0112-KDIL1-2.4012.398.2017.2.PG - Sprzedaż prawa własności nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego jako niestanowiące dostawy towarów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2017 r. (data wpływu 25 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym: pismem z dnia 20 września 2017 r. (data wpływu 20 września 2017 r.), pismem z dnia 24 października 2017 r. (data wpływu 26 października 2017 r.) oraz pismem z dnia 24 października 2017 r. (data wpływu 27 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego. Wniosek został uzupełniony w dniu 20 września 2017 r. o adres ePUAP Wnioskodawcy oraz w dniu 26 i 27 października 2017 r. o informacje doprecyzowujące opis sprawy oraz przeformułowanie pytania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskiem z dnia 30 grudnia 2016 r. użytkownicy wieczyści nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa zwrócili się do Starosty, wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, z wnioskiem o sprzedaż prawa własności nieruchomości Skarbu Państwa, będącej w ich użytkowaniu wieczystym, w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Przedmiotem wniosku była nieruchomość położona na terenie Powiatu R., Gminy J., karta mapy 5, oznaczona w ewidencji gruntów i budynków jako działki nr: 1210/63, 1211/62, 1214/76, 1216/68, 1219/65, 1224/59, 1362/68, 1364/65, 1366/59, 1430/63, 1643/63 o łącznej powierzchni 5,3182 ha dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Nieruchomość zabudowana jest 7 obiektami przemysłowymi pokopalnianymi.

Wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy J., zatwierdzonego Uchwałą Rady Gminy nieruchomość znajduje się:

Na podstawie operatu szacunkowego z dnia 10 marca 2017 r. rzeczoznawca majątkowy wycenił wartość rynkową prawa własności nieruchomości na kwotę 2 020 920,00 zł, tj.:

Wartość rynkową prawa użytkowania wieczystego gruntu wyceniono na kwotę 1 206 490,00 zł, tj.:

Wartość nieruchomości: 2 020 920,00 zł + 1 206 490,00 zł = 3 227 410,00 zł.

Cena nieruchomości wyliczona zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz wytycznymi Wojewody wyniesie - 2 020 920,00 zł. Cena nie zawiera podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 października 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że według rejestru gruntów dla obrębu J., Gmina G., założonego w 1971 r. przedmiotowa nieruchomość stanowiła od 1986 r. własność Skarbu Państwa Polskiego - Zakładu Remontowo-Budowlanego.

Na podstawie decyzji Wojewody z dnia 10 sierpnia 1994 r. jako wieczystego użytkownika i właściciela budynków oraz urządzeń ujawniono Przedsiębiorstwo Remontowo-Budowlane.

Na podstawie aktu notarialnego Pan działający jako syndyk masy upadłości Przedsiębiorstwa Remontowo-Budowlanego sprzedał prawo użytkowania wieczystego ww. nieruchomości na rzecz A. Sp. z o.o. reprezentowanej przez Prezesa Zarządu.

Następnie aktem notarialnym Pan syndyk masy upadłości A. Sp. z o.o. sprzedał prawo użytkowania wieczystego wraz z prawem własności budynków na rzecz B. - aktualnych użytkowników nieruchomości.

Prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione do dnia 5 grudnia 2089 r.

Właścicielami 7 obiektów przemysłowych pokopalnianych, które znajdują się na nieruchomości objętej wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji, są B. - użytkownicy wieczyści powyższej nieruchomości. Jednocześnie Wnioskodawca sprecyzował wniosek wskazując, że na powyższej nieruchomości znajduje się 8 budynków.

Na potwierdzenie powyższego, Wnioskodawca przekazał w załączeniu wypis z rejestru budynków z dnia 24 października 2017 r. oraz wyrys z mapy zasadniczej z zaznaczeniem położenia ww. obiektów.

Zgodnie brzmieniem art. 235 kodeksu cywilnego, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

W związku z powyższym przedmiotem sprzedaży będą działki niezabudowane, gdyż budynki stanowią własność użytkowników wieczystych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1. Czy sprzedaż działki nr 1430/63 położonej wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w terenach zieleni niskiej w dolinach rzek i potoków oznaczonych symbolem planu F2ZŁ podlega zwolnieniu od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

2. Czy sprzedaż działek: 1210/63, 1211/62, 1214/76, 1216/68, 1219/65, 1224/59, 1362/68, 1364/65, 1366/59, 1643/63 położonych wg miejscowego planu zagospodarowania w terenach obiektów produkcyjnych składów i magazynów oznaczonych symbolem planu D1P, w którym dopuszczalna jest m.in. budowa obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, nie jest zwolniona od podatku VAT, gdyż jest to teren budowlany w rozumieniu ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, specyfiką prawa użytkowania wieczystego jest oddanie nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Skarbu Państwa bądź jednostki samorządu terytorialnego w użytkowanie wieczyste. Natomiast budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Mając powyższe na względzie, w oparciu o treść art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przedmiotem sprzedaży jest jedynie grunt oddany w użytkowanie wieczyste, a nie grunt zabudowany budynkami. W związku z tym przy sprzedaży prawa własności nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz jej użytkownika wieczystego, należy przyjąć że sprzedawana nieruchomość jest niezabudowana, tym samym wyczerpuje znamiona wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Wyceniając i sprzedając taką nieruchomość nie można postrzegać jej przez pryzmat budynków znajdujących się na niej, gdyż przedmiotem sprzedaży jest sam grunt a nie grunt z posadowionymi na nim budynkami.

Wnioskodawca uważa, że sprzedaż działki nr 1430/63 położonej wg. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w terenach zieleni niskiej w dolinach rzek i potoków oznaczonych symbolem planu F2ZŁ podlega zwolnieniu z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z powołanym powyżej przepisem zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Tereny przeznaczone pod zieleń niską w dolinach rzek i potoków oznaczonych symbolem planu F2ZŁ, nie są terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.v

Według Wnioskodawcy sprzedaż pozostałych działek, tj. 1210/63, 1211/62, 1214/76, 1216/68, 1219/65, 1224/59, 1362/68, 1364/65, 1366/59, 1643/63 położonych wg miejscowego planu zagospodarowania w terenach obiektów produkcyjnych składów i magazynów oznaczonych symbolem planu D1P, w którym dopuszczalna jest m.in. budowa obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, nie jest zwolniona z podatku VAT, gdyż jest to teren budowlany w rozumieniu ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy wskazać, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów", nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Z regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym - m.in. art. 233 i nast. - wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela (oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel).

Zgodnie z brzmieniem art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. poz. 2147, z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Stosownie do art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że wnioskiem z dnia 30 grudnia 2016 r. użytkownicy wieczyści nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa zwrócili się do Starosty, wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, z wnioskiem o sprzedaż prawa własności nieruchomości Skarbu Państwa, będącej w ich użytkowaniu wieczystym, w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Przedmiotem wniosku była nieruchomość położona na terenie Powiatu R., Gminy J. - karta mapy 5, oznaczona w ewidencji gruntów i budynków jako działki nr: 1210/63, 1211/62, 1214/76, 1216/68, 1219/65, 1224/59, 1362/68, 1364/65, 1366/59, 1430/63, 1643/63 - o łącznej powierzchni 5,3182 ha dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Nieruchomość zabudowana jest obiektami przemysłowymi pokopalnianymi, których właścicielami są użytkownicy wieczyści powyższej nieruchomości.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie działki, gdyż budynki stanowią już własność użytkowników wieczystych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy sprzedaż ww. nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiły dostawy towarów.

Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym opłaty dotyczące czynności niepodlegającej opodatkowaniu nie mogą być objęte podatkiem od towarów i usług po wejściu w życie nowej regulacji prawnej, tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nawet po zmianie użytkownika wieczystego wskutek zbycia prawa wieczystego użytkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, jak i opis stanu sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług było objęcie prawa użytkowania wieczystego przedmiotowych nieruchomości (działek) przez użytkownika wieczystego. Z tą bowiem chwilą użytkownik otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomościami (działkami), jak gdyby był ich właścicielem.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności przedmiotowej sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomościami (działkami) jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez użytkownika prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości, a zatem w sensie ekonomicznym nabył już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego wieczystego użytkownika.

Sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa własności przedmiotowej nieruchomości - wyłącznie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości - nie może być zatem traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji to ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu na rzecz użytkownika wieczystego stanowiło dostawę towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z tą chwilą bowiem użytkownik otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był właścicielem. Sprzedaż przedmiotowych nieruchomości (działek), będące w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości (działek) nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru, bowiem nie będzie spełniać dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy. Stanowi bowiem jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo do rzeczy".

Zatem, sprzedaż prawa własności nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz jej użytkownika wieczystego niezależnie od momentu, w którym użytkowanie wieczyste zostało ustanowione (zarówno gdy miało to miejsce począwszy od 1 maja 2004 r., jak i przed ta datą) nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym sprzedaż ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, sprzedaż nieruchomości (wymienionych we wniosku działek) - a więc sprzedaż wyłącznie prawa użytkowania wieczystego gruntów - na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż działki nr 1430/63 podlega zwolnieniu od podatku VAT oraz sprzedaż pozostałych działek, tj. 1210/636, 1211/62, 1214/76, 1216/68, 1219/65, 1224/59, 1362/68, 1364/65, 1366/59, 1643/63 nie jest zwolniona od podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowo-prawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Dodatkowo, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zauważyć, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 710, z późn. zm.), zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.