0112-KDIL1-2.4012.648.2018.4.JO - Ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego lub zwrotu podatku od wydatków związanych z realizacją projektu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2018 r. (data wpływu 26 września 2018 r.), uzupełnionym pismami z dnia 3 grudnia 2018 r. (data wpływu 5 grudnia 2018 r.) oraz z dnia 12 grudnia 2018 r. (data wpływu 17 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego lub zwrotu podatku od wydatków związanych z realizacją projektu " (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 26 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego lub zwrotu podatku od wydatków związanych z realizacją projektu " (...)". Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 grudnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o własne stanowisko w sprawie a w piśmie z dnia 12 grudnia 2018 r. o doprecyzowanie własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w piśmie z dnia 3 grudnia 2018 r.).

1. Firma X (dalej: Wnioskodawca) zajmuje się doradztwem ogólnobiznesowym i w związku z tą działalnością jest czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, dalej ustawa o VAT.

2. Firma X w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój, Priorytet IV Innowacje Społeczne i współpraca ponadnarodowa, Działanie 4.3 Współpraca ponadnarodowa będzie prowadzić projekt " (...)" współfinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego.

3. Projekt polega na wypracowaniu standardów łączenia szkół i pracodawców na rynku pracy poprzez opracowanie i wdrożenie we współpracy z partnerem ponadnarodowym innowacyjnej platformy edukacyjno-rozwojowej IT doskonalenia zawodowego dla całej Polski do dnia 30 września 2021 r. Projekt dofinansowany jest w 97% (ze środków UE i środków budżetu państwa), 3% wartości projektu pokrywa Lider - Wnioskodawca. Świadczone usługi lub/i dostarczone towary przez Spółkę miałyby charakter odpłatny, gdyby nie otrzymano dofinansowania, o którym mowa we wniosku.

4. Dofinansowanie, o którym mowa w pkt 3 przeznaczone jest na pokrycie kosztów stworzenia platformy edukacyjno-rozwojowej IT doskonalenia zawodowego i jej wdrożenia w 45 instytucjach w zakresie 3 obszarów: technicznym, administracyjno-usługowym i medyczno-społecznym. Beneficjent ostateczny, który będzie korzystał ze stworzonego narzędzia nie dokonuje wpłaty żadnego wkładu własnego.

5. Wydatki są ponoszone w oparciu o szczegółowy budżet projektu stanowiący część wniosku o dofinansowanie oraz zgodnie z harmonogramem realizacji projektu.

6. W ramach projektu zostaną poniesione następujące wydatki:

* wynagrodzenia dla ekspertów i specjalistów biorących udział w tworzeniu platformy;

* koszt spotkań roboczych (wynajem sali, obiad, przerwa kawowa) zorganizowanych przez podwykonawcę;

* koszt wizyt studyjnych u partnera ponadnarodowego - specjalistów i ekspertów (dojazd, dieta, nocleg);

* dzierżawa serwera;

* zwrot kosztów dojazdu.

7. Koszt realizacji projektu, w tym ponoszone na realizację projektu wydatki nie mają żadnego związku z czynnościami opodatkowanymi i nie generują przychodu.

8. Projekt ma na celu opracowanie i wdrożenie z partnerem ponadnarodowym innowacyjnej platformy edukacyjno-rozwojowej IT doskonalenia zawodowego dla całej Polski do dnia 30 września 2021 r. Rozwiązanie zostanie wypracowane dzięki wymianie informacji i doświadczeń, transfer, zaadoptowanie i wdrożenie z pomocą partnera Fundacji Y. Wartości niematerialne i prawne powstałe w wyniku projektu będą własnością IP - Centrum Z.

9. Podstawowym celem projektu jest wdrożenie platformy edukacyjno-rozwojowej w formie "A" w 45 instytucjach w 3 obszarach kształcenia i doskonalenia zawodowego z całej Polski do dnia 30 września 2021 r. Końcowy efekt Projektu w części realizowanej przez Wnioskodawcę stanowić będzie platforma edukacyjno-rozwojowa IT w postaci "A" łączącego uczniów z przedsiębiorcami i szkoły z rynkiem pracy. Wnioskodawca zgodnie z § 23 umowy o dofinansowanie projektu "Beneficjent zobowiązuje się do zawarcia z Instytucją Pośredniczącą odrębnej umowy przeniesienia praw autorskich praw majątkowych, łącznie z wyłącznym prawem do udzielania zezwoleń na wykonywanie zależnego prawa autorskiego, do utworów wytworzonych w ramach Projektu, z jednoczesnym udzieleniem licencji na rzecz Beneficjenta na korzystanie z ww. utworów. Umowa, o której mowa w zdaniu pierwszym, jest zawierana na pisemny wniosek Instytucji Pośredniczącej w terminie określonym w tym wniosku w ramach dofinansowania. W przypadku zlecania części zadań w ramach Projektu wykonawcy, obejmujących m.in. opracowanie utworu, Beneficjent zobowiązuje się do uwzględnienia w umowie z wykonawcą klauzuli przenoszącej autorskie prawa majątkowe do ww. utworu na Beneficjenta co najmniej na polach eksploatacji wskazanych pisemnie Beneficjentowi przez Instytucję Pośredniczącą przed zleceniem przez Beneficjenta części zadań w ramach Projektu wykonawcy, obejmujących m.in. opracowanie tego utworu". Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał efektów realizacji Projektu pn. " (...)", tj. opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od tego podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie będzie ich właścicielem. Efekty przedmiotowego Projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, ponieważ efekty będą przekazane do Centrum Projektów Europejskich. Efekty powstałe w wyniku realizacji ww. projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych i zwolnionych, a tym samym nie będzie istniała możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności. Faktury dokumentujące zakup towarów i/lub usług w ramach przedmiotowego projektu są wystawiane przez Wnioskodawcę, ponieważ Wnioskodawca jest Zamawiającym, natomiast finansującym Centrum Z.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego lub zwrotu podatku od wydatków związanych z realizacją projektu " (...)"?

Zdaniem Wnioskodawcy, (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 12 grudnia 2018 r.) zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Analiza powołanego powyżej przepisu jednoznacznie wskazuje, że do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny do konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi.

Podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni związane są z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności - nie podlega opodatkowaniu (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2011 r., nr IPPP3/443-204/11-4J/F, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 kwietnia 2012 r., nr IPTPP1/443-185/12-7/AK). W niniejszym stanie faktycznym dofinansowanie na realizację projektu " (...)" przeznaczone jest na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę jako Lidera projektu w związku z jego realizacją. Otrzymane dofinansowanie stanowi zatem zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją projektu. Skoro pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W konsekwencji w związku z realizacją projektu Lider/Wnioskodawca nie będzie otrzymywał wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Tym samym, otrzymane dofinansowanie, czyli otrzymany zwrot poniesionych kosztów nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (pozostaje poza zakresem przepisów ustawy o VAT), ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy. Reasumując, otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i ze środków budżetu państwa przeznaczona na pokrycie kosztów realizacji projektu » (...)« nie stanowi podstawy opodatkowania (obrotu) w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu, gdyż nie stanowi czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT".

Zgodnie z art. 86 ustawy o VAT, możliwe jest zmniejszenie podatku należnego o podatek naliczony, który obejmuje daninę płaconą przez właściciela firmy z tytułu nabytych towarów i usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pkt 2 art. 86 ustawy o VAT określa, że "Kwotę podatku naliczonego stanowi:

Jeśli Wnioskodawca będzie wystawiał faktury VAT za swoje usługi (w tych fakturach VAT będzie występował podatek należny do zapłaty dla Skarbu Państwa) i jednocześnie będzie dokonywała płatności za usługi wykonane w projekcie. W takim przypadku przysługuje prawo do odliczenia podatku należnego o podatek VAT wynikający z faktur kosztowych (podatek naliczony). Jednak opisana sytuacja nie będzie miała w tym przypadku miejsca. Wnioskodawca nie będzie świadczył usług w ramach realizowanego Projektu, które będzie dokumentował fakturami VAT. Wnioskodawca nie będzie świadczył dla nikogo usług, o których mowa powyżej. Tym samym, za świadczone usługi (wyżej wymienione) nie będzie otrzymywał wynagrodzenia.

Zgodnie z pkt 2a art. 86 ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020, jako wydatek niekwalifikowalny wymienia się m.in. podatek od towarów i usług (VAT), który może zostać odzyskany przez Beneficjenta albo inny podmiot zaangażowany w projekt i wykorzystujący do działalności opodatkowanej produkty będące efektem jego realizacji, zarówno w fazie realizacyjnej jak i operacyjnej, na podstawie przepisów krajowych, tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, oraz aktów wykonawczych do tej ustawy, z zastrzeżeniem pkt 6 sekcji 6.18.1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Zatem, aby dany podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zajmuje się doradztwem ogólnobiznesowym i w związku z tą działalnością jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój będzie prowadzić projekt " (...)" współfinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Podstawowym celem projektu jest wdrożenie platformy edukacyjno-rozwojowej w formie "A" w 45 instytucjach w 3 obszarach kształcenia i doskonalenia zawodowego z całej Polski do dnia 30 września 2021 r. Końcowy efekt Projektu w części realizowanej przez Wnioskodawcę stanowić będzie platforma edukacyjno-rozwojowa IT w postaci "A" łączącego uczniów z przedsiębiorcami i szkoły z rynkiem pracy. Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał efektów realizacji Projektu pn. " (...)", tj. opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od tego podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie ich właścicielem. Efekty przedmiotowego Projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, ponieważ efekty będą przekazane do Centrum Z. Efekty powstałe w wyniku realizacji ww. projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych i zwolnionych, a tym samym nie będzie istniała możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności. Wnioskodawca nie będzie świadczył usług w ramach realizowanego Projektu, które będzie dokumentował fakturami VAT. Wnioskodawca nie będzie świadczył dla nikogo usług, o których mowa powyżej. Tym samym, za świadczone usługi (wyżej wymienione) nie będzie otrzymywał wynagrodzenia.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego lub zwrotu podatku od wydatków związanych z realizacją projektu " (...)".

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony. Jak wskazał Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał efektów realizacji Projektu do czynności opodatkowanych, zwolnionych od podatku czy też niepodlegających tym podatkiem. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że nie będzie świadczył usług w ramach realizowanego Projektu, które będzie dokumentował fakturami VAT. Tym samym, nie będzie otrzymywał za ich wykonanie wynagrodzenia. Zatem Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją Projektu " (...)".

W związku z poniesionymi wydatkami, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1686, z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia, m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej, podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie będzie spełniał tych warunków, zatem nie będzie miał on możliwości ubiegania się o zwrot tego podatku na podstawie przepisów rozdziału 4 ww. rozporządzenia.

Reasumując, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego lub zwrotu podatku od wydatków związanych z realizacją projektu " (...)".

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2017 r. poz. 1376, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.