0112-KDIL1-1.4012.813.2018.2.AK - VAT w zakresie uznania za podatnika z tytułu sprzedaży działek.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 listopada 2018 r. (data wpływu 27 listopada 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2019 r. (data wpływu 22 stycznia 2019 r.) oraz pismem z dnia 21 stycznia 2019 r. (data wpływu 25 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika z tytułu sprzedaży działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika z tytułu sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono w dniu 22 stycznia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i wskazanie adresu elektronicznego do doręczeń w systemie ePUAP oraz w dniu 25 stycznia 2019 r. o załączniki ORD-WS/B wraz ze wskazaniem zainteresowanych niebędących stroną postępowania.

We wniosku złożonym przez:

* Zainteresowanego będącego stroną postępowania;

* Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania;

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania;

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Aktem notarialnym z dnia 23 października 1987 r. A i B otrzymali od C i D gospodarstwo rolne - własność zabudowanej nieruchomości, wpisanej w księdze wieczystej, w skład której wchodziły działki oznaczone numerami 137, 352 i 104/2 o łącznej powierzchni 14,87 ha. Znajdowały się na niej dom mieszkalny murowany poniemiecki, pięcioizbowy, stodoła drewniana, obora kamienna i garaż. A i B (małżonkowie) aktem notarialnym z dnia 19 marca 1996 r. nabyli od E nieruchomość niezabudowaną o powierzchni 3,23 ha nr działki 351, którą dołączono do księgi wieczystej. A i B od października 1987 r. prowadzili gospodarstwo rolne do chwili śmierci A, tj. do dnia 10 czerwca 2002 r. W momencie śmierci A 1/2 ww. gospodarstwa rolnego weszła do masy spadkowej. B w październiku 2002 r. przeszła na rentę, a z momentem uzyskania wieku emerytalnego od października 2006 r. jest emerytem i nie zajmuje się rolnictwem. Grunty orne tego gospodarstwa wydzierżawiane są innemu rolnikowi w celach agrotechnicznych. Postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział Cywilny z dnia 13 września 2002 r. z wniosku B o stwierdzenie nabycia spadku po A spadek nabyli żona B, syn F i córka G każdy po 1/3 spadku. Postanowienie prawomocne z dniem 15 października 2002 r. A zatem właścicielami ww. nieruchomości stali się B w udziale 4/6 części, F w udziale 1/6 części i G w udziale 1/6 części. Majątek jest współwłasnością ww., nie doszło do podziału spadkowego. W 2003 r. zostały sprzedane działki o powierzchni 0,2840 ha i 0,2834 ha. Powierzchnia gospodarstwa rolnego była mierzona w momencie, gdy dziadkowie D i C je kupowali, natomiast przy przekazywaniu gospodarstwa B i A nie było jego pomiaru. Po pomiarze geodezyjnym w 2018 r. na podstawie decyzji Starosty wprowadzono zmiany do operatu ewidencji gruntów nr działek 137 i 352 o powierzchni 17,5400 ha na działkę nr 595 o powierzchni 17,4165 ha, gdyż okazało się, iż wcześniejsze pomiary z lat 50-tych były niedokładne. Wiosną 2018 r. Zainteresowani stwierdzili, iż żadne z nich nie będzie prowadziło gospodarstwa rolnego i należałoby sprzedać je, bądź chociaż jego część. Ponieważ sprzedaż nieruchomości o dużej powierzchni jest z uwagi na obowiązujące przepisy bardzo utrudniona, jak również mniej jest osób zainteresowanych nabyciem dużej działki - całego gospodarstwa rolnego, Zainteresowani uzgodnili podział części nieruchomości na mniejsze działki. Zainteresowani zlecili geodecie wydzielenie mniejszych działek z części nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków działkę nr geod. 595 o powierzchni 14,1865 ha, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą wokół siedliska (części zabudowanej gospodarstwa) działek wraz z możliwością ustanowienia służebności gruntowej (prawa przechodu i przejazdu) przez działkę, która będzie drogą wewnętrzną. Decyzją z dnia 8 października 2018 r. Wójt Gminy na wniosek B, F oraz G zatwierdził podział ww. nieruchomości na działki: - działkę nr geod. 595/1 o powierzchni 0,3053 ha, - działkę nr geod. 595/2 o powierzchni 0,3146 ha, - działkę nr geod. 595/3 o powierzchni 0,3001 ha, - działkę nr geod. 595/4 o powierzchni 0,3000 ha, - działkę nr geod. 595/5 o powierzchni 0,4251 ha, - działkę nr geod. 595/6 o powierzchni 0,3000 ha, - działkę nr geod. 595/7 o powierzchni 0,3015 ha, - działkę nr geod. 595/8 o powierzchni 0,3002 ha, - działkę nr geod. 595/9 o powierzchni 0,2986 ha (droga wewnętrzna), - działkę nr geod. 595/10 o powierzchni 11,3411 ha. Następnie każdy z Zainteresowanych wystąpił do Wójta Gminy z wnioskami w sprawie ustalenia warunków zabudowy dla nieruchomości, i tak: - G dla działek nr 595/1, 595/4, - F dla działek nr 595/7, 595/8, 595/6, - B dla działek nr 595/2, 595/3. Celem podziału ww. nieruchomości jest spieniężenie poprzez sprzedaż (zbycie) powstałych w wyniku podziału 14 działek z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wraz z ułamkowym udziałem w drodze wewnętrznej oraz siedliska. Zainteresowani planują sprzedać za pośrednictwem agencji sprzedaży nieruchomości łącznie 14 niezabudowanych działek (w ramach jednej transakcji planują sprzedawać działkę wraz ze sprzedażą odpowiednio udziałów w drodze wewnętrznej) oraz działkę - siedlisko, na których znajdują się: dom mieszkalny do kapitalnego remontu oraz zużyte stodoła, obora i garaż. Natomiast pozostałą nieruchomość niezabudowaną nadal wydzierżawiać bezpłatnie osobie prowadzącej gospodarstwo rolne, gdyż sami nie mają możliwości prowadzić gospodarstwa rolnego i na tę chwilę nie mają pomysłu na pozostałą część gospodarstwa rolnego. Może w przyszłości gdyby znalazł się nabywca sprzedaliby i pozostałą część. Zainteresowani będący współwłaścicielami ww. nieruchomości to jest B, G i F nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Współwłaściciele ww. nieruchomości: B - jest emerytem (emerytura z KRUS jako były rolnik), G jest urzędnikiem, pracuje na etacie - umowa o pracę i nie jest związana z rolnictwem ani nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej, F wprawdzie prowadzi działalność gospodarczą, ale jest to działalność w zakresie nadzoru budowlanego (jest inżynierem budownictwa), a w tej działalności nie wykorzystywał ww. gruntów w ogóle (w jakimkolwiek zakresie). Reasumując G, F i B nabyli w drodze spadku po zmarłym ojcu i mężu 1/2 gospodarstwa rolnego wraz z znajdującym się tam domem mieszkalnym do kapitalnego remontu (dom poniemiecki, nie remontowany od bardzo dawna), drewnianą stodołą (do rozbiórki), garażem w bardzo złym stanie i oborą kamienną - poniemiecką w złym stanie - do remontu kapitalnego. Do domu doprowadzony jest prąd, woda i podłączony zbiornik na ścieki - szambo, pozostałe działki są nieuzbrojone, bez żadnych mediów, wydzielona droga wewnętrzna jest to dotychczas orne pole. B udział 1/2 gospodarstwa posiada od 1987 r., a od 2002 r. udział 1/2 gospodarstwa posiadają w częściach po 1/3 B, G i F. Do chwili obecnej, aby ziemia nie leżała odłogiem gospodarstwo było dzierżawione. Na dzień sporządzania przedmiotowego wniosku gospodarstwo dzierżawi H, który nie chciał kupić od Zainteresowanych ww. gospodarstwa rolnego.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że: Żadna z osób ani A, ani B prowadząc gospodarstwo rolne do 2002 r. nie byli zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Oprócz ww. nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolnego o powierzchni 17,4165 ha, będącej w części przedmiotem wniosku Wnioskodawcy nie posiadają nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Wnioskodawcy posiadają inne nieruchomości, które użytkują i nie planują ich sprzedaży, tj. 1 dom wraz z działką współwłasność B udział 4/6, F udział 1/6, G udział 1/6, nieruchomość - działka na której usadowiono dom 2 - własność F, nieruchomość - działka na której usadowiono dom 3 - współwłasność małżeńska G i jej małżonka. Całe gospodarstwo rolne o powierzchni 17,4165 ha jest przedmiotem dzierżawy, a od 1 stycznia 2006 r. wydzierżawione są również budynki gospodarcze (stopień ich zużycia 85%) Dzierżawie nie podlega poniemiecki dom jednorodzinny (stopień zużycia 80%). Z tytułu dzierżawy przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy nie pobierali nigdy wynagrodzenia. Podatek od nieruchomości (budynek mieszkalny) opłacają Wnioskodawcy, podatek rolny opłaca Dzierżawca. Podatek od nieruchomości za budynki gospodarcze leży po stronie Dzierżawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy B, F i G łącznie albo któryś z tych wnioskodawców z tytułu sprzedaży przedmiotowych wydzielonych działek będzie (będą) podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych, B, F i G łącznie albo któryś z wnioskodawców z tytułu sprzedaży przedmiotowych wydzielonych działek nie będzie (nie będą) podatnikiem (podatnikami) podatku od towarów i usług, W konsekwencji sprzedaż ww. działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej Trybunał) między innymi w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (ECLI:EU:C:2011:589), stwierdził: - w pkt 36 wyroku, iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C155/94 Wellcome Trust, Rec.s. I 3013, pkt 32, - w pkt 39 wyroku, iż inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

W wyroku z dnia 9 lipca 2015 r. w sprawie C-331/14, Peter Kezić, s.p., Trgovina Prizma przeciwko Republika Slovenija (ECLI:EU:2015:456), Trybunał stwierdził w pkt 18 do pkt 23 tego wyroku: 18. Z brzmienia art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wynika, że aby transakcja mogła podlegać podatkowi VAT podatnik musi "działać w takim charakterze". Natomiast podatnik dokonujący transakcji prywatnie nie działa w charakterze podatnika a transakcja nie podlega podatkowi VAT (zob. podobnie wyroki: Armbrecht, C 291/92, EU:C:1995:304, pkt 16-18; Bakcsi, C 415/98, EU:C:2001:136, pkt 24). 19. Należy również przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału pojęcie "podatnika" definiuje się w związku z pojęciem "działalności gospodarczej", które zgodnie z art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, a w szczególności wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku (zob. podobnie wyrok Słaby i in., C 180/10 i C 181/10, EU:C:2011:589, pkt 43, 44). 20. Ponadto w przypadku wykorzystywania dobra inwestycyjnego do celów zarówno zawodowych, jak i prywatnych zainteresowany ma, na potrzeby podatku VAT, możliwość dokonania wyboru, czy zaliczyć to dobro w całości do majątku swojego przedsiębiorstwa, czy pozostawić całość w ramach majątku prywatnego, wyłączając je tym samym całkowicie z systemu podatku VAT, czy też zaliczyć je do aktywów przedsiębiorstwa jedynie w zakresie wynikającym z rzeczywistego wykorzystania do celów zawodowych (zob. wyrok Charles i Charles Tijmens, C 434/03, EU:C:2005:463, pkt 23). Tak oto dobro takie może zostać wyłączone z systemu podatku VAT, nawet jeśli częściowo jest wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, który jednak pozbawiony jest wszelkiego prawa do odliczenia (zob. wyrok Bakcsi, C 415/98, EU:C:2001:136, pkt 27). 21. Ponadto podatnik sprzedający takie dobro, którego część postanowił zachować do użytku prywatnego, nie działa w takim charakterze, jeżeli chodzi o sprzedaż tej części (zob. podobnie wyrok Armbrecht, C 291/92, EU:C:1995:304, pkt 24). Musi on jednak przejawiać przez cały okres posiadania danego dobra zamiar zachowania jego części w swym majątku prywatnym (wyrok Armbrecht, C 291/92, EU:C:1995:304, pkt 21). 22. Z orzecznictwa nie można jednak wysnuć wniosku, że sprzedaż przez podatnika terenu, który zaliczył on do swego majątku prywatnego, nie podlega podatkowi VAT jedynie ze względu na tę okoliczność. Jako że transakcje dokonane przez podatnika odpłatnie zasadniczo podlegają bowiem podatkowi VAT, jeżeli podatnik działał w takim charakterze, toteż oprócz zaliczenia do prywatnego majątku konieczne jest jeszcze, aby sprzedaż taka została dokonana przez danego podatnika nie w ramach wykonywania jego działalności gospodarczej, lecz w ramach zarządzania i administrowania jego majątkiem prywatnym. 23. W tym względzie prawdą jest oczywiście, że zwykłe wykonywanie przez właściciela prawa własności nie może samo z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. podobnie wyrok Słaby i in., C 180/10 i C 181/10, EU:C:2011:589, pkt 36). Ponadto z tego punktu widzenia okoliczność, że przedmiot sprzedaży został nabyty przez podatnika z wykorzystaniem jego środków osobistych, nie może mieć decydującego znaczenia. W wyroku z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawie C-421/17, Szef Krajowej Administracji Skarbowej przeciwko Polfarmex Spółka Akcyjna w Kutnie (ECLI:EU:C:2018:432), Trybunał stwierdził w pkt 37 do pkt 38 tego wyroku: 37 Co się tyczy, przesłanki polegającej na działaniu w charakterze podatnika w ramach planowanej transakcji, należy wskazać, że podatnik w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT działa w tym charakterze zasadniczo jedynie wówczas, gdy czyni to w ramach swej działalności gospodarczej (zob. podobnie wyrok z dnia 4 października 1995 r., Armbrecht, C 291/92, EU:C:1995:304, pkt 17). 38 Co się tyczy pojęcia "działalności gospodarczej", Trybunał orzekł, że należy je rozumieć jako obejmujące wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi. Analiza tych definicji wskazuje na szeroki zakres stosowania tego pojęcia oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest postrzegana jako taka, niezależnie od jej celów lub rezultatów. Określona działalność jest więc zasadniczo uznawana za "gospodarczą", jeżeli ma charakter stały jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez osobę, która ją wykonuje (postanowienie z dnia 20 marca 2014 r., Gmina Wocław, C 72/13, niepublikowane, EU:C:2014:197, pkt 16 i przytoczone tam orzecznictwo).

Z powyższego orzecznictwa wynika, że działalność gospodarczą definiuje się jako profesjonalne działania charakterystyczne dla producentów, handlowców i usługodawców. Czy działania mają charakter profesjonalny ocenia się poprzez obiektywne przesłanki (zdarzenie, fakty), poprzez analizę aktywności podmiotu i wykorzystywanych (angażowanych) przez dany podmiot środków. Jeżeli podmiot podejmuje aktywne działania angażując środki charakterystyczne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, to działania takie stanowią działalność gospodarczą, natomiast jeżeli działania związane są ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, to nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Z powyższego orzecznictwa wynika, też że cechą charakterystyczną działalności gospodarczej jest stały (ciągły) charakter. Ponadto podmiot, który co do zasady prowadzi działalność gospodarczą (działalność profesjonalną w danym obszarze), może także odrębnie dokonywać transakcji (nabycia, sprzedaży) odrębnego (innego) majątku, którego nie wykorzystuje do działalności profesjonalnej, lecz w celach prywatnych (do prywatnego użytku), nie angażując środków charakterystycznych dla handlowca, producenta, czy usługodawcy - wówczas nie działa w tym zakresie jako podatnik VAT. Np. przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą w zakresie nadzoru budowlanego, nabywając, a później sprzedając lodówkę, którą wykorzystuje w domu do przechowywania żywności rodziny (nie do celów firmowych) w tym zakresie nie występuje jako podatnik VAT, podobnie kupując działkę gruntu do użytku prywatnego (do spotkań rodzinnych, wspólnego grillowania, itp.), a później ją sprzedając - też nie jest z tego tytułu podatnikiem VAT. Z ww. orzeczenia wynika, że częstotliwość czynności dostaw (sprzedaży), na gruncie Dyrektywy 112/2006 nie jest przesłanką determinującą spełnienie definicji działalności gospodarczej (może być tylko jedną z okoliczności wskazujących stałość lub profesjonalizm).

Jak wyżej wskazano: 1. B była rencistą w okresie od października 2002 r. do października 2006 r., a od października 2006 r. jest emerytem i od tego momentu (od momentu przejścia na rentę) nie zajmuje się już rolnictwem, a w szczególności nie uprawia ww. gruntów, które mają być w części sprzedane (spieniężone), a zatem od października 2002 r. nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (która w rozumieniu tego przepisu jest także działalność rolnicza); 2. G jest urzędnikiem, nigdy nie prowadziła i nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej w jakiejkolwiek formie i przedmiocie, a w szczególności nie prowadziła i nie prowadzi działalności rolniczej i nie uprawiała przedmiotowych gruntów; 3. F wprawdzie prowadzi działalność gospodarczą, ale jest to działalność usługowa w zakresie nadzoru budowlanego, a nie w zakresie rolnictwa lub obrotu nieruchomościami. Ponadto nigdy nie wykorzystywał w jakikolwiek sposób ww. gruntów mających stanowić przedmiot sprzedaży, do celów firmowych (do wykonywanej przez niego działalności gospodarczej w zakresie nadzoru budowlanego), nigdy też nie zajmował się rolnictwem i nie uprawiał ww. gruntów; 4. Przedmiotowe grunty, które mają być spieniężone (sprzedane) są od 24 października 2002 r. wydzierżawiane przez współwłaścicieli (Wnioskodawców) miejscowym rolnikom, i tak od 24 października 2002 r. do 22 czerwca 2004 r. I, od 22 czerwca 2004 r. do 30 lipca 2015 r. J, od 31 lipca 2015 r. i nadal - H, którzy sami uprawiali te grunty rolniczo (do produkcji roślinnej) zarówno w celu zachowania (podtrzymania) ich użyteczności agrotechnicznej, jak również sami (dla siebie) czerpali i czerpie obecny dzierżawca, z nich pożytki (płody rolne - to jest towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług w ramach swojej działalności gospodarczej - rolniczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług); 5. Przedmiotowe grunty nie stanowiły przedmiotu jakichkolwiek czynności ulepszających, grunty te pod względem faktycznym (nie były uzbrojone w media, nie są ogrodzone, nie prowadzono na tych gruntach budowy). Zostały jedynie wydzielone mniejsze działki i uzyskano warunki zabudowy mieszkaniowej dla tych gruntów, co związane jest w znacznej mierze za zmianą obecnych przepisów prawa, poprzez ograniczenie swobodnego dysponowania gruntami rolnymi. 6. B, G i F nigdy nie prowadzili i nie prowadzą profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. 7. B, G i F nie poszukują i nie będą poszukiwać nabywców przedmiotowych gruntów, co czynić będzie profesjonalny podmiot - biuro pośrednictwa nieruchomości pobierające z tego tytułu prowizję za swoje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. 8. B, G i F dokonują sprzedaży nie w celu osiągnięcia zysku, ale w celu spieniężenia majątku nabytego uprzednio częściowo w darowiźnie (jeżeli chodzi o część udziału B) oraz w drodze dziedziczenia (jeżeli chodzi o udziały G i F oraz część udziału B).

W związku z powyższym Wnioskodawcy uważają, że sprzedaż powyższych gruntów, nie będzie stanowiła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na brak cechy stałości i profesjonalizmu tych działań, brak angażowania przez Wnioskodawców w związku ze sprzedażą tych gruntów, środków charakterystycznych dla profesjonalnej działalności handlowej. W ocenie Wnioskodawców działania powyższe mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym i należy je zakwalifikować jako zwykłe wykonywanie przez właściciela prawa własności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.) - zwanej dalej Dyrektywą 112, "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

"Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 112 wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. "Teren budowlany" to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 112).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawcy w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanych za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z treści wniosku, wiosną 2018 r. Zainteresowani stwierdzili, iż żadne z nich nie będzie prowadziło gospodarstwa rolnego i należałoby sprzedać je, bądź chociaż jego część. Ponieważ sprzedaż nieruchomości o dużej powierzchni jest z uwagi na obowiązujące przepisy bardzo utrudniona, jak również mniej jest osób zainteresowanych nabyciem dużej działki - całego gospodarstwa rolnego, Zainteresowani uzgodnili podział części nieruchomości na mniejsze działki. Zainteresowani zlecili geodecie wydzielenie mniejszych działek z części nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków działkę nr geod. 595 o powierzchni 14,1865 ha, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą wokół siedliska (części zabudowanej gospodarstwa) działek wraz z możliwością ustanowienia służebności gruntowej (prawa przechodu i przejazdu) przez działkę, która będzie drogą wewnętrzną. Decyzją z dnia 8 października 2018 r. Wójt Gminy na wniosek B, F oraz G zatwierdził podział ww. nieruchomości na działki: nr geod. od 595/1 do 595/10. Następnie każdy z Zainteresowanych wystąpił do Wójta Gminy z wnioskami w sprawie ustalenia warunków zabudowy dla nieruchomości, i tak: - G dla działek nr 595/1, 595/4, - F dla działek nr 595/7, 595/8, 595/6, - B dla działek nr 595/2, 595/3. Celem podziału ww. nieruchomości jest spieniężenie poprzez sprzedaż (zbycie) powstałych w wyniku podziału 14 działek z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wraz z ułamkowym udziałem w drodze wewnętrznej oraz siedliska. Zainteresowani planują sprzedać za pośrednictwem agencji sprzedaży nieruchomości łącznie 14 niezabudowanych działek (w ramach jednej transakcji planują sprzedawać działkę wraz ze sprzedażą odpowiednio udziałów w drodze wewnętrznej) oraz działkę - siedlisko, na których znajdują się: dom mieszkalny do kapitalnego remontu oraz zużyte stodoła, obora i garaż. Natomiast pozostałą nieruchomość niezabudowaną nadal wydzierżawiać bezpłatnie osobie prowadzącej gospodarstwo rolne, gdyż sami nie mają możliwości prowadzić gospodarstwa rolnego i na tę chwilę nie mają pomysłu na pozostałą część gospodarstwa rolnego. Może w przyszłości gdyby znalazł się nabywca sprzedaliby i pozostałą część. Jak wskazano w opisie sprawy i jego uzupełnieniu całe gospodarstwo rolne o powierzchni 17,4165 ha jest przedmiotem dzierżawy, a od 1 stycznia 2006 r. wydzierżawione są również budynki gospodarcze (stopień ich zużycia 85%). Dzierżawie nie podlega poniemiecki dom jednorodzinny (stopień zużycia 80%). Z tytułu dzierżawy przedmiotowej nieruchomości Zainteresowani nie pobierali nigdy wynagrodzenia. Jednakże tylko podatek od nieruchomości (budynek mieszkalny) opłacają Wnioskodawcy, natomiast podatek rolny opłaca Dzierżawca. Również podatek od nieruchomości za budynki gospodarcze leży po stronie Dzierżawcy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości, Zainteresowani będą spełniali przesłanki do uznania ich za podatników podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów dostawa działek powstałych w wyniku podziału będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzonej działalności gospodarczej, co może mieć miejsce również przy czynności dokonanej jednorazowo, a także w sytuacji, gdy grunt był wykorzystywany w działalności gospodarczej.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia "działalność gospodarcza", w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości, z uwagi na fakt, iż wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych (w pieniądzu lub w świadczeniu innego rodzaju np. jak w przedmiotowej sprawie - w postaci "zwolnienia" z obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości lub podatku rolnego, które płaci Dzierżawca), stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także bez względu na to, czy na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Powyższe potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przykładowo w sprawie C-186/89 (W.N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën), uznał on, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2012 r. sygn. akt I FSK 1805/11, wyrażono pogląd, że jeżeli działalność w zakresie dzierżawy gruntu cechuje się zarówno powtarzalnością, jak i długim okresem trwania, to grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. NSA wskazał przy tym, że dla oceny, czy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą w określonym zakresie nie ma znaczenia to, czy w tym zakresie zarejestrowała ona działalność czy też nie, nie ma też znaczenia jej subiektywne przekonanie w tym zakresie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość wydzierżawiana na podstawie zawartych umów, de facto wykorzystywana była/jest przez Wnioskodawców w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto, z opisu sprawy wynika taka aktywność Wnioskodawców, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, tj. Zainteresowani w celu sprzedaży działek, o których mowa we wniosku dokonali czynności związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (dokonanie podziału nieruchomości na działki oraz wystąpienie o warunki zabudowy pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną).

Tym samym mając na uwadze treść przytoczonych przepisów prawa oraz zawarty we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż gruntów wskazanych we wniosku będzie stanowiła zbycie majątku wykorzystywanego przez Wnioskodawców w prowadzonej działalności gospodarczej. Tak więc w przedmiotowym przypadku nie można uznać, że Wnioskodawcy sprzedając grunt rozporządzają majątkiem osobistym.

Zatem dokonując dostawy ww. działek, Wnioskodawcy wypełnią przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i będą podatnikami podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zaznacza się również, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawców w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.