0112-KDIL1-3.4012.307.2022.2.AKS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część i wyłączenia czynności aportu tych składników z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 13 września 2022 r. (wpływ 14 września 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X Spółka akcyjna (dalej jako: "Spółka") jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż detaliczna (...) w modelu wielokanałowym (omnichannel), tj. za pośrednictwem sklepów stacjonarnych oraz sklepów internetowych, a także za pomocą platform internetowych (np. (...)) oraz sprzedaż hurtowa za pomocą dedykowanego Działu Sprzedaży Hurtowej.

Obecnie rozważana jest reorganizacja działalności Spółki mająca na celu oddzielenie aktywów handlowych (przedsiębiorstwa) od zajmowanej nieruchomości biurowej. W ramach tego procesu sama Spółka zaprzestałaby prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej (...), natomiast planowane jest jej przeniesienie do innej Spółki (w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), która będzie prowadzić działalność w tym zakresie (dalej jako: "Nabywca").

W tym celu Spółka rozważa wniesienie aportem wszystkich składników swojego przedsiębiorstwa (dalej jako: "Przedmiot aportu"), za wyjątkiem prawa własności nieruchomości. Zgodnie z założeniami, Nabywca będzie kontynuował działalność Spółki (w tym współpracował z dotychczasowymi kontrahentami Spółki).

W ramach Przedmiotu aportu rozważane jest, że przeniesione zostaną:

a) Środki trwałe wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej - w tym m.in.:

* wyposażenie biurowe (m.in. komputery, serwery, drukarki i inne),

* wyposażenie sklepów (inwestycje w obce środki trwałe, regały, kasy fiskalne i inne),

* środki transportu (m.in. samochody ciężarowe, samochody osobowe i inne).

Przeniesieniu nie będzie jedynie podlegać prawo własności nieruchomości (budynku biurowego) - dalej łącznie jako "Nieruchomość". Tym niemniej w związku z aportem Nabywca otrzyma prawo do korzystania z Nieruchomości na podstawie umowy najmu zawartej ze Spółką.

b) Wartości niematerialne i prawne, w tym:

* oprogramowanie (m.in. system do zarządzania przedsiębiorstwem),

* znaki towarowe w tym: "(...)", " (...)" oraz " (...)".

c) Aktywa obrotowe Spółki, w tym m.in.:

* towary,

* należności (w tym należności handlowe),

* środki pieniężne - w ramach aportu przeniesione zostaną środki pieniężne umożliwiające Nabywcy prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie tożsamym z działalnością prowadzoną przez Spółkę (tj. sprzedaży detalicznej i hurtowej (...)).

d) Spółki zależne wspierające działalność handlową stanowiące na dzień aportu własność Wnioskodawcy.

e) Prawa i obowiązki z umów zawartych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością, w tym w szczególności:

* umów z dostawcami, w tym zobowiązania handlowe,

* umów z klientami,

* umów najmu z właścicielami/zarządcami nieruchomości, w których prowadzona jest sprzedaż detaliczna i magazynowanie towarów,

* umów z instytucjami finansowymi, których produkty są oferowane w sklepach X,

* umów transportowych, kurierskich i instalacyjnych,

* umów udostępnienia pracowników sklepów stacjonarnych i pracowników magazynowych,

* innych umów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, np. umów leasingu, ubezpieczenia, kredytu.

Generalnie zamiarem Spółki jest przeniesienie na Nabywcę wszystkich umów zawartych w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa. Tym niemniej, nie można wykluczyć, że w pewnych pojedynczych przypadkach może być to niemożliwe z przyczyn niezależnych od Spółki np. z uwagi na brak uzyskania zgody kontrahenta. W takim przypadku Spółka podejmie działania mające na celu rozwiązanie takich umów (celem Spółki jest zaprzestanie prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej (...)). Równocześnie Nabywca, będzie podejmował starania mające na celu zawarcie podobnych umów we własnym zakresie. W przypadku finansowania udzielonego Wnioskodawcy przez podmioty zewnętrzne (banki), to intencją jest przeniesienie umów kredytowych za zgodą wierzycieli na Nabywcę.

f) Pracownicy Spółki - w ramach aportu planowane jest przeniesienie wszystkich pracowników do Nabywcy w ramach przejścia zakładu pracy na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy z 26 czerwca 1974 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 z późn. zm.) z wyjątkiem wybranych pracowników administracji i wsparcia, niezbędnych do dalszego funkcjonowania Spółki w zakresie działalności pozostającej w Spółce po przeniesieniu na Nabywcę działalności handlowej (sekretariat, administracja budynku itp.).

g) Rachunki bankowe Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, Przedmiot aportu będzie stanowił zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki umożliwiający Nabywcy samodzielne prowadzenie działalności w zakresie sprzedaży detalicznej/hurtowej (...), bez angażowania dodatkowych zasobów własnych.

Przed dokonaniem aportu, Spółka będzie miała możliwość przyporządkowania do Przedmiotu aportu przychodów, kosztów, należności i zobowiązań z nim związanych.

Intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie odpowiedzi na pytanie, czy Przedmiot aportu stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, a w związku z czym jego aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako: "VAT").

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1. Przedmiotem aportu nie będą wszystkie składniki wchodzące w skład działalności Spółki. Jak wskazano w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, z masy majątkowej będącej przedmiotem aportu wyłączone zostaną: (i) prawo własności Nieruchomości (zdefiniowanej w treści wniosku o wydanie interpretacji) oraz (ii) umowy o pracę wybranych pracowników administracji i wsparcia, niezbędnych do jej obsługi. Planowane jest natomiast przeniesienie wszystkich pozostałych pracowników Spółki (ich umów o pracę) na Nabywcę (zdefiniowanego w treści wniosku).

Zgodnie z założeniami transakcji, Przedmiot aportu obejmie składniki majątku wprost wymienione w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności: (i) środki trwałe, (ii) wartości niematerialne i prawne, (iii) aktywa obrotowe, (iv) spółki zależne, (v) prawa i obowiązki z umów zawartych przez Spółkę, (vi) rachunki bankowe. W przypadku, gdyby - z przyczyn niezależnych od Spółki - na Nabywcę nie mogły zostać przeniesione wszystkie umowy, których stroną jest obecnie Spółka, Nabywca podejmie starania w celu zawarcia podobnych umów we własnym zakresie.

2. W Spółce pozostanie prawo własności Nieruchomości. W oparciu o ten składnik majątku będzie ona prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości.

3.

a. Na moment aportu składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), będące jego przedmiotem, będą przyporządkowane organizacyjnie do działalności handlowej Spółki i jako takie będą stanowiły wyodrębniony zespół składników majątku przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

b. Na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, Spółka będzie mieć możliwość przyporządkowania do Przedmiotu aportu, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań funkcjonalnie związanych z tą masą majątkową, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego wyodrębnionej działalności. Przedmiotem aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, który będzie mógł potencjalnie stanowić przedsiębiorstwo samodzielne finansowo i autonomicznie funkcjonujące w obrocie gospodarczym.

c. Przedmiot aportu będzie stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Po przejęciu Przedmiotu aportu Nabywca będzie w stanie kontynuować działalność w zakresie sprzedaży detalicznej/hurtowej (...). Jak wskazano we wniosku, o przeniesieniu wszystkich aktywów oraz pracowników umożliwiających funkcjonalnie prowadzenie działalności handlowej świadczy to, że po dokonaniu przeniesienia Przedmiotu aportu Spółka zaniecha działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie, tzn. intencją jest przekazanie na rzecz Nabywcy (lub udostępnienie w drodze najmu) wszystkich aktywów koniecznych do prowadzenia dotychczasowej działalności.

Pytanie

Czy Przedmiot aportu stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, a w konsekwencji jego aport będzie stanowił transakcję wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki, wniesienie Przedmiotu aportu będzie wyłączone z opodatkowania VAT, jako transakcja, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na gruncie ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W rezultacie, w przypadku kwalifikacji Przedmiotu aportu jako przedsiębiorstwa Spółki lub jego zorganizowanej części, transakcja aportu nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

Kwalifikacja Przedmiotu aportu jako przedsiębiorstwo

Z uwagi na brak definicji przedsiębiorstwa w ustawie o VAT, zgodnie z powszechnie przyjętym przez organy podatkowe stanowiskiem, na potrzeby oceny powstania obowiązku podatkowego na gruncie VAT należy przyjąć definicję tego pojęcia z Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego z 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.; dalej jako: "k.c."), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Należy podkreślić, że powyższy katalog jest otwarty. Posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem "w szczególności" wskazuje, że wyliczenie poszczególnych składników majątkowych w powyższej definicji ma jedynie charakter przykładowy. Oznacza to, że z jednej strony w skład przedsiębiorstwa mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym przepisie, a jednocześnie, brak któregoś z elementów w nim wskazanych nie pozbawia zbywanego zespołu składników przymiotu przedsiębiorstwa.

Stanowisko to potwierdza także literalne brzmienie art. 552 k.c., zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z powyższego przepisu wprost wynika zatem, że dla uznania czynności za zbycie przedsiębiorstwa, nie jest konieczne przeniesienie wszystkich jego elementów. Ustawodawca dopuszcza możliwość wyłączenia niektórych składników majątkowych w drodze czynności prawnej lub z mocy prawa.

Jak słusznie wskazuje E. Gniewek: "Zatem wobec dyspozytywnego charakteru komentowanej normy wolno stronom wyłączyć z zakresu rozporządzających skutków dokonywanej czynności prawnej niektóre, wybrane składniki przedsiębiorstwa. (...) Rozważając problem najogólniej, można uznać, pamiętając o funkcji przedsiębiorstwa traktowanego jako sposób zorganizowania działalności gospodarczej, że aby mówić o zbyciu przedsiębiorstwa, musi nastąpić przeniesienie składników niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych danego przedsiębiorstwa, a więc kontynuacji dotychczasowej działalności gospodarczej (...)" (E. Gniewek, Komentarz do art. 552 k.c. (w:) E. Gniewek (red.), P. Machnikowski (red.), Kodeks Cywilny. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2019, Wydanie 9, LEGALIS).

Jeśli zatem zbywana masa majątkowa będzie wystarczająca do realizacji zadań gospodarczych tożsamych z zakresem dotychczasowej działalności gospodarczej to, pomimo wyłączenia pewnych elementów, nadal powinna być kwalifikowana jako przedsiębiorstwo.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 grudnia 2019 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.477.2019.3.DM, w której wskazano, że: "Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. (...) Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej".

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Przedmiot aportu będzie stanowił zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki umożliwiający Nabywcy samodzielne prowadzenie działalności w zakresie sprzedaży detalicznej/hurtowej (...). Zespół składników majątkowych wniesionych aportem będzie stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym i będzie mieć możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności. Zespół ten obejmował będzie wszystkie składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa Spółki, wykorzystywane w dotychczasowej działalności gospodarczej, za wyjątkiem prawa własności Nieruchomości.

Należy podkreślić, że Nieruchomość ta nie stanowi jednak aktywa uniemożliwiającego prowadzenie działalności w zakresie tożsamym z działalnością Spółki (Nabywca mógłby bowiem umieścić otrzymany majątek w innym budynku i w dalszym ciągu kontynuować działalność Spółki w niezmienionym zakresie). Ponadto, w związku z aportem Nabywca uzyska prawo do korzystania z Nieruchomości na podstawie umowy najmu zawartej ze Spółką.

Omawianą sytuację można porównać do zmiany miejsca prowadzenia działalności, która sama z siebie nie skutkuje rozerwaniem przedsiębiorstwa na zbiór elementów pozbawiony tego funkcjonalnego powiązania.

Poza składnikami materialnymi i niematerialnymi związanymi z działalnością gospodarczą Spółki, Nabywca przejmie pracowników Spółki oraz bazę jej dostawców/klientów (relacje z umów z kontrahentami).

Po przejęciu Przedmiotu aportu Nabywca będzie zatem w stanie i zamierza kontynuować działalność w zakresie sprzedaży (...), bez angażowania dodatkowych zasobów własnych.

O kwalifikacji zbywanej masy majątkowej jako przedsiębiorstwo świadczy także to, że po dokonaniu przeniesienia Przedmiotu aportu, Spółka zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie (gdyż nie będzie już dysponować zasobami do jej prowadzenia, w całości przeniesionymi). Intencją Spółki jest przekazanie wszystkich aktywów związanych z prowadzoną działalnością na rzecz Nabywcy. Po dokonaniu aportu, poza Nieruchomością w Spółce nie pozostaną inne aktywa związane z dotychczasowym przedmiotem działalności.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, Przedmiot aportu będzie stanowił przedsiębiorstwo.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wyłączenie Nieruchomości z Przedmiotu aportu nie zmienia jego kwalifikacji jako przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w:

- interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 grudnia 2019 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.477.2019.3.DM, w której wskazano, że: "Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że - zgodnie z twierdzeniem Wnioskodawcy - planowana transakcja wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci składników materialnych i niematerialnych, o których mowa we wniosku, będzie wyłączona z opodatkowania w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, jako zbycie przedsiębiorstwa. (...) W niniejszej sprawie z czynności zbycia majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyłączone zostaną co prawda trzy nieruchomości, jednakże z chwilą wniesienia aportu, nieruchomości te zostaną przekazane nabywcy na podstawie długotrwałej umowy najmu, dzięki czemu Spółka będzie mogła kontynuować działalność produkcyjną i handlową dokładnie w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Wnioskodawca";

- interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 sierpnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.314.2019.2.MK;

- interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 października 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.772.2018.1.AGW, w której organ w całości potwierdził stanowisko podatnika, z zgodnie z którym: "W takim razie wniesienie powiązanego funkcjonalnie zbioru składników materialnych i niematerialnych aportem do spółki komandytowej, choć nie będzie obejmowało składników teraźniejszego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci praw użytkowania wieczystego nieruchomości i związanych z nimi praw własności budynków, mając przy tym na uwadze przepis art. 552 Kodeksu cywilnego, nie może być kwalifikowany inaczej niż zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług";

- interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 marca 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-58/16-3/WH, w której wskazano, że: "Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy i przedstawione regulacje prawne w tym zakresie należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ przedmiot transakcji będzie obejmował całość składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo. Wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości pozostanie bez wpływu na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki przez ich nabywcę, gdyż jak wskazał Wnioskodawca zapewni On nabywcy korzystanie z nieruchomości w drodze umowy dzierżawy lub najmu".

Reasumując, Przedmiot aportu będzie stanowił przedsiębiorstwo, a jego aport będzie wyłączony z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że definicja przedsiębiorstwa z k.c. nie obejmuje zobowiązań, co potwierdza m.in. E. Gniewek w swoim komentarzu, w którym wskazał, że: "Nie można zaś obecnie zaliczyć do składników przedsiębiorstwa zobowiązań (długów) związanych z prowadzeniem tego przedsiębiorstwa (...)" (E. Gniewek, Komentarz do art. 551 k.c. (w:) E. Gniewek (red.), P. Machnikowski (red.), Komentarz... op. cit.). Tym samym, pomimo intencji przeniesienia na Nabywcę wszystkich zobowiązań z umów zawartych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością produkcyjną i handlową, jeżeli pojedyncze zobowiązania z przyczyn niezależnych od Spółki (np. brak zgody kontrahenta na przeniesienie) nie zostałyby przeniesione nie wpływa to na ocenę zbywanej masy majątkowej jako przedsiębiorstwo.

Kwalifikacja Przedmiotu aportu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W przypadku jednak, gdyby organ uznał powyższe uzasadnienie Wnioskodawcy za nieprawidłowe, Przedmiot aportu może być także kwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (dalej jako: "ZCP").

ZCP jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Z powyższego przepisu wynikają zatem następujące przesłanki uznania przenoszonej masy majątkowej za ZCP:

Zważywszy na fakt, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób należy weryfikować czy wskazane powyżej przesłanki zostały spełnione, niezbędnym jest przeprowadzenie każdorazowo odrębnej analizy w odniesieniu do danego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W dalszej części uzasadnienia Wnioskodawca odniesie się do poszczególnych warunków w kontekście planowanej transakcji.

Ad a.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Przedmiot aportu będzie obejmował zarówno:

- składniki materialne - w tym aktywa trwałe (samochody, wyposażenie biurowe oraz sklepowe) i aktywa obrotowe (towary),

- jak i niematerialne (w tym znaki towarowe, licencje na oprogramowanie).

W skład Przedmiotu aportu wejdą także środki pieniężne, rachunki bankowe oraz pracownicy Spółki, jak również inwestycje w spółki zależne stanowiące na dzień aportu własność Wnioskodawcy.

Przedmiot aportu będzie obejmował wszystkie składniki materialne oraz niematerialne wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności handlowej. Intencją Spółki jest także przeniesienie wszystkich praw i obowiązków z umów zawartych w związku z prowadzoną działalnością. Na Nabywcę przejdą zatem w szczególności należności i zobowiązania handlowe Spółki, zobowiązania z tytułu umów leasingu.

Nie można jednak wykluczyć, że z przyczyn niezależnych od Spółki, w pojedynczych przypadkach nie dojdzie do przeniesienia wszystkich umów na Nabywcę. W ocenie Wnioskodawcy, nie wpływa to na brak spełnienia tego warunku. Przepisy bowiem nie wskazują, że na nabywcę ZCP muszą przejść wszystkie zobowiązania związane z ZCP, a jedynie, że w skład ZCP powinny wchodzić zobowiązania. Po drugie intencją Spółki nie jest kontynuowanie umów, które nie ulegną przeniesieniu. Spółka podejmie w takich przypadkach działania zmierzające do rozwiązania takich umów. Jednocześnie, Nabywca będzie podejmował starania w celu zawarcia podobnych umów we własnym zakresie.

Brak konieczności przeniesienia wszystkich umów potwierdzają także organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 12 października 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1 -1.4010.326.2018.1.ŚS organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który wskazał, że: "W konsekwencji, na kwalifikację CRB jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powinien wpłynąć np. brak przeniesienia zobowiązań i/lub umów, których przeniesienie nie będzie możliwe z przyczyn prawnych, w związku z brakiem zgody kontrahenta lub z uwagi na możliwość i zasadność kontynuacji takich funkcji przez Nabywcę w ramach swojego dotychczasowego przedsiębiorstwa".

Mając powyższe na względzie, w ocenie Wnioskodawcy, niewątpliwie przesłankę tę należy uznać za spełnioną.

Ad b.

Ustawodawca nie sprecyzował co należy rozumieć pod pojęciem wydzielenia organizacyjnego. W ocenie Wnioskodawcy, oznacza to przyporządkowanie do danej części przedsiębiorstwa pracowników, majątku materialnego i niematerialnego, zobowiązań (umów z dostawcami/odbiorcami), środków finansowych.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższą przesłankę należy uznać za spełnioną. Przenoszone w ramach Przedmiotu aportu aktywa trwałe, obrotowe, wartości niematerialne i prawne, środki pieniężne, stosunki wynikające z umów z kontrahentami są przypisane w Spółce do działalności handlowej - jako jedynej, którą prowadzi. Przyporządkowanie organizacyjne w tym przypadku nie budzi - w ocenie Wnioskodawcy - wątpliwości, bowiem był to jedyny przedmiot działalności Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, wystarczające do spełnienia tej przesłanki jest wyodrębnienie faktyczne w Spółce. Ustawodawca nie wskazał bowiem wymogu dokonania wyodrębnienia formalnego, na podstawie uchwały wspólników Spółki lub innych aktów ustrojowych.

Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- z 26 października 2020 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.209.2020.1.JG, w której organ w całości potwierdził stanowisko podatnika, odstępując jednocześnie od uzasadnienia, zgodnie z którym: "W ocenie Spółki wyodrębnienie organizacyjne, o którym mowa w art. 4 pkt 4 ustawy o CIT, nie musi być rozumiane jako wyodrębnienie formalno-prawne np. jako wydzielony w danym podmiocie oddział, wydział lub inna jednostka organizacyjna. Żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje takiego wymogu. Do stwierdzenia wydzielenia organizacyjnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystarczające powinno być, zdaniem Spółki, jej wyodrębnienie faktyczne i materialne - polegające na odrębnym określeniu przedmiotu jej działalności i przypisaniu do niej składników majątkowych pozwalających na jego realizowanie, tak aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła funkcjonować samodzielnie, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa.

- z 26 lutego 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.743.2019.2.MJ, w której organ uznał za ZCP zbywane przez podatnika przedsiębiorstwo (z którego wyłączono jedynie nieruchomości).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, także i ta przesłanka jest spełniona.

Ad c.

Podobnie jak w przypadku wcześniej omawianego wyodrębnienia organizacyjnego, ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego.

Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej danej masy majątkowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przed dokonaniem aportu, Spółka będzie miała możliwość przyporządkowania do Przedmiotu aportu przychodów, kosztów, należności i zobowiązań z nim związanych (gdyż będą to de facto wszystkie przychody/koszty/należności/zobowiązania Spółki, z wyjątkiem pozycji dotyczących Nieruchomości). W ramach aportu przejdą także na Nabywcę środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności handlowej w zakresie tożsamym z działalnością Spółki oraz rachunki bankowe związane z tą działalnością.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, także i tę przesłankę należy uznać za spełnioną.

Ad d.

Ustawodawca nie zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia funkcjonalnego. Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną oznacza to przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, zdolną do funkcjonowania jako niezależny podmiot samodzielnie realizujący dotychczasowe zadania gospodarcze w zakresie tożsamym jak u zbywcy.

W ocenie Wnioskodawcy, Przedmiot aportu spełnia przesłanki uznania go za masę zdolną do funkcjonowania jako niezależny podmiot. Należy bowiem podkreślić, że na Nabywcę przejdą wszystkie aktywa Spółki wykorzystywane w działalności handlowej (za wyjątkiem Nieruchomości biurowej, która zostanie jednak udostępniona na podstawie umowy najmu) oraz relacje umowne. Przedmiot aportu to w istocie całe przedsiębiorstwo Spółki, dotychczas realizujące określone zadania gospodarcze.

Wnioskodawca wskazuje, że na powyższe nie wpływa fakt wyłączenia Nieruchomości. Nie stanowi ona bowiem aktywa uniemożliwiającego prowadzenie działalności handlowej w zakresie tożsamym z działalnością Spółki. Działalność ta nie jest nierozerwalnie związana z określonym miejscem, jak np. działalność w zakresie wynajmu nieruchomości. Nabywca mógłby bowiem umieścić otrzymane środki trwałe w innym budynku i w dalszym ciągu kontynuować działalność Spółki w niezmienionym zakresie. Ponadto, w związku z aportem Nabywca uzyska prawo do korzystania z biura (Nieruchomości) na podstawie umowy najmu zawartej ze Spółką, zatem działalność ta nadal będzie mogła być prowadzona w tym samym miejscu. Poza składnikami materialnymi i niematerialnymi związanymi z działalnością gospodarczą Spółki, Nabywca przejmie bazę jej dostawców/klientów (relacje z umów z kontrahentami).

Po przejęciu Przedmiotu aportu Nabywca będzie zatem w stanie kontynuować działalność w zakresie sprzedaży detalicznej/hurtowej (...).

O przeniesieniu wszystkich aktywów oraz pracowników umożliwiających prowadzenie działalności handlowej świadczy także to, że po dokonaniu przeniesienia Przedmiotu aportu Spółka nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie. Intencją Spółki jest przekazanie wszystkich aktywów związanych z prowadzoną działalnością na rzecz Nabywcy.

Mając na uwadze powyższe przesłankę tę należy uznać za spełnioną.

Jak wynika z powyższego, wszystkie przesłanki niezbędne do uznania Przedmiotu aportu za ZCP zostaną spełnione (pomimo wyłączenia Nieruchomości). Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wyłączenie z Przedmiotu aportu Nieruchomości nie wpływa na jego kwalifikację jako ZCP potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, w tym m.in. interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- z 24 listopada 2020 r. o sygn. 0112-KDIL2-2.4011.578.2020.6.MM. zgodnie z którą: "Przeniesieniu ma ulec cały majątek wykorzystywany w działalności z wyłączeniem obydwóch nieruchomości, ponieważ działalność ta będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę w zakresie najmu nieruchomości. W konsekwencji, wyłączone z aportu zostaną należności i zobowiązania związane z nieruchomościami, w tym umowa kredytu inwestycyjnego, umowy o dostawę mediów oraz obowiązujące umowy najmu lokalu biurowego, hali produkcyjnej z magazynem i lokalu usługowego, a dodatkowo zawarta zostanie nowa umowa najmu lokalu biurowego oraz magazynu ze Spółką. (...) Reasumując - wnoszony przez Wnioskodawcę do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego zespół składników niematerialnych i materialnych, w tym zobowiązań, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

- z 26 października 2020 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.209.2020.1.JG, w której organ potwierdził w całości stanowisko podatnika, odstępując od uzasadnienia, zgodnie z którym: "Biorąc zatem pod uwagę, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Działalnością Produkcyjną, który pozostanie w Spółce jak i zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Działalnością w zakresie Nieruchomości, który zostanie wydzielony do Nowej Spółki stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT - na skutek podziału po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT";

- z 26 lutego 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.743.2019.2.MJ, w której wskazano, że: "W przedmiotowej sprawie dojdzie do przekazania wkładu niepieniężnego w postaci zakładu produkcyjnego konstrukcji i elementów stalowych, ale z wyłączeniem nieruchomości. Zatem, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, przedmiotem przekazania nie będzie przedsiębiorstwo a stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa zakład produkcyjny wyodrębniony z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności".

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwo", należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej zbywcy. Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego "obejmuje ono w szczególności", pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W związku z tym, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

Wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 str. 1 z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.Urz.UE.L 145 str. 1 z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia "przekazania całości lub części majątku", wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż detaliczna (...) w modelu wielokanałowym (omnichannel), tj. za pośrednictwem sklepów stacjonarnych oraz sklepów internetowych, a także za pomocą platform internetowych (np. (...)) oraz sprzedaż hurtowa za pomocą dedykowanego Działu Sprzedaży Hurtowej. Obecnie rozważana jest reorganizacja działalności Spółki mająca na celu oddzielenie aktywów handlowych (przedsiębiorstwa) od zajmowanej nieruchomości biurowej. W ramach tego procesu sama Spółka zaprzestałaby prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej (...), natomiast planowane jest jej przeniesienie do innej Spółki (w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), która będzie prowadzić działalność w tym zakresie. W tym celu Spółka rozważa wniesienie aportem wszystkich składników swojego przedsiębiorstwa, za wyjątkiem prawa własności nieruchomości. Zgodnie z założeniami, Nabywca będzie kontynuował działalność Spółki (w tym współpracował z dotychczasowymi kontrahentami Spółki). W ramach Przedmiotu aportu rozważane jest, że przeniesione zostaną:

a) Środki trwałe wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej - w tym m.in.:

* wyposażenie biurowe (m.in. komputery, serwery, drukarki i inne),

* wyposażenie sklepów (inwestycje w obce środki trwałe, regały, kasy fiskalne i inne),

* środki transportu (m.in. samochody ciężarowe, samochody osobowe i inne).

Przeniesieniu nie będzie jedynie podlegać prawo własności nieruchomości (budynku biurowego) - dalej łącznie jako "Nieruchomość". Tym niemniej w związku z aportem Nabywca otrzyma prawo do korzystania z Nieruchomości na podstawie umowy najmu zawartej ze Spółką.

b) Wartości niematerialne i prawne, w tym:

* oprogramowanie (m.in. system do zarządzania przedsiębiorstwem),

* znaki towarowe w tym: "(...)", " (...)" oraz " (...)".

c) Aktywa obrotowe Spółki, w tym m.in.:

* towary,

* należności (w tym należności handlowe),

* środki pieniężne - w ramach aportu przeniesione zostaną środki pieniężne umożliwiające Nabywcy prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie tożsamym z działalnością prowadzoną przez Spółkę (tj. sprzedaży detalicznej i hurtowej (...)).

d) Spółki zależne wspierające działalność handlową stanowiące na dzień aportu własność Wnioskodawcy.

e) Prawa i obowiązki z umów zawartych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością, w tym w szczególności:

* umów z dostawcami, w tym zobowiązania handlowe,

* umów z klientami,

* umów najmu z właścicielami/zarządcami nieruchomości, w których prowadzona jest sprzedaż detaliczna i magazynowanie towarów,

* umów z instytucjami finansowymi, których produkty są oferowane w sklepach X,

* umów transportowych, kurierskich i instalacyjnych,

* umów udostępnienia pracowników sklepów stacjonarnych i pracowników magazynowych,

* innych umów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, np. umów leasingu, ubezpieczenia, kredytu.

Generalnie zamiarem Spółki jest przeniesienie na Nabywcę wszystkich umów zawartych w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa. Tym niemniej, nie można wykluczyć, że w pewnych pojedynczych przypadkach może być to niemożliwe z przyczyn niezależnych od Spółki np. z uwagi na brak uzyskania zgody kontrahenta. W takim przypadku Spółka podejmie działania mające na celu rozwiązanie takich umów (celem Spółki jest zaprzestanie prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej (...)). Równocześnie Nabywca, będzie podejmował starania mające na celu zawarcie podobnych umów we własnym zakresie. W przypadku finansowania udzielonego Wnioskodawcy przez podmioty zewnętrzne (banki), to intencją jest przeniesienie umów kredytowych za zgodą wierzycieli na Nabywcę.

f) Pracownicy Spółki - w ramach aportu planowane jest przeniesienie wszystkich pracowników do Nabywcy w ramach przejścia zakładu pracy na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy z 26 czerwca 1974 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 z późn. zm.) z wyjątkiem wybranych pracowników administracji i wsparcia, niezbędnych do dalszego funkcjonowania Spółki w zakresie działalności pozostającej w Spółce po przeniesieniu na Nabywcę działalności handlowej (sekretariat, administracja budynku itp.).

g) Rachunki bankowe Spółki.

Przedmiotem aportu nie będą wszystkie składniki wchodzące w skład działalności Spółki. Z masy majątkowej będącej przedmiotem aportu wyłączone zostaną: (i) prawo własności Nieruchomości (zdefiniowanej w treści wniosku o wydanie interpretacji) oraz (ii) umowy o pracę wybranych pracowników administracji i wsparcia, niezbędnych do jej obsługi. Planowane jest natomiast przeniesienie wszystkich pozostałych pracowników Spółki (ich umów o pracę) na Nabywcę (zdefiniowanego w treści wniosku).

Zgodnie z założeniami transakcji, Przedmiot aportu obejmie składniki majątku wprost wymienione w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności: (i) środki trwałe, (ii) wartości niematerialne i prawne, (iii) aktywa obrotowe, (iv) spółki zależne, (v) prawa i obowiązki z umów zawartych przez Spółkę, (vi) rachunki bankowe. W przypadku, gdyby - z przyczyn niezależnych od Spółki - na Nabywcę nie mogły zostać przeniesione wszystkie umowy, których stroną jest obecnie Spółka, Nabywca podejmie starania w celu zawarcia podobnych umów we własnym zakresie.

W Spółce pozostanie prawo własności Nieruchomości. W oparciu o ten składnik majątku będzie ona prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości.

Na moment aportu składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), będące jego przedmiotem, będą przyporządkowane organizacyjnie do działalności handlowej Spółki i jako takie będą stanowiły wyodrębniony zespół składników majątku przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, Spółka będzie mieć możliwość przyporządkowania do Przedmiotu aportu, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań funkcjonalnie związanych z tą masą majątkową, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego wyodrębnionej działalności. Przedmiotem aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, który będzie mógł potencjalnie stanowić przedsiębiorstwo samodzielne finansowo i autonomicznie funkcjonujące w obrocie gospodarczym. Przedmiot aportu będzie stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Po przejęciu Przedmiotu aportu Nabywca będzie w stanie kontynuować działalność w zakresie sprzedaży detalicznej/hurtowej (...). Jak wskazano we wniosku, o przeniesieniu wszystkich aktywów oraz pracowników umożliwiających funkcjonalnie prowadzenie działalności handlowej świadczy to, że po dokonaniu przeniesienia Przedmiotu aportu Spółka zaniecha działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie, tzn. intencją jest przekazanie na rzecz Nabywcy (lub udostępnienie w drodze najmu) wszystkich aktywów koniecznych do prowadzenia dotychczasowej działalności.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą kwestii uznania składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część i wyłączenia czynności aportu tych składników z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

W analizowanym przypadku przedmiotem aportu nie będą wszystkie składniki wchodzące w skład działalności Spółki. Jak wskazano w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, z masy majątkowej będącej przedmiotem aportu wyłączone zostaną prawo własności Nieruchomości oraz umowy o pracę wybranych pracowników administracji i wsparcia, niezbędnych do jej obsługi. W Spółce pozostanie prawo własności Nieruchomości i w oparciu o ten składnik majątku będzie ona prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości.

Zatem, ze względu na wyłączenie z masy majątkowej będącej przedmiotem aportu niektórych składników materialnych i niematerialnych, Przedmiotem aportu nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa, w oparciu o przejęte składniki.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na część działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie sprzedaży detalicznej/hurtowej (...), stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika z treści wniosku, z masy majątkowej będącej przedmiotem aportu wyłączone zostaną: (i) prawo własności Nieruchomości oraz (ii) umowy o pracę wybranych pracowników administracji i wsparcia, niezbędnych do jej obsługi. Planowane jest natomiast przeniesienie wszystkich pozostałych pracowników Spółki (ich umów o pracę) na Nabywcę. Zgodnie z założeniami, Nabywca będzie kontynuował działalność Spółki (w tym współpracował z dotychczasowymi kontrahentami Spółki). W Spółce pozostanie prawo własności Nieruchomości. W oparciu o ten składnik majątku będzie ona prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości.

Zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących przedmiot aportu będzie spełniać przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, gdyż na moment aportu składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), będące jego przedmiotem, będą przyporządkowane organizacyjnie do działalności handlowej Spółki i jako takie będą stanowiły wyodrębniony zespół składników majątku przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Należy wskazać, że zostały również spełnione przesłanki wyodrębnienia finansowego, gdyż na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, Spółka będzie mieć możliwość przyporządkowania do Przedmiotu aportu, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań funkcjonalnie związanych z tą masą majątkową, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego wyodrębnionej działalności. Przedmiotem aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, który będzie mógł potencjalnie stanowić przedsiębiorstwo samodzielne finansowo i autonomicznie funkcjonujące w obrocie gospodarczym.

Natomiast o wyodrębnieniu funkcjonalnym będzie świadczył fakt, że Przedmiot aportu będzie stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. O przeniesieniu wszystkich aktywów oraz pracowników umożliwiających funkcjonalnie prowadzenie działalności handlowej świadczy to, że po dokonaniu przeniesienia Przedmiotu aportu Spółka zaniecha działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie, tzn. intencją jest przekazanie na rzecz Nabywcy (lub udostępnienie w drodze najmu) wszystkich aktywów koniecznych do prowadzenia dotychczasowej działalności.

Należy także wskazać, że po przejęciu Przedmiotu aportu Nabywca będzie w stanie kontynuować działalność w zakresie sprzedaży detalicznej/hurtowej (...).

W konsekwencji należy stwierdzić, że zostaną spełnione wskazane powyżej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością w zakresie sprzedaży detalicznej/hurtowej (...) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym aport ww. zespołu składników nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, Przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji jego aport będzie stanowił transakcję wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko, które przestawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).