłka lub transport mogą być przypisane tylko jednej z tych dwóch dostaw, która - jako jedyna - zostanie zwolniona z opodatkowania".

Zgodnie z art. 13 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem uznania danego świadczenia/zaniechania za opodatkowane VAT jest, aby dokonujący tego świadczenia działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Z powyższych przepisów wynika, że nie wystarczy by daną czynność wykonał podatnik prowadzący jakąś działalność gospodarczą i ze względu na tę działalność zarejestrowany był na potrzeby VAT. Warunkiem sine qua non opodatkowania czynności jest to, aby: 1) dana czynność zawarta była w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu i 2) wykonana została przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem jest podatnikiem podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane wyżej okoliczności przedstawione w stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego pozwalają na zakwalifikowanie dostawy towarów dokonywanej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1, ust. 2 pkt 1 oraz ust. 6 ustawy o VAT, bowiem stronami tej transakcji są podatnicy podatku od wartości dodanej zidentyfikowani na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Wywóz zamówionych przez Kontrahenta towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej jest dokonywany w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT, Kontrahent nabywa prawo do rozporządzania nabywanym od Spółki towarem jak właściciel z chwilą wydania towaru Klientowi. Z kolei Klient nabywa prawo do rozporządzania nabywanym od Kontrahenta towarem jak właściciel dopiero z chwilą wykonania przez Kontrahenta umowy sprzedaży, tj. z chwilą dostarczenia przesyłki z towarem do Klienta. Wysyłka i transport są przyporządkowane do dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, bowiem to Spółka zajmuje się organizacją wysyłki i transportu zamówionych towarów. W związku z tym, dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz Kontrahenta jest dostawą ruchomą w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT spośród dwóch dostaw dokonywanych w ramach transakcji łańcuchowej w rozumieniu art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w której ten sam towar będący przedmiotem tych dostaw wydawany jest przez Spółkę bezpośrednio Klientowi. W związku z treścią art. 22 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT uznać należy, że miejscem dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta jest terytorium kraju, w związku z czym podlega ona opodatkowaniu na terenie Polski jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, gdyż poprzedza wysyłkę i transport towarów, które są przyporządkowane do tej dostawy, bowiem to Spółka zajmuje się organizacją wysyłki i transportu zamówionych towarów bezpośrednio do Klienta. Dostawa dokonywana przez Kontrahenta na rzecz jego Klientów jest dostawą nieruchomą, podlegającą opodatkowaniu na terenie Niemiec.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy o VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

Powyższe przepisy nie uzależniają stosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dowodów w formie papierowej. Stąd uznać należy, że każda ich forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest "łączne" posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, "dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczające jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju".

Jednocześnie, należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji "dokumentu przewozowego".

Nawiązując do treści art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dokument ten powinien być dowodem potwierdzającym (łącznie z pozostałymi dowodami wskazanymi w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT), że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238 z późn. zm.), list przewozowy jest tylko jednym z możliwych dowodów zawarcia umowy przewozu towarów.

Zatem za dokument przewozowy, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, można uznać każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jeżeli dokument taki potwierdza essentialia negotii umowy przewozu (obowiązkiem kontrahenta przewoźnika jest wydanie towaru i zapłata wynagrodzenia za przewóz, natomiast podstawowym obowiązkiem przewoźnika jest przewiezienie towaru do miejsca przeznaczenia i wydanie go odbiorcy), nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, że nie jest on dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy również wskazać - odnosząc się do wymogu posiadania dokumentów dotyczących specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku wskazanej w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT - że w sytuacji, gdy wystawiona faktura VAT dokumentująca WDT posiada wszystkie elementy wymienione w art. 106e ustawy o VAT, to dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT nie musi być przez dostawcę sporządzany oddzielnie.

W ocenie Wnioskodawcy, w kontekście przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego uznać należy, że Spółka posiada w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzają fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Spółka posiada bowiem następujące dokumenty:

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach podatkowych. Dla przykładu można wskazać następujące interpretacje:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 listopada 2017 r., nr: 0112-KDIL1-3.4012.400.2017.2.AP;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 września 2017 r., nr: 0112-KDIL1-3.4012.313.2017.1.PR;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 września 2017 r., nr: 0112-KDIL1-3.4012.152.2017.3.JNA;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 października 2012 r., nr: IPPP3/443-672/12-4/KT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, transakcje dostaw dokonywane przez niego na rzecz Kontrahenta, wskazane w opisie stanu faktycznego oraz opisane w zdarzeniu przyszłym - stanowią wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ustawy o VAT, która jednocześnie korzysta z preferencyjnej stawki podatku VAT 0% w rozumieniu art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy przepisu art. 2 pkt 22 ustawy - przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku VAT oraz posiada numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie hurtowej sprzedaży towarów, w ramach której dokonuje również wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Transakcje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów realizowane są przez Wnioskodawcę m.in. z jedną ze spółek kapitałowych z siedzibą na terytorium Niemiec, w której Wnioskodawca posiada udziały (dalej zwaną "Kontrahentem"). Kontrahent jest czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym dla transakcji wewnątrzwspólnotowych w kraju jego siedziby, tj. w Niemczech. Wnioskodawca dokonuje transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz Kontrahenta w oparciu o zawartą na czas nieokreślony umowę o współpracy handlowej, regulującą ramowe warunki dokonywania transakcji. Zgodnie z zasadami współpracy Kontrahent oferuje, we własnym imieniu i na własny rachunek, towar do sprzedaży za pośrednictwem internetowych serwisów sprzedaży wysyłkowej osobom fizycznym (konsumentom), mającym miejsce zamieszkania w krajach Unii Europejskiej innych niż Polska (dalej zwanych "Klientami"). Kontrahent składa do Wnioskodawcy w formie elektronicznej zamówienie na towar objęty umową z Klientem. Z uwagi na to, że Kontrahent nie posiada magazynów, w których mógłby składować towar, w składanym do Wnioskodawcy zamówieniu jako adres dostarczenia towaru wskazany jest adres Klienta oraz jego numer kontaktowy. Umowa sprzedaży towaru pomiędzy Kontrahentem a Wnioskodawcą jest zawierana w trybie ofertowym (zamówienie składane przez Kontrahenta stanowi ofertę). Umowa zostaje zawarta z chwilą potwierdzenia w formie elektronicznej przez Wnioskodawcę zamówienia (przyjęcie oferty). W przypadku braku potwierdzenia zamówienia umowa zostaje zawarta w chwili przystąpienia przez Wnioskodawcę do realizacji zamówienia. Jak wynika z ustaleń poczynionych między Wnioskodawcą a Kontrahentem w zawartej umowie, Kontrahent nabywa prawo do rozporządzania towarem jak właściciel z chwilą wydania towaru Klientowi. Wysyłka i transport są przyporządkowane do dostawy dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, ponieważ to Wnioskodawca zajmuje się organizacją wysyłki i transportu zamówionych towarów (planuje i koordynuje poszczególne etapy wywozu towarów), ponosząc również w całości ich koszt (w tym koszty związane z zabezpieczeniem, załadunkiem, transportem, rozładunkiem, ubezpieczeniem), który jest uwzględniony w cenie towaru zamówionego przez Kontrahenta. Towar Wnioskodawca wysyła do Klienta z wykorzystaniem przewoźnika. Wnioskodawca ustala z przewoźnikiem termin i miejsce przekazania towarów, rozmiar i ilość dostarczanych towarów, uzgadnia sposób załadunku i wymogi, jakie muszą spełniać środki transportu, a także Wnioskodawca ponosi wobec Kontrahenta odpowiedzialność za przygotowanie towarów do załadunku oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru w trakcie transportu. Odpowiedzialność cywilnoprawną w stosunku do Klientów z tytułu ewentualnych wad towarów lub jego niedostarczenia w terminie, dostarczenia w innej niż zamówiona ilości albo innego przypadku nienależytego wykonania umowy, bądź niewykonania umowy - ponosi wyłącznie Kontrahent. Po dostarczeniu towaru Klientowi Wnioskodawca wystawia na Kontrahenta zbiorczy dokument ze stawką podatku VAT 0% za dostawę towarów za cały okres rozliczeniowy obejmujący 7 dni kalendarzowych, z terminem płatności 14 dni od dnia wystawienia faktury. Z chwilą wydania towaru Klientowi przechodzą na Kontrahenta wszelkie korzyści i ciężary związane z towarami oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w ww. transakcji występują dwie dostawy:

- przy czym towar transportowany jest bezpośrednio od Wnioskodawcy do Klienta.

W przypadku transakcji łańcuchowych, tj. transakcji w których występuje kilka podmiotów zawierających transakcje dotyczące jednego przedmiotu - który przekazywany jest przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz ostatniego z podmiotów - ustanowiono szczegółowe zasady dotyczące dostaw. Regulują je przepisy art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1-3 ustawy.

W treści art. 7 ust. 8 ustawy wskazano, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Ww. przepis reguluje wprost sytuację gdy w transakcji uczestniczy wiele podmiotów, lecz towar jest przedmiotem tylko jednej wysyłki od pierwszego do ostatniego podmiotu. W takich przypadkach ustawodawca przyjął fikcję prawną, zgodnie z którą uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar, będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio przez pierwszy podmiot ostatniemu nabywcy.

Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W świetle art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy - miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

W myśl art. 22 ust. 2 ustawy - w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Na podstawie regulacji art. 22 ust. 3 ustawy - w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

W przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego odbiorcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jeden transport lub wysyłka.

Wszystkie dostawy dokonane przed dostawą, do której jest przyporządkowany transport lub wysyłka towarów, mają charakter transakcji krajowych w państwie dostawy towarów, natomiast wszystkie późniejsze dostawy po tej dostawie mają charakter dostaw krajowych w państwie przeznaczenia towarów.

Warto w tym miejscu przywołać - w ślad za Wnioskodawcą - orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE), z dnia 6 kwietnia 2006 r. w sprawie EMAG Handel Eder OHG (sygn. C 245/04), w którym TSUE stwierdził: "Jeżeli w następstwie dwóch następujących po sobie dostaw tych samych towarów, które zostały zrealizowane odpłatnie między podatnikami działającymi w takim charakterze, ma miejsce pojedyncza wysyłka wewnątrzwspólnotowa lub pojedynczy transport wewnątrzwspólnotowy tych towarów, to owa wysyłka lub transport mogą być przypisane tylko jednej z tych dwóch dostaw, która - jako jedyna - zostanie zwolniona z opodatkowania na mocy art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku zmienionej dyrektywą Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r. (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 lit. a szóstej dyrektywy 77/388 zmienionej dyrektywą 95/7 określone jest jedynie miejsce dostawy skutkującej wysyłką lub transportem wewnątrzwspólnotowym towarów. Miejscem tym jest państwo członkowskie, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte. Miejsce dokonania pozostałej z dwóch dostaw ustala się zgodnie z art. 8 ust. 1 lit. b tej dyrektywy. Za miejsce to uznaje się państwo członkowskie rozpoczęcia albo państwo członkowskie zakończenia tej wysyłki lub transportu w zależności od tego, czy dostawą tą jest pierwsza, czy druga z dwóch następujących po sobie dostaw".

W efekcie, tylko ta dostawa, do której zostanie przyporządkowany transport ma charakter międzynarodowy. Przepisy ustawy nie precyzują jednak, w jaki sposób należy rozumieć użyte w przywołanych regulacjach sformułowanie "przyporządkowanie" transportu do danej dostawy.

Zgodnie z definicją językową pojęcie "przyporządkowanie" należy rozumieć jako "ustalenie relacji między czymś a czymś lub uczynienie zależnym od czegoś nadrzędnego" (internetowy słownik języka polskiego PWN; www.sjp.pwn.pl).

Niewątpliwe ustalenie z przewoźnikiem terminu i miejsca odbioru towarów i ich dostawy, rozmiary i ilość dostarczanych towarów, potwierdzenie dostępności towarów i ich gotowości do odbioru, uzgodnienie sposobu załadunku towarów i wymogów, jakie muszą spełniać środki transportu oraz odpowiedzialność za przygotowanie i załadunek towarów stanowią zasadnicze elementy procesu przygotowania i organizacji transportu towarów, wypełniające przywołaną powyżej definicję "przyporządkowania".

Jednocześnie przez "organizację" należy rozumieć "sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś". Dlatego też przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów.

Zakres czynności, które wykonuje Wnioskodawca w związku z organizowaniem transportu - przesądza o tym, że to on jest organizatorem transportu.

Mając na uwadze powyższe w kontekście art. 22 ust. 3 ustawy należy stwierdzić, że transport towarów powinien zostać przypisany dostawie towarów dokonanym przez Wnioskodawcę - organizującego transport towarów z terytorium kraju na terytorium krajów Unii Europejskiej - na rzecz Kontrahenta. Transakcja ta stanowi/będzie stanowić zatem dostawę "ruchomą" opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia transportu. Kolejna dostawa towarów dokonana przez Kontrahenta na rzecz Klienta, jest/będzie dostawą "nieruchomą" opodatkowaną w miejscu zakończenia transportu.

Według art. 13 ust. 1 ustawy - przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu - przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Dodatkowo, przepisy art. 13 ust. 2 pkt 1 i ust. 6 ustawy wymagają dla uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, aby dostawca towaru był podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy, zaś nabywcą towaru winien być podatnik podatku od wartości dodanej zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż Polska. Jest to związane z faktem, że dana dostawa tylko wówczas może być uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - czego praktycznym wyrazem jest stawka 0% (z prawem do odliczenia) - jeśli zapewnione jest, że dostawa ta będzie opodatkowana w państwie nabywcy towaru, co zagwarantowane będzie wówczas, jeśli zostanie ona opodatkowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie.

Zatem zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. nabycie wg stawki właściwej dla danego towaru, zaś dostawa, wg stawki 0% (z prawem do odliczenia) powoduje, że podatek z tytułu danej czynności faktycznej (którą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami, u jednego kontrahenta stanowiące wewnątrzwspólnotowe nabycie, u drugiego zaś odpowiednio wewnątrzwspólnotową dostawę) jest faktycznie rozliczany przez nabywcę w państwie, do którego towary zostały ostatecznie przemieszczone.

Artykuł 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42-41 ust. 3 ustawy.

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy - są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy - w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

Analiza przedstawionych regulacji pozwala na ustalenie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest uznanie danej dostawy za dostawę o charakterze wewnątrzwspólnotowym. Uprawnia to w konsekwencji do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i jako taka zostanie tam faktycznie opodatkowana.

W przedmiotowej sprawie warunek ten będzie spełniony, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE i będzie dokonywał dostawy określonych towarów na rzecz nabywcy, zarejestrowanego na potrzeby podatku VAT UE, które w wyniku tej dostawy będą transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - do miejsca wskazanego przez nabywcę.

Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji - jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że rzeczywiście nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Drugi z warunków dotyczy zatem faktycznych, a nie prawnych aspektów transakcji i został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawa nie zawiera definicji "dokumentu przewozowego". Nawiązując do cyt. art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, dokument ten powinien być dowodem potwierdzającym, że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. List przewozowy opisany w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238 z późn. zm.), jest niewątpliwie dowodem zawarcia umowy przewozu. Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Zatem, sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzania dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego.

Wobec tego, nie należy utożsamiać pojęcia "dokumentu przewozowego", o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, tylko i wyłącznie z listem przewozowym. Za taki dokument uznać należy każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jeżeli dokument taki potwierdza essentialia negotii umowy przewozu (obowiązkiem kontrahenta przewoźnika jest wydanie towaru i zapłata wynagrodzenia za przewóz, natomiast podstawowym obowiązkiem przewoźnika jest przewiezienie towaru do miejsca przeznaczenia i wydanie go odbiorcy), nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, że nie jest on dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy (chyba, że istnieje dowód przeciwny).

Zatem dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

W powołanej przez Wnioskodawcę uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. sygn. akt I FPS 1/10, Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Niewątpliwie celem przyjętej regulacji, określającej dokumenty podstawowe (art. 42 ust. 3 i 4 ustawy) oraz uzupełniające (art. 42 ust. 11 ustawy) dla wykazania wywozu towarów i ich dostawy na terytorium innego państwa członkowskiego, co stanowi przesłankę konieczną dla zastosowania stawki 0% w przypadku WDT, jest przede wszystkim ochrona budżetu państwa przed ewentualnymi nadużyciami polegającymi na wykazaniu dostaw krajowych czy też dostaw, które nie zostały nigdy dokonane, jako transakcji wewnątrzwspólnotowych objętych stawką 0%. Zdaniem NSA, przepisy zobowiązujące podatnika do dostarczenia przekonywującego dowodu na to, że towary będące przedmiotem WDT fizycznie opuściły Polskę, jako kraj dostawy, nie mogą wykraczać w swojej treści oraz ich wykładni poza to, co niezbędne jest do wykazania tej okoliczności. Przepis krajowy nie może zatem pozbawiać podatnika prawa do stosowania stawki 0% w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej jedynie z uwagi na niespełnienie przez niego obowiązków formalnych wymagających przedstawienia dokumentów zawierających ściśle określone dane, jeżeli fakt, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy), został przez niego wykazany innymi, zgodnymi z przepisami prawa dokumentami. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy oraz powołaną wyżej uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać - odnosząc się do specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku - że w sytuacji, gdy wystawiona faktura VAT posiada wszystkie elementy wymienione w art. 106e ustawy to dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) nie musi być przez dostawcę sporządzany oddzielnie.

W niniejszej sprawie należy również wskazać, że wywóz towarów z terytorium kraju w wyniku ich dostawy nie musi koniecznie oznaczać bezpośredniego transportu towarów do nabywcy. Na taką transakcję należy patrzeć globalnie, z punktu widzenia celu gospodarczego przyświecającego stronom i jego rezultatu w postaci ostatecznej dostawy towaru nabywcy. W przedstawionym przypadku nie ma wątpliwości, że podstawowym celem gospodarczym danej transakcji jest chęć dostarczenia konkretnego towaru nabywcy w dogodny dla stron sposób.

W przedmiotowej sprawie w związku z dokonywanymi dostawami towarów Wnioskodawca posiada następujące dokumenty (dowody) potwierdzające dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów: umowę o współpracy handlowej zawartą z Kontrahentem; dokument dokumentujący wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów wystawione na rzecz Kontrahenta ze stawką 0% (zawierające elementy odpowiadające specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku); zamówienia otrzymane od Kontrahenta na zasadach określonych umową o współpracy; korespondencję mailową z Kontrahentem dotyczącą transakcji dostaw towarów; dowód uiszczenia przez Kontrahenta zapłaty za towar; dokumenty przewozowe, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski; potwierdzenie odbioru przesyłki przez Klienta.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę dokumenty należy stwierdzić, że posiada/będzie posiadał on dowody, które łącznie potwierdzają/będą potwierdzały fakt wywozu i dostarczenia towaru do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Reasumując, dostawy towarów realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowią/będą stanowić wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ustawy, które korzystają/będą korzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT 0% w rozumieniu art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl