0112-KDIL1-2.4012.360.2023.1.NF - Moment rozpoznania dla celów podatku VAT faktur korygujących

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy momentu rozpoznania dla celów podatku VAT faktur korygujących.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką kapitałową mającą siedzibę na terytorium Polski i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Spółka należy do Grupy Kapitałowej B (dalej: Grupa). Spółka jest przedsiębiorstwem wspierającym podstawową działalność innych podmiotów z Grupy (dalej: klient), poprzez świadczenie na podstawie zawartych umów usług teleinformatycznych, usług finansowo-księgowych, usług polegających na wystawianiu i ewidencjonowaniu kart przekazania odpadów (usługi administracyjne), usług kadrowo-płacowych, usług zarządzania nieruchomościami, usług ochrony fizycznej osób i mienia, usług zabezpieczenia technicznego, usług doradczych oraz usługi sprzątania (utrzymania czystości) budynków i terenów zewnętrznych - określanych łącznie jako usługi wsparcia. Działalność ta obejmuje czynności opodatkowane, niekorzystające ze zwolnienia od podatku VAT.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 oraz art. 109 ust. 3b ustawy o VAT, Spółka składa deklaracje podatkowe oraz przekazuje ewidencje pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku od towarów i usług za okresy miesięczne.

Wynagrodzenie należne Spółce z tytułu świadczonych usług wsparcia jest rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Za datę wykonania usługi w danym miesiącu Spółka przyjmuje ostatni dzień tego miesiąca. Płatność za usługę następuje po otrzymaniu przez klienta faktury. Faktury wystawiane są przez Spółkę nie wcześniej niż na 60 dni przed wykonaniem usługi i nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę.

Obowiązek podatkowy w zakresie ww. usług wsparcia Spółka, co do zasady, rozpoznaje na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT z chwilą wykonania usługi, tj. w ostatnim dniu umownego okresu rozliczeniowego (miesiąc kalendarzowy) na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, usługę dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Należy zwrócić uwagę, iż ww. ustęp 3 reguluje obowiązek podatkowy w zakresie tzw. usług ciągłych. Pojęcie usług ciągłych obejmuje świadczenia tradycyjnie definiowane jako okresowe/ciągłe, jak również dokonywane w ramach stałych umów o współpracę, w przypadku których w związku z ich świadczeniem ustalono następujące po sobie terminy płatności.

Zdarzają się też przypadki, iż Spółka realizuje świadczenia z zakresu ww. usług wsparcia na podstawie jednorazowych zleceń/porozumień, wówczas obowiązek podatkowy w zakresie tych świadczeń rozpoznaje w momencie wykonania usługi na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

W przypadku usług ochrony fizycznej osób i mienia (obejmującej również obsługę recepcji) oraz usług sprzątania (utrzymania czystości, w tym usług polegających m.in. na zamiataniu śmieci i usuwaniu śniegu), Spółka rozważała zasadność rozpoznawania obowiązku podatkowego w dacie wystawienia faktury, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) tiret drugie i czwarte ustawy o VAT. Jednakże w ocenie Spółki świadczone przez nią usługi wskazane w poprzednim zdaniu są na tyle rozbudowane i złożone, że korzystanie z powyższego rozwiązania szczególnego byłoby nieuzasadnione.

Ustawa o VAT w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret drugie i czwarte odwołuje się do usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy VAT, jak również do usługi "ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia".

Spółka ustala wysokość wynagrodzenia miesięcznego na podstawie ogółu kosztów planowanych, które obejmują koszty bezpośrednie, uzasadnioną część kosztów pośrednich i kosztów ogólnego zarządu, powiększonych o narzut zysku. Jednocześnie, w umowach z klientami Spółka ustala zasady cyklicznych rozliczeń wtórnych, dokonywanych w oparciu o koszty rzeczywiste świadczonych usług. Rozliczenia te następują - w zależności od zapisów umowy z danym klientem - po trzech, sześciu lub dwunastu okresach rozliczeniowych i są dokonywane nie wcześniej niż po upływie jednego miesiąca po zakończeniu odpowiednio kwartału, półrocza lub roku.

Faktura korygująca uwzględniająca różnicę między sumą wynagrodzenia należnego za poszczególne miesiące, a wynagrodzeniem wynikającym z rozliczenia kosztów rzeczywistych świadczonych usług w danym kwartale lub półroczu lub roku, wystawiana jest po dokonaniu przez Spółkę rozliczenia wtórnego i po zaakceptowaniu tego rozliczenia przez klienta. W rozliczeniu wtórnym, które Spółka przesyła do klienta, określony jest również termin, w którym klient ma prawo do zgłoszenia zastrzeżeń/uwag do przedmiotowego rozliczenia.

W przypadku braku zastrzeżeń/uwag, klient przesyła informację zwrotną akceptującą rozliczenie wtórne. Zdarzają się jednak przypadki, gdy Spółka nie otrzymuje informacji zwrotnej w tym zakresie, wówczas Spółka uznaje, iż z chwilą upływu wyznaczonego terminu nastąpiła "milcząca" akceptacja przez klienta przedmiotowego rozliczenia. Brak bowiem odpowiedzi ze strony klienta, tj. brak wniesienia zastrzeżeń/uwag oznacza, zdaniem Spółki, że klient przyjął rozliczenie do wiadomości i dokonał równocześnie jego akceptacji. Natomiast w sytuacji zgłoszenia zastrzeżeń/uwag przez klienta, Spółka dokonuje weryfikacji rozliczenia wtórnego i odpowiednio udziela wyjaśnień potwierdzających prawidłowość dokonanego rozliczenia bądź koryguje rozliczenie wtórne, gdy zastrzeżenia/uwagi klienta okazały się zasadne.

Po otrzymaniu wyjaśnień Spółki czy też ewentualnej korekty rozliczenia wtórnego, klient przesyła informację zwrotną akceptującą odpowiednio wyjaśnienia bądź korektę rozliczenia. W praktyce, ostateczna wartość korekty jest znana w drugim miesiącu po zakończeniu rozliczanego kwartału, półrocza lub roku.

Przykład: wysokość kosztów rzeczywistych usług świadczonych w pierwszym kwartale roku kalendarzowego jest ustalana nie wcześniej niż 30 kwietnia tego roku, a następnie - już w kolejnym miesiącu - rozliczenie wtórne jest przedstawiane klientowi, w końcowym etapie - po zaakceptowaniu rozliczenia przez klienta - wystawiana jest też faktura korygująca; dla rozliczenia półrocznego (za pierwsze półrocze) faktura wystawiana jest nie wcześniej niż w sierpniu, a rozliczenie roku jest uwzględniane w fakturze wystawianej najwcześniej w lutym kolejnego roku.

Terminy płatności wynagrodzenia wynikają każdorazowo z umów/zleceń na świadczenie usług zawartych między Spółką a jej klientami. Płatności z tytułu wynagrodzeń związanych z wykonanymi usługami - zarówno w zakresie rozliczeń pierwotnych jak i wtórnych - następują po otrzymaniu przez klientów faktur/faktur korygujących wystawionych przez Spółkę. Umowy zawierają przykładowe postanowienia: "zapłata wynagrodzenia zostanie dokonana w terminie xx dni od daty doręczenia/otrzymania faktury", "termin płatności wynosi xx dni od dnia doręczenia/otrzymania faktury".

Intencją Spółki i jej klientów jest dokonywanie rozliczeń w oparciu o koszty faktycznie poniesione przez Spółkę w celu realizacji usługi. Poza kosztami stałymi i niepodlegającymi wahaniom w krótkim okresie, takimi jak amortyzacja, wynagrodzenie brutto pracowników wraz z narzutami, koszty podwykonawców, inne opłaty okresowe (abonamenty, czynsz), Spółka ponosi szereg wydatków, które są trudniejsze do oszacowania. Do tej grupy wydatków należą między innymi koszty ewentualnych nadgodzin, nagród, zmienne koszty użytkowania pojazdów, mediów. Spółka dokłada starań, by koszty planowane obejmowały ogół koniecznych wydatków i dąży do tego, by odchylenie między założonym budżetem i kosztami rzeczywistymi było minimalne. W celu ograniczenia skali korekt, do części umów wprowadzane są zapisy o możliwości zaktualizowania wynagrodzenia miesięcznego, jeśli zachodzą okoliczności wskazujące na zasadność takiego działania.

Dokonując rozliczenia kosztów rzeczywistych Spółka wystawia odpowiednio faktury korygujące in plus bądź in minus.

Na potrzeby niniejszego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej Wnioskodawca składa zapytanie tylko w zakresie korekt zwiększających kwotę należnego wynagrodzenia (korekty in plus). Spółka rozpoznaje przedmiotowe korekty w okresie rozliczeniowym, w którym ujęte zostały faktury pierwotne. W konsekwencji Spółka dokonuje korekt części deklaracyjnej oraz ewidencyjnej Jednolitego Pliku Kontrolnego za poszczególne okresy rozliczeniowe. Spółka powzięła wątpliwość, czy takie postępowanie jest prawidłowe, tj. czy faktury korygujące in plus wystawione z tytuły korekty bazy kosztowej do kosztów rzeczywistych, nie powinny być uwzględniane w okresach rozliczeniowych, w których nastąpiło ustalenie rzeczywistych wartości tych elementów bazy kosztowej.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym faktury korygujące zwiększające podstawę opodatkowania (korekty in plus) wystawione w miesiącu, w którym ustalone zostały wszystkie elementy składające się na bazę kosztową z tytułu świadczonych usług wsparcia lub wystawione w miesiącach następnych, winna rozpoznać dla celów VAT w miesiącu, w którym nastąpiło ustalenie rzeczywistych wartości elementów bazy kosztowej (tj. w miesiącu, w którym Spółka otrzymała od klienta informację zwrotną akceptującą rozliczenie wtórne, a w przypadku "milczącej" akceptacji klienta - w miesiącu, w którym upłynął termin, do którego klient miał prawo zgłoszenia zastrzeżeń/uwag w zakresie rozliczenia wtórnego)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (...).

Przytoczona definicja świadczenia usług jest bardzo szeroka i określa zakres przedmiotowy opodatkowania w sposób dopełniający definicję towarów. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają zasadniczo wszystkie czynności wykonywane w ramach odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT - w myśl którego - podstawa opodatkowania obejmuje:

Natomiast art. 29a ust. 10 ustawy o VAT stanowi, że podstawę opodatkowania, obniża się o:

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją.

W przypadku, gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy o VAT, w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Według art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Z kolei art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, określa przypadki, w których podatnik powinien wystawić fakturę korygującą.

I tak, zgodnie z ww. przepisem, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z przywołanych wyżej przepisów art. 106j ustawy o VAT wynika, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym, a ich istotą jest korekta faktur pierwotnych. Celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Faktura korygująca w systemie VAT ma zatem taką samą wartość dowodową jak faktura wystawiona pierwotnie.

Faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące "in minus") oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące "in plus"). W ramach powyższego rozróżnienia faktury korygujące można podzielić także ze względu na powód ich wystawienia.

Pierwszy rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione w celu naprawienia błędu, który spowodował podanie nieprawidłowej kwoty należności na fakturze pierwotnej, a który istniał już w chwili wystawienia faktury pierwotnej. Błędy tego typu polegają w szczególności na nieprawidłowym określeniu ilości sprzedawanego towaru, błędnym określeniu w fakturze ceny towaru niezgodnej z ustaleniami między stronami transakcji, czy też nieprawidłowym ustaleniu stawki podatku VAT w wyniku błędu rachunkowego. Faktura korygująca wystawiona w przypadku "pierwotnej okoliczności", dokumentuje jedynie prawidłową wielkość zobowiązania podatkowego (podatku należnego) z tytułu danej sprzedaży, odnośnie której obowiązek podatkowy powstał w momencie jej realizacji i wystawienia faktury pierwotnej. Wobec tego sam fakt wystawienia faktury korygującej nie ma wpływu na obiektywną wielkość ukonstytuowanego już zobowiązania (podatku należnego) w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, co do którego doszło jedynie do wadliwego jego udokumentowania i wykazania w rozliczeniu za ten okres. Taką korektę (in plus) należy ująć w okresie rozliczeniowym, w którym ujęto transakcję (w którym powstał obowiązek podatkowy) na podstawie pierwotnie wystawionej faktury.

Drugi rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione z przyczyn o "charakterze wtórnym", które nie istniały w momencie wystawienia faktury pierwotnej i których powstanie nie jest uzależnione od błędu popełnionego przez wystawcę. Przyczyny powodujące konieczność wystawienia takich faktur to m.in. podwyższenie ceny towaru już po wystawieniu faktury pierwotnej czy następcze udzielenie na zakupiony towar rabatu, skonta lub upustu. Przyczyną wtórną może być również zwrot towaru. Jeśli korekta jest spowodowana przyczyną "następczą", obowiązek podatkowy z tytułu wystawienia faktury korygującej powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty (kreuje nową sytuację, która nie jest znana w momencie wystawienia faktury pierwotnej). W takiej sytuacji podatnik nie rozlicza faktury korygującej w miesiącu, w którym wykazał pierwotny obowiązek podatkowy. Jest on zobowiązany rozliczyć wystawioną fakturę korygującą w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym powstała przyczyna korekty (poznana została ostateczna podstawa opodatkowania - cena sprzedaży towarów i usług). Spółka dokonuje dostaw towarów oraz świadczy usługi wsparcia głównie na rzecz podmiotów powiązanych. Strony poszczególnych transakcji uzgodniły, że wynagrodzenie miesięczne kalkulowane jest na poziomie rynkowym, na podstawie kosztów budżetowanych/prognozowanych, a po zakończeniu ustalonego okresu (odpowiednio kwartału, półrocza lub roku) dokonywana jest weryfikacja (rozliczenie wtórne) wynagrodzenia w celu dostosowania go do poniesionych przez Spółkę kosztów rzeczywistych.

W konsekwencji, wysokość cen ustalonych w danym okresie rozliczeniowym i już zafakturowanych może wymagać zmiany, zaś okolicznością, która wywołuje ww. zmianę jest pozyskanie danych dotyczących poniesionych kosztów rzeczywistych. Okoliczności te nie są znane i nie można ich przewidzieć w momencie wystawienia faktur dokumentujących dokonane transakcje. W chwili wystawienia faktur pierwotnych Spółka nie jest bowiem w stanie przewidzieć, czy cena ostatecznie ulegnie zmianie - nie jest bowiem wykluczone, że opierając się na kosztach prognozowanych wynagrodzenie będzie zgodne z zasadą ceny rynkowej i nie będzie wymagało korekty. Ustalenie tych okoliczności może nastąpić dopiero po wystawieniu faktury pierwotnej i zakończeniu danego okresu, z uwagi na brak kompletnych danych co do wysokości poniesionych kosztów. Uzyskanie wiedzy w tym zakresie, a niejednokrotnie samo poniesienie kosztów następuje później niż wystawienie faktury za dostawę towarów lub świadczenie usług.

W ocenie Spółki, w omawianym przypadku, przyczyna wystawienia faktury korygującej będzie nową okolicznością, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej.

Oznacza to, że Spółka ma prawo do rozliczenia wystawionej faktury korygującej na bieżąco, w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, tj. w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiło ustalenie rzeczywistych wartości elementów bazy kosztowej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in.:

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 listopada 2021 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.745.2021.1.KO

"Kluczową rolę w ustaleniu momentu ujęcia korekty w deklaracji stanowi przeanalizowanie sytuacji i ustalenie, czy przyczyna wystawienia faktury korygującej przez sprzedawcę stanowi nową okoliczność, powstałą po wystawieniu faktury pierwotnej. Bowiem jak wskazano wyżej, w przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym, po wykonaniu usługi np. wystąpią nowe okoliczności powodujące zmianę ceny po wykonaniu usług i wystawieniu faktur dokumentujących te usługi, korekta powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktury zostały wystawione poprawnie, tzn. nie były wynikiem błędu, czy pomyłki ze strony wystawiającego faktury.

Mając na uwadze opisane we wniosku okoliczności sprawy oraz przywołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że we wskazanych przez Wnioskodawcę okolicznościach, których wystąpienie spowoduje konieczność dokonania korekty »in plus« w zakresie podstawy opodatkowania, tj. w przypadku, gdy po wystawieniu faktury, Spółka ustali wszystkie elementy składające się na bazę kosztową (w tym koszty premii pracowniczych, koszty około osobowe, koszty usług dodatkowych), które na moment wystawienia faktury pierwotnej nie będą możliwe do ustalenia należy uznać za niedające się przewidzieć w momencie wystawiania faktury dokumentującej świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz spółek z Grupy Kapitałowej.

Zatem Wnioskodawca postąpi prawidłowo rozpoznając dla celów VAT korekty zwiększające podstawę opodatkowania (korekty in plus) wystawione w miesiącu, w którym ustalone zostały wszystkie elementy składające się na bazę kosztową z tytułu świadczonych Usług za dany miesiąc (w tym koszty premii pracowniczych, koszty około osobowe, koszty usług dodatkowych), w miesiącu, w którym nastąpiło ustalenie rzeczywistych wartości tych elementów bazy kosztowej".

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.879.2019.3.WN

"Należy stwierdzić, że we wskazanych przez Wnioskodawcę okolicznościach, których wystąpienie spowoduje konieczność dokonania korekty »in plus« w zakresie podstawy opodatkowania, tj. w przypadku, gdy po wystawieniu faktury na bazie wyłącznie kosztów już uzgodnionych i skalkulowanych na dzień wystawiania faktury, Spółka ustali i uzgodni wszystkie koszty stanowiące podstawę kalkulacji wynagrodzenia również na podstawie komponentów kosztowych, które na moment wystawienia faktury pierwotnej nie będą możliwe do ustalenia należy uznać za niedające się przewidzieć w momencie wystawiania faktury dokumentującej świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta. Podsumowując, faktura korygująca »In plus« spowodowana przyczynami, które miały miejsce już po wykonaniu usługi a przyczyna nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej powinna być ujęta na bieżąco w miesiącu wystawienia faktury korygującej".

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki faktury korygujące zwiększające podstawę opodatkowania (korekty in plus) wystawione w miesiącu, w którym ustalone zostały wszystkie elementy składające się na bazę kosztową z tytułu świadczonych usług wsparcia za dany okres rozliczeniowy lub wystawione w miesiącach następnych, należy uwzględnić w rozliczeniu VAT w okresie (miesiącu), w którym nastąpiło ustalenie rzeczywistych wartości elementów bazy kosztowej (tj. w momencie otrzymania przez Spółkę informacji zwrotnej akceptującej rozliczenie wtórne, a w przypadku "milczącej" akceptacji klienta - w miesiącu, w którym upłynął termin, do którego klient miał prawo do zgłoszenia zastrzeżeń/uwag w zakresie rozliczenia wtórnego).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

W praktyce zdarzają się jednakże sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury poprzez wystawienie faktury korygującej.

Stosownie do art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z powyższego wynika, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Wystawia się je w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Z treści art. 19a ust. 3 ustawy wynika, że:

Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Stosownie do art. 29a ust. 14 ustawy:

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

W świetle art. 29a ust. 17 ustawy:

W przypadku gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące "in minus") oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące "in plus"). W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia:

* jeżeli korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już w momencie wystawienia faktury pierwotnej, to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna;

* w sytuacji gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania), korekta powinna być dokonana w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę korygującą. Taki przypadek będzie miał miejsce, gdy w fakturze pierwotnej podatek należny został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej;

* późniejsze wykrycie błędu w fakturze pierwotnej stanowi przyczynę zwiększenia podstawy opodatkowania rozliczanej w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy dotyczących faktur korygujących wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, również gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, udzielono rabatu, bądź upustów i obniżek cen.

Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury, z przyczyn wskazanych wyżej, powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką należącą do Grupy. Spółka jest przedsiębiorstwem wspierającym podstawową działalność innych podmiotów z Grupy poprzez świadczenie na podstawie zawartych umów usług teleinformatycznych, usług finansowo-księgowych, usług polegających na wystawianiu i ewidencjonowaniu kart przekazania odpadów (usługi administracyjne), usług kadrowo-płacowych, usług zarządzania nieruchomościami, usług ochrony fizycznej osób i mienia, usług zabezpieczenia technicznego, usług doradczych oraz usługi sprzątania (utrzymania czystości) budynków i terenów zewnętrznych - określanych łącznie jako usługi wsparcia.

Obowiązek podatkowy w zakresie ww. usług wsparcia Spółka rozpoznaje co do zasady na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy. Jeśli Spółka realizuje świadczenia z zakresu ww. usług wsparcia na podstawie jednorazowych zleceń/porozumień, wówczas obowiązek podatkowy rozpoznaje w momencie wykonania tych usług na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy.

Spółka ustala wysokość wynagrodzenia miesięcznego na podstawie ogółu kosztów planowanych, które obejmują koszty bezpośrednie, uzasadnioną część kosztów pośrednich i kosztów ogólnego zarządu, powiększonych o narzut zysku. Jednocześnie, w umowach z klientami Spółka ustala zasady cyklicznych rozliczeń wtórnych, dokonywanych w oparciu o koszty rzeczywiste świadczonych usług. Rozliczenia te następują - w zależności od zapisów umowy z danym klientem - po trzech, sześciu lub dwunastu okresach rozliczeniowych i są dokonywane nie wcześniej niż po upływie jednego miesiąca po zakończeniu odpowiednio kwartału, półrocza lub roku.

Faktura korygująca uwzględniająca różnicę między sumą wynagrodzenia należnego za poszczególne miesiące, a wynagrodzeniem wynikającym z rozliczenia kosztów rzeczywistych świadczonych usług w danym kwartale lub półroczu lub roku, wystawiana jest po dokonaniu przez Spółkę rozliczenia wtórnego i po zaakceptowaniu tego rozliczenia przez klienta.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia rozpoznania dla celów podatku VAT wystawionych faktur korygujących "in plus" w miesiącu, w którym nastąpiło ustalenie rzeczywistych wartości elementów bazy kosztowej.

W zależności od przyczyny korekty, tj. momentu, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania, podatnik jest zobowiązany do korekty podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym ta przyczyna zaistniała. Zasadniczo, zaistnienie przesłanek do dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania powoduje obowiązek wykazania zwiększenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu bieżącym (tj. tym, w którym zaistniały wspomniane przesłanki). Takie okoliczności wystąpią w przypadku, gdy przyczyna korekty zwiększającej podstawę opodatkowania jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży. Jednak, w przypadku gdy przyczyna korekty istniała już w momencie wystawienia faktury, obowiązek dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania wystąpi w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dla dostawy towarów lub świadczenia usług.

Korekta na bieżąco będzie miało miejsce gdy w momencie wystawienia faktury pierwotnej, podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany jest w prawidłowej wysokości (biorąc pod uwagę okoliczności aktualne na ten moment). Dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży stanowi podstawę do podwyższenia ceny, a w konsekwencji - dokonania korekty poprzez podwyższenie podatku. W tym przypadku dopiero zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny zwiększa wysokość prawidłowo wcześniej wykazanej podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu dokonanej sprzedaży. Korekta podstawy opodatkowania jest zatem ujmowana w momencie zaistnienia zdarzenia skutkującego podwyższeniem ceny.

Natomiast korekta wsteczna gdy, odnosząc się do rozliczenia dokonywanego wstecz (poprzez korektę), dokonywana korekta ma na celu wykazanie prawidłowej wysokości podatku należnego z tytułu danego zdarzenia, który w rozliczeniu za dany okres powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu został wykazany w wadliwej (zaniżonej) wysokości. Istotne jest zatem, że korekta wsteczna dotyczy przypadku gdy wspomniane zaniżenie podstawy opodatkowania nastąpiło w świetle okoliczności aktualnych już w momencie "pierwotnego" rozpoznania obowiązku podatkowego.

W takiej sytuacji faktura korygująca dokumentuje jedynie prawidłową wysokość podatku należnego z tytułu danej sprzedaży, odnośnie do której obowiązek podatkowy powstał w momencie jej realizacji i wystawienia faktury pierwotnej. Wobec tego - w świetle ogólnej zasady określającej moment powstania obowiązku podatkowego - sam fakt wystawienia faktury korygującej nie ma wpływu na obiektywną wysokość ukonstytuowanego już zobowiązania (podatku należnego) w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, w przypadku którego doszło jedynie do wadliwego jego udokumentowania i wykazania w rozliczeniu za ten okres. Stąd wystawiana faktura korygująca musi zostać ujęta w rozliczeniu za ten okres.

Kluczową rolę w ustaleniu momentu ujęcia korekty w deklaracji stanowi więc przeanalizowanie sytuacji i ustalenie, czy przyczyna wystawienia faktury korygującej przez sprzedawcę stanowi nową okoliczność, powstałą po wystawieniu faktury pierwotnej. Bowiem jak wskazano wyżej, w przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym, po wykonaniu usługi np. wystąpią nowe okoliczności powodujące zmianę ceny po wykonaniu usług i wystawieniu faktur dokumentujących te usługi, korekta powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktury zostały wystawione poprawnie, tzn. nie były wynikiem błędu, czy pomyłki ze strony wystawiającego faktury.

Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka ustala wysokość wynagrodzenia miesięcznego na podstawie ogółu kosztów planowanych, które obejmują koszty bezpośrednie, uzasadnioną część kosztów pośrednich i kosztów ogólnego zarządu, powiększonych o narzut zysku. W umowach z klientami Spółka ustala wysokość wynagrodzenia miesięcznego na podstawie ogółu kosztów planowanych, które obejmują koszty bezpośrednie, uzasadnioną część kosztów pośrednich i kosztów ogólnego zarządu, powiększonych o narzut zysku. Jednocześnie, w umowach z klientami Spółka ustala zasady cyklicznych rozliczeń wtórnych, dokonywanych w oparciu o koszty rzeczywiste świadczonych usług. Rozliczenia te następują - w zależności od zapisów umowy z danym klientem - po trzech, sześciu lub dwunastu okresach rozliczeniowych i są dokonywane nie wcześniej niż po upływie jednego miesiąca po zakończeniu odpowiednio kwartału, półrocza lub roku. Poza kosztami stałymi i niepodlegającymi wahaniom w krótkim okresie, takimi jak amortyzacja, wynagrodzenie brutto pracowników wraz z narzutami, koszty podwykonawców, inne opłaty okresowe (abonamenty, czynsz), Spółka ponosi szereg wydatków, które są trudniejsze do oszacowania. Do tej grupy wydatków należą między innymi koszty ewentualnych nadgodzin, nagród, zmienne koszty użytkowania pojazdów, mediów. Faktura korygująca uwzględniająca różnicę między sumą wynagrodzenia należnego za poszczególne miesiące, a wynagrodzeniem wynikającym z rozliczenia kosztów rzeczywistych świadczonych usług w danym kwartale lub półroczu lub roku, wystawiana jest po dokonaniu przez Spółkę rozliczenia wtórnego i po zaakceptowaniu tego rozliczenia przez klienta.

W tym przypadku zastosowany mechanizm rozliczeń pomiędzy Spółką a jej kontrahentami od początku przewiduje możliwość korekty wynagrodzenia ze względu na fakt, że pierwotna jego wysokość jest ustalana na podstawie ogółu kosztów planowanych, a następnie korygowana w oparciu o koszty rzeczywiste świadczonych usług. Końcowe ustalenie wartości wynagrodzenia w ramach cyklicznych rozliczeń wtórnych jest dokonywane w oparciu o koszty faktyczne poniesione przez Spółkę, w tym wydatki trudne do oszacowania, do których należą m.in. koszty ewentualnych nadgodzin, nagród, zmienne koszty użytkowania pojazdów, mediów. Ostateczna cena za świadczone przez Spółkę usługi (ustalona na wyższym poziomie) jest zatem uzależniona od wzrostu wartości ww. kosztów, a więc okoliczności, które nie były możliwe do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej. Okoliczności te należy rozpatrywać w kategorii dodatkowego warunku, którego spełnienie uzależnia możliwość dokonania korekty należnego Spółce wynagrodzenia. Wystawione przez Wnioskodawcę faktury korygujące "in plus" powinny być zatem ujęte dla potrzeb podatku VAT "na bieżąco". Korekta wystawionych faktur spowodowana jest bowiem przyczynami, które miały miejsce już po wykonaniu usługi i nie były możliwe do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej.

Ponadto, wystawienie faktury korygującej zwiększającej wartość podstawy opodatkowania w miesiącu późniejszym niż miesiąc, w którym nastąpiły ustalenia wskazujące na zwiększenie podstawy opodatkowania nie wpływa na moment rozliczenia korekty zwiększającej podstawę opodatkowania. Obowiązek rozliczenia korekty zwiększającej podstawę opodatkowania u Wnioskodawcy powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, a nie w rozliczeniu za okres w którym została wystawiona faktura korygująca. Trudno uznać, że miesiącem rozliczenia podatku VAT będzie miesiąc, w którym Spółka otrzymała od klienta informację zwrotną akceptującą rozliczenie wtórne, a w przypadku "milczącej" akceptacji klienta miesiąc, w którym upłynął termin, do którego klient miał prawo zgłoszenia zastrzeżeń/uwag w zakresie rozliczenia wtórnego. Przepisy prawa odnoszą się do momentu powstania okoliczności powodujących korektę, a nie do momentu akceptacji tych okoliczności przez klienta (nabywcę). W tej sprawie więc obowiązek ujęcia dla celów podatku VAT faktury korygującej powstaje w miesiącu, w którym zostały oszacowane poniesione rzeczywiste koszty świadczonej usługi.

Podsumowując, Wnioskodawca powinien rozpoznać dla celów podatku VAT wystawione faktury korygujące "in plus" w miesiącu, w którym zostały ustalone wszystkie elementy składające się na bazę kosztową z tytułu świadczonych usług, tj. w miesiącu w którym zostały oszacowane poniesione rzeczywiste koszty świadczonej usługi.

Zatem, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należy je uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - rozpatrzone. W szczególności kwestia ta dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług. W myśl art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.).