0112-KDIL1-2.4012.110.2017.1.PG - Opodatkowanie podatkiem VAT usług świadczonych przez agencję pracy tymczasowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2017 r. (data wpływu 20 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych przez Spółkę usług - jest prawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych przez Spółkę usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X S.A. (dalej: "Spółka"), będąca agencją pracy tymczasowej, rozważa nieodpłatne świadczenie usług na rzecz Fundacji X. (dalej: "Fundacja").

Fundacja zapewnia wsparcie wchodzącym w dorosłość dzieciom opuszczającym domy dziecka. Kończąc 18 lat, wychowankowie domów dziecka zmuszeni są opuścić mury placówek opiekuńczych. Nie mając żadnego wsparcia w rodzinie, szybko muszą stać się samodzielni. Sami walczą o zdobycie wykształcenia, znalezienie pracy, przy okazji zderzając się z wieloma, przyziemnymi sprawami, tj. miejsce do mieszkania, zakup jedzenia, czy ubrania.

Zadaniem Fundacji jest zapewnienie wybranym wychowankom domów dziecka udanego startu w dorosłe życie. Działanie Fundacji może obejmować zarówno:

Spółka rozważa nieodpłatne wsparcie Fundacji w realizacji zadań wskazanych w punkcie C. Usługi świadczone przez Spółkę będą miały charakter nieodpłatny. Pracownicy Spółki, którzy dobrowolnie zgłoszą się do zapewnienia wsparcia Fundacji otrzymają od Spółki wynagrodzenie na takich samych zasadach, jakby wykonywali pracę dla Spółki.

Pracownicy Spółki świadcząc usługi będą podejmować działanie dla podopiecznych Fundacji związane z:

Zdaniem Spółki oraz Fundacji świadczone usługi znacznie przyczynią się do realizacji celów Fundacji.

Ponadto, w związku ze świadczonymi usługami Spółka zarejestruje podopiecznych Fundacji (za ich zgodą) w bazie danych kandydatów do pracy. W efekcie, uzyska możliwość zapewnienia dodatkowych pracowników swoim klientom. Ponadto, Spółka zyska również potencjalnych pracowników własnych - spotkania pracowników Spółki pozwolą na ograniczenie kosztownego procesu rekrutacji.

Poniżej przedstawiono krótkie podsumowanie korzyści jakie Spółka osiągnie w związku z nieodpłatnym świadczeniem usług:

a. pozyskanie nowych pracowników:

Podopieczni Fundacji, którzy zostaną objęci usługami świadczonymi przez Spółkę, po osiągnięciu pełnoletności i opuszczeniu domów dziecka będą mieli możliwość podjęcia pracy w Spółce. Podjęcie pracy będzie możliwe, jeżeli Spółka będzie dysponowała wakatem na stanowisko odpowiadające kompetencjom podopiecznego Fundacji oraz po przejściu skróconego procesu rekrutacji.

b. budowa bazy kandydatów dla klientów ich zatrudnienie:

Wiodąca działalność Spółki to zapewnienie pracowników dla Klientów Spółki w ramach usług pracy tymczasowej. Zapewnienie odpowiedniej ilości pracowników wymaga stałego utrzymywania i rozbudowywania bazy danych kandydatów. W sytuacji, gdy bezrobocie w Polsce jest na rekordowo niskim poziomie, liczba kandydatów do pracy również jest niska. W świetle powyższego, agencje zatrudnienia, takie jak Spółka zmuszone są do poszukiwania kandydatów w sposób wykraczający poza rynkowy standard.

c. budowa pozytywnego wizerunku Spółki:

Świadczenie przez Spółkę wyżej wymienionych wskazanych usług będzie pozytywnie wpływało na jej wizerunek oraz promowało Spółkę jako organizację społecznie odpowiedzialną.

d. działania motywacyjne dla pracowników Spółki:

W obecnym otoczeniu konkurencyjnym, podmioty gospodarcze przykładają istotną uwagę do zagadnień związanych z motywowaniem pracowników. Jako jedną ze skutecznych form motywacji pracowników uznaje się działania w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu oraz umożliwienie pracownikom realizacji działalności charytatywnej.

Spółka jest zdania, że umożliwienie pracownikom realizacji dobrowolnych działań charytatywnych poprzez świadczenie usług dla Fundacji pozytywnie wpłynie na morale pracowników, ich zaangażowanie w pracę oraz efektywność realizacji zadań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług usługi świadczone przez Spółkę podlegają opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyświadczone nieodpłatnie usługi nie będą podlegały opodatkowaniu według przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: "Ustawy VAT").

Zgodnie z art. 5 Ustawy VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 8 ust. 1 Ustawy VAT wskazuje, że "przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7".

Należy podkreślić, że nieodpłatne świadczenie usług, co do zasady, niepodlega opodatkowaniu tym podatkiem. Jedynie w przypadku spełnienia warunków wskazanych w art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, czynność ta będzie uznana za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Brak odpłatności za wyświadczone usługi nie przesądza o tym, że dana usługa nie podlega opodatkowaniu wynikającym z art. 5 Ustawy VAT. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2 za odpłatne świadczenie usług uznaje się również "nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika".

Przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego nieodpłatne usługi nie są realizowane na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia. Jeżeli zatem świadczenie usług będzie miało na celu realizację działalności gospodarczej podatnika, wówczas realizacja tych usług nieodpłatnie nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług (bowiem nie będzie stanowić odpłatnego świadczenia usług).

Ponadto, wskazać należy że świadczone usługi mają silny związek z działalnością gospodarczą Spółki. Wynika to z następujących elementów: pozwalają pozyskać Spółce nowych pracowników, pozwalają Spółce zwiększyć bazę kandydatów dla klientów Spółki, wpływają na pozytywny wizerunek Spółki na rynku, a także działają motywacyjnie na pracowników Spółki. Poniżej przedstawiono szczegółowy związek poszczególnych aspektów z działalnością gospodarczą Spółki:

a. pozyskanie nowych pracowników:

Podopieczni Fundacji, którzy zostaną objęci usługami świadczonymi przez Spółkę, po osiągnięciu pełnoletności i opuszczeniu domów dziecka będą mieli możliwość podjęcia pracy w Spółce. Podjęcie pracy będzie możliwe, jeżeli Spółka będzie dysponowała wakatem na stanowisko odpowiadające kompetencjom podopiecznego Fundacji oraz po przejściu skróconego procesu rekrutacji.

Zapewnienie sobie wykwalifikowanych pracowników jest niezwykle istotne z perspektywy Spółki. Pozwala bowiem uzyskać przewagę nad konkurencją. Ponadto, Spółka jest przekonana, że podopieczni Fundacji będą posiadali cechy niezwykle cenione na rynku pracy takie jak wytrwałość i determinacja w dążeniu do celu, co oszczędzi Spółce zachodu oraz wydatków związanych z poszukiwaniem odpowiednich kandydatów. Należy zwrócić uwagę, że dzięki współpracy z Fundacją Spółka będzie miała możliwość pośredniego kształtowania kwalifikacji podopiecznych Fundacji, tak by spełniali oczekiwania rynku pracy.

Powyższe bezpośrednio przekłada się na realizację celów związanych z działalnością gospodarczą Spółki.

b. budowa bazy kandydatów dla klientów i ich zatrudnienie:

Wiodąca działalność Spółki to zapewnienie pracowników dla Klientów Spółki w ramach usług pracy tymczasowej. Zapewnienie odpowiedniej ilości pracowników wymaga stałego utrzymywania i rozbudowywania bazy danych kandydatów. W sytuacji, gdy bezrobocie w Polsce jest na rekordowo niskim poziomie, liczba kandydatów do pracy również jest niska. W świetle powyższego, agencje zatrudnienia, takie jak Spółka zmuszone są do poszukiwania kandydatów w sposób wykraczający poza rynkowy standard.

Pozyskanie dodatkowych kandydatów przekłada się bezpośrednio na możliwość realizacji zleceń klientów Spółki, co stanowi jej podstawowe źródło przychodów. Bezspornie więc realizacja tego celu jest ściśle związana z działalnością gospodarczą Spółki.

c. budowa pozytywnego wizerunku Spółki:

Świadczenie przez Spółkę wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego usług będzie pozytywnie wpływało na jej wizerunek oraz promowało Spółkę jako organizację społecznie odpowiedzialną.

W ocenie Spółki, w przypadku gdy zaangażowanie w działalność o charakterze nieodpłatnym mających charakter społecznie użyteczny, w ramach której świadczone będą usługi, wynikać będzie przede wszystkim z chęci budowania wizerunku Spółki i pozytywnego sposobu jej postrzegania, co w efekcie pozwoli pozyskać nowych klientów oraz znajdzie to odzwierciedlenie w podejmowanych przez Spółkę działaniach (poprzez np. podawanie informacji o tej akcji na jego stronie internetowej, w kontaktach z mediami, w materiałach pomocniczych). Należy uznać, że czynności te mieszczą się w celu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

d. działania motywacyjne dla pracowników Spółki:

W obecnym otoczeniu konkurencyjnym, podmioty gospodarcze przykładają istotną uwagę do zagadnień związanych z motywowaniem pracowników. Jako jedną ze skutecznych form motywacji pracowników uznaje się działania w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu oraz umożliwienie pracownikom realizacji działalności charytatywnej.

Spółka jest zdania, że umożliwienie pracownikom realizacji dobrowolnych działań charytatywnych poprzez świadczenie usług dla Fundacji pozytywnie wpłynie na morale pracowników, ich zaangażowanie w pracę oraz efektywność realizacji zadań. To w konsekwencji przełoży się na skuteczniejszą realizację celów wynikających z działalności gospodarczej Spółki.

W świetle wyżej przedstawionych argumentów, w ocenie Spółki usługi świadczone na rzecz Fundacji w sposób nieodpłatny realizowane będą w celach związanych z działalnością gospodarczą Spółki.

W takiej sytuacji, usługi świadczone nieodpłatnie na rzecz Fundacji, które będą służyć realizacji celów związanych z działalnością gospodarczą Spółki, nie spełniają przesłanek określonych w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z czym nie mogą zostać uznane za odpłatne świadczenie usług. Nie będą zatem podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem).

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 oraz - w przypadku świadczenia usług - w art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione określone warunki:

* w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego m.in. przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

* w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podlegają natomiast te usługi, których cel nie wiąże się z prowadzonym przedsiębiorstwem. Chodzi tu o świadczenie takich usług, które nie mają żadnego wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów obecnych lub potencjalnych. Dotyczyć to będzie więc takich czynności, które zostały wykonane w ramach działalności gospodarczej, lecz nie na jej potrzeby. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, czyli za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca ("Spółka"), będący agencją pracy tymczasowej, rozważa nieodpłatne świadczenie usług na rzecz Fundacji. Fundacja zapewnia wsparcie wchodzącym w dorosłość dzieciom opuszczającym domy dziecka. Zadaniem Fundacji jest zapewnienie wybranym wychowankom domów dziecka udanego startu w dorosłe życie. Działanie Fundacji może obejmować m.in. wsparcie w przygotowaniu do znalezienia, podjęcia i utrzymania pracy - co gwarantuje im możliwość rozpoczęcia samodzielnego życia.

Spółka rozważa nieodpłatne wsparcie Fundacji w realizacji ww. zadania. Usługi świadczone przez Spółkę będą miały charakter nieodpłatny. Pracownicy Spółki, którzy dobrowolnie zgłoszą się do zapewnienia wsparcia Fundacji otrzymają od Spółki wynagrodzenie na takich samych zasadach, jakby wykonywali pracę dla Spółki. Pracownicy Spółki świadcząc usługi będą podejmować działanie dla podopiecznych Fundacji związane z:

Zdaniem Spółki oraz Fundacji świadczone usługi znacznie przyczynią się do realizacji celów Fundacji. Ponadto, w związku ze świadczonymi usługami Spółka zarejestruje podopiecznych Fundacji (za ich zgodą) w bazie danych kandydatów do pracy. W efekcie, uzyska możliwość zapewnienia dodatkowych pracowników swoim klientom. Ponadto, Spółka zyska również potencjalnych pracowników własnych - spotkania pracowników Spółki pozwolą na ograniczenie kosztownego procesu rekrutacji.

Dodatkowo Wnioskodawca przedstawił korzyści jakie osiągnie w związku z nieodpłatnym świadczeniem usług:

Spółka jest zdania, że umożliwienie pracownikom realizacji dobrowolnych działań charytatywnych poprzez świadczenie usług dla Fundacji pozytywnie wpłynie na morale pracowników, ich zaangażowanie w pracę oraz efektywność realizacji zadań.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy w rozumieniu przepisów ustawy usługi świadczone przez niego podlegają opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ustawy.

W tym miejscu ponownie należy podkreślić, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przenosząc powyższą analizę przepisów w kontekście niniejszej sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę nieodpłatne usługi na rzecz Fundacji nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponieważ świadczenie przedmiotowych usług będzie się wpisywało w cel prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy jest on agencją pracy tymczasowej a jego wiodąca działalność to zapewnienie pracowników dla swoich klientów. Wnioskodawca świadcząc nieodpłatne usługi na rzecz Fundacji zarejestruje podopiecznych Fundacji (za ich zgodą) w bazie danych kandydatów do pracy (przez co uzyska możliwość zapewnienia dodatkowych pracowników swoim klientom), zyska również potencjalnych pracowników własnych a ponadto świadczenie przedmiotowych usług będzie pozytywnie wpływało na jego wizerunek oraz promowało jako organizację społecznie odpowiedzialną. Jednocześnie umożliwienie pracownikom realizacji dobrowolnych działań charytatywnych poprzez świadczenie usług dla Fundacji pozytywnie wpłynie na morale pracowników, ich zaangażowanie w pracę oraz efektywność realizacji zadań. To w konsekwencji przełoży się na skuteczniejszą realizację celów wynikających z działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Ponadto, Spółka zbuduje swój pozytywny wizerunek wśród obecnych i potencjalnych klientów. Z kolei wizerunek i renoma przedsiębiorcy z reguły mają przełożenie na wysokość jego dochodów.

Zatem, nieodpłatne świadczenie usług na rzecz Fundacji nie będzie spełniało dyspozycji art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, tym samym nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług.

Reasumując, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Fundacji nie będą podlegać opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ustawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.