0112-KDIL1-3.4012.361.2018.1.JN - Brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Budowa centrum rekreacji i integracji (...)".

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Budowa centrum rekreacji i integracji (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 1 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Budowa centrum rekreacji i integracji (...)".

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i zamierza zrealizować projekt pn. "Budowa centrum rekreacji i integracji (...)" (dalej: projekt lub inwestycja) w ramach Program Rozwoju Obszarów Wiejskich 2014-2020.

Projekt ten będzie polegał na stworzeniu centrum rekreacji z przeznaczeniem dla mieszkańców miejscowości oraz mieszkańców okolicznych miejscowości zamierzających aktywnie spędzić wolny czas na świeżym powietrzu. Zakres inwestycji obejmuje budowę lub przebudowę ogólnodostępnej i niekomercyjnej infrastruktury turystycznej, rekreacyjnej.

Inwestycja składać się będzie z drewnianej wiaty posadowionej na terenie utwardzonym kostką betonową, dojść i miejsc parkingowych z kostki betonowej oraz trawiastego boiska rekreacyjnego i terenów zielonych. W ramach projektu zostaną zastosowane rozwiązania sprzyjające ochronie środowiska, a teren przy wiacie oświetlony zostanie lampami zasilanymi ogniwami fotowoltaicznymi.

Inwestycja po oddaniu jej do użytku ma realizować zadania publiczne Gminy m.in. z zakresu turystyki, terenów rekreacyjnych i ma być:

* ogólnie dostępna, bezpłatnie udostępniana turystycznie,

* wykorzystywana do realizacji szeregu imprez rekreacyjnych przygotowywanych przez mieszkańców, stowarzyszenia, jednostki kultury i inne organizacje.

Po zakończeniu budowy Gmina nieodpłatnie przekaże inwestycję do administrowania Gminnemu Ośrodkowi Kultury Sportu i Rekreacji (instytucji kultury), będącemu odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Gmina nie będzie osiągać jakichkolwiek przychodów związanych z tym projektem, tj. nie będzie pobierać opłat za korzystanie z wytworzonej infrastruktury, nie będzie wynajmować, wydzierżawiać obiektu, nie będzie też odpłatnie udostępniać powierzchni lub sprzętu związanego z realizowanym projektem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu, w sytuacji, gdy nie będzie pobierać jakichkolwiek opłat związanych z projektem, tj. nie będzie wykorzystywać inwestycji do czynności opodatkowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie miał on prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu, w sytuacji, gdy nie będzie pobierać jakichkolwiek opłat związanych z projektem, tj. nie będzie wykorzystywać inwestycji do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przepisy ustawy o VAT określają w art. 5 ust. 1 pkt 1, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że:

* po zakończeniu inwestycji pełnić ona będzie m.in. funkcję turystyczną i rekreacyjną,

* obiekt udostępniany będzie bezpłatnie na rzecz mieszkańców,

* Gmina przekaże obiekt na rzecz odrębnego od Gminy podatnika VAT - Ośrodkowi Kultury Sportu i Rekreacji,

* Gmina nie będzie pobierać opłat za korzystanie z wytworzonej infrastruktury.

Sposób wykorzystania inwestycji przez Gminę, tj.:

* realizacja zadań publicznych poprzez

* bezpłatne udostępnianie,

* brak osiągania dochodów związanych z inwestycją

warunkuje brak wystąpienia po stronie Gminy realizacji czynności opodatkowanych związanych z inwestycją.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego jest związane z działalnością opodatkowaną, w celu odliczenia podatku VAT konkretnych towarów i usług, konieczne jest aby były one związane z czynnościami opodatkowanymi (mającymi służyć czynnościom opodatkowanym). Wobec czego brak realizacji działalności opodatkowanej związanej w jakikolwiek sposób z realizowaną inwestycją skutkuje brakiem prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego - co ma miejsce w przedstawionej sprawie.

Powyższe potwierdzają liczne interpretacje podatkowe, przykładowo:

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2018 r. o sygn. 0112-KDIL2-3.4012.205.2018.1.EZ: "Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina będzie realizowała opisaną inwestycję w ramach zadań własnych nałożonych na nią ustawą o samorządne gminnym, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją zadania będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Tym samym, w analizowanym przypadku, Gmina nie będzie ponosiła wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc nabywając towary i usługi nie będzie działała w charakterze podatnika VAT. (...) Podsumowując, w odniesieniu do inwestycji pn.: "Zagospodarowanie terenu na cele turystyczno-rekreacyjne...", Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Gmina nie będzie działać jako podatnik VAT oraz zakupione towary i usługi nie będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej".

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2017 r. o sygn. 0112-KDIL2-1.4012.258.2017.1.SS: "Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione, gdyż (...) towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - wieża widokowa będzie dostępna bezpłatnie dla odwiedzających przez cały rok. Podsumowując, w związku z realizacją projektu pn.: "Szlakiem (...)", Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupu związanych z realizacją ww. zadania".

Podsumowując, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że opodatkowaniu podlegają czynności wykonywane odpłatnie. Równocześnie, niektóre czynności wykonywane nieodpłatnie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jako czynności zrównane z odpłatnym świadczeniem usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług (ewentualnie nieodpłatne zrównane z odpłatnym świadczeniem), jednak aby takie czynności podlegały opodatkowaniu muszą być one wykonywane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, z późn. zm.) - gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym - do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i zamierza zrealizować projekt pn. "Budowa centrum rekreacji i integracji (...)" (dalej: projekt lub inwestycja) w ramach Program Rozwoju Obszarów Wiejskich 2014-2020.

Projekt ten będzie polegał na stworzeniu centrum rekreacji z przeznaczeniem dla mieszkańców miejscowości oraz mieszkańców okolicznych miejscowości zamierzających aktywnie spędzić wolny czas na świeżym powietrzu. Zakres inwestycji obejmuje budowę lub przebudowę ogólnodostępnej i niekomercyjnej infrastruktury turystycznej, rekreacyjnej.

Inwestycja składać się będzie z drewnianej wiaty posadowionej na terenie utwardzonym kostką betonową, dojść i miejsc parkingowych z kostki betonowej oraz trawiastego boiska rekreacyjnego i terenów zielonych. W ramach projektu zostaną zastosowane rozwiązania sprzyjające ochronie środowiska, a teren przy wiacie oświetlony zostanie lampami zasilanymi ogniwami fotowoltaicznymi.

Inwestycja po oddaniu jej do użytku ma realizować zadania publiczne Gminy m.in. z zakresu turystyki, terenów rekreacyjnych i ma być:

* ogólnie dostępna, bezpłatnie udostępniana turystycznie,

* wykorzystywana do realizacji szeregu imprez rekreacyjnych przygotowywanych przez mieszkańców, stowarzyszenia, jednostki kultury i inne organizacje.

Po zakończeniu budowy Gmina nieodpłatnie przekaże inwestycję do administrowania Gminnemu Ośrodkowi Kultury Sportu i Rekreacji (instytucji kultury), będącemu odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Gmina nie będzie osiągać jakichkolwiek przychodów związanych z tym projektem, tj. nie będzie pobierać opłat za korzystanie z wytworzonej infrastruktury, nie będzie wynajmować, wydzierżawiać obiektu, nie będzie też odpłatnie udostępniać powierzchni lub sprzętu związanego z realizowanym projektem.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT - w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione. Gmina realizując planowaną inwestycję nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi zakupione przez nią w celu realizacji inwestycji nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Podsumowując, Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Budowa centrum rekreacji i integracji (...)", w sytuacji, gdy nie pobiera/nie będzie pobierać jakichkolwiek opłat związanych z projektem. Powyższe wynika z tego, że w analizowanym przypadku nie są/nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięć, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.