0112-KDIL1-1.4012.806.2018.1.RW - Ustalenie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego i obowiązku wykazania podatku należnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2018 r. (data wpływu 21 listopada 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 stycznia 2019 r. (data wpływu 11 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat przekazywanych innym Gminom w ramach projektu oraz rozliczenia wydatków wspólnych, tj. prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego i obowiązku wykazania podatku należnego - jest prawidłowe.

W dniu 21 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat przekazywanych innym Gminom w ramach projektu oraz rozliczenia wydatków wspólnych, tj. prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego i obowiązku wykazania podatku należnego. Pismem z dnia 11 stycznia 2019 r. wniosek uzupełniono o podpis osoby upoważnionej do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej zwana Gminą) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od 1 stycznia 2017 r. Przed tą datą Gmina nie była zarejestrowanym podatnikiem VAT, korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. W 2016 r. Gmina nie składała deklaracji VAT-7 lub VAT-7K. Urząd Gminy również nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina wykonuje działalność statutową jako organ administracji publicznej oraz świadczy na rzecz mieszkańców usługi, które podlegają opodatkowaniu VAT (np. dostawę wody). W 2017 r. Gmina podpisała umowę na realizację projektu o nazwie "Instalacja systemów odnawialnych...", który jest współfinansowany z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Celem projektu jest ograniczenie emisji przede wszystkim CO (2) na terenie gmin, generowanego głównie przez sektor mieszkalny, który cechuje wykorzystanie kotłów węglowych o niskiej sprawności oraz przypadki wykorzystania paliw opałowych niskiej jakości wraz ze spalaniem śmieci w domowych paleniskach. W tym celu cztery gminy w październiku 2017 r. zawiązały partnerstwo w celu ograniczenia na ich terenie niskiej emisji w budynkach indywidualnych. Projekt polega na zaprojektowaniu, dostawie, wykonaniu, odbiorze robót i uruchomieniu instalacji w ramach instalacji OZE tj. montażu zestawów słonecznych oraz montażu instalacji fotowoltaicznej na budynkach mieszkaniowych. Liderem projektu na mocy porozumienia partnerskiego jest Gmina. Beneficjentem końcowym projektu są wszyscy partnerzy projektu. Gmina będzie przekazywać na mocy zawartego pomiędzy tymi Gminami porozumienia część środków na realizację zadań pozostałym Gminom (Partnerom). Przekazanie środków przez Gminę pozostałym Partnerom nastąpi w formie refundacji poniesionych wydatków tj. Gmina otrzyma je na swoje konto, a następnie prześle odpowiednią część Partnerom. Gmina będzie tylko pośrednikiem w przekazaniu dofinansowania pozostałym gminom. Jednocześnie Partnerzy projektu ustalili, że w ramach jednego postępowania przetargowego każda z gmin zawrze umowę z wykonawcą na wykonanie inwestycji na własnym terenie w technologii zaprojektuj i wybuduj. Poza wydatkami, które każdy z Partnerów ponosi we własnym zakresie, w projekcie pojawią się wydatki ponoszone wspólnie przez Partnerów takie jak: opracowanie dokumentacji projektowej, inspektor nadzoru, promocja projektu, które Gmina jako Lider będzie ponosić i następnie obciążać Partnerów proporcjonalnie na mocy zawartego przez Partnerów porozumienia.

Inwestycja należy do zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym tj. ochrony środowiska a także zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz mieszkańców.

Dla Gminy zasadniczym celem projektu jest zmniejszenie poziomu zanieczyszczenia powietrza (poprawa stanu powietrza) na terenie Gminy, powstającego m.in. na skutek wykorzystania kotłów węglowych o niskiej sprawności oraz wykorzystania paliw opałowych niskiej jakości wraz ze spalaniem śmieci w domowych paleniskach. Przedmiotowy projekt ma bowiem na celu zmniejszenie tzw. niskiej emisji oraz zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii. Dla mieszkańców korzyścią wynikającą z montażu konkretnego zestawu OZE będzie możliwość uzyskania źródła energii służącego np. ogrzaniu wody użytkowej, czyli zmniejszenia zapotrzebowania na energię wytwarzaną w sposób konwencjonalny, ale korzyść nie dotyczy tylko i wyłącznie tych mieszkańców, którzy zdecydowali się na udział w projekcie, ale także innych mieszkańców, których zdrowie jest narażone w wyniku długiej ekspozycji na niską emisję. Poza wpływem na zdrowie niska emisja powoduje także m.in. zmiany klimatyczne, kwaśne deszcze, przenikanie zanieczyszczeń do wód i gleb, niszczenie zabytków i fasad budynków.

Gmina zdecydowała się na udział w projekcie ze względu na dostępne środki publiczne na realizacje projektów takich jak ten, w którym uczestniczy mających na celu poprawę jakości powietrza, jednak nie byłaby w stanie zrealizować projektu bez finansowej partycypacji w projekcie mieszkańców - ze względu na ograniczone możliwości budżetowe - jest bowiem małą gminą wiejską. Udział mieszkańców w projekcie nie zmienia jednak charakteru prowadzonego projektu tzn. jego celem jest nadal zmniejszenie tzw. niskiej emisji oraz zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy.

W celu realizacji projektu Gmina pozyskała środki finansowe, które będą jej wypłacone w latach kolejnych na podstawie umowy z 2017 r. o przyznaniu pomocy zawartej z Samorządem Województwa (...). Zgodnie z treścią umowy Gmina otrzyma część dofinansowania w formie zaliczki na poczet realizacji zadania (pozostałe Gminy otrzymają dofinansowanie w formie refundacji). Udzielając dofinansowania na rzecz Gminy, Instytucja zarządzająca dotacją przeznacza ją na koszty projektu. Udzielenie dotacji nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz Gminy. Dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych, zaś do decyzji Gminy należy czy część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu czy też ze środków własnych. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, której Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu czyli 5 lat. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego, jak i od tego, jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami dotacji, odpłatności pobieranych od mieszkańców mogło by w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy oraz w różnych wysokościach). Dofinansowanie projektu wyniesie do 60% wydatków kwalifikowanych.

Ostateczna wartość wkładu własnego mieszkańca została określona po przeprowadzeniu postępowań przetargowych na wybór wykonawcy. W ramach projektu wysokość dofinansowania będzie ustalona jako określony% (procent) kosztów kwalifikowanych tj. ok. 40% kosztów kwalifikowanych indywidualnego zestawu kolektorów słonecznych wycenionych przez wykonawcę lub odpowiednio ok. 40% indywidualnego zestawu paneli fotowoltaicznych nie więcej jednak niż ustalona przez strony kwota w umowie, płatna terminie 14 dni od wezwania do zapłaty otrzymanego od Gminy. Kwota wkładu własnego wnoszona przez mieszkańców będzie ustalona w formie ryczałtu za dany typ instalacji. W ramach projektu występują następujące rodzaje i typy instalacji:

* Kolektory słoneczne: 2 kolektory zbiornik i montaż, 3 kolektory zbiornik i montaż, 4 kolektory zbiornik i montaż,

* Ogniwa fotowoltaiczne: moc 2,24 kWp, 2,80 kWp, 3,35 kWp, 3,64 kWp, 4,20 kWp, 5,00 kWp. Gmina w ramach projektu wniesie tzw. wkład własny. Pojęcie wkład własny jest zdefiniowane w umowie pomiędzy Gminą a Instytucją zarządzającą i w ramach tej umowy Gmina zobowiązała się do wniesienia wkładu własnego, czyli części wydatków kwalifikowanych projektu, które nie będą objęte dofinansowaniem. Gmina m.in. zabezpieczy rzeczową i finansową realizację projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji zgodnie z przepisami ustawy prawo zamówień publicznych, po jej stronie jest ustalenie harmonogramu montażu instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu. Poza wydatkami, które pokryte zostaną wpłatami mieszkańców, Gmina ponosić będzie także inne wydatki takie jak pokrycie części kosztów instalacji i ich montażu, koszt dokumentacji, inspektora nadzoru, promocji projektu, zarządzania projektem oraz wydatki bieżące administracyjno-biurowe związane z obsługą projektu lub też wydatki na podróże związane z obsługą projektu oraz jakiekolwiek wydatki niekwalifikowane, których nie da się przewidzieć na chwilę obecną. Gmina nie otrzyma z tego tytułu wynagrodzenia.

Inwestycja będzie realizowana na działkach osób fizycznych - mieszkańców Gminy, którzy wyrazili wolę uczestniczenia w projekcie. Kolektory słoneczne będą rozmieszczone na powierzchni dachu lub elewacji budynku mieszkalnego. W przypadku, gdy nie ma możliwości zamontowania kolektorów słonecznych na dachu lub elewacji budynku, będą zamontowane na gruncie przy wykorzystaniu konstrukcji wolnostojących lub budynkach innych niż mieszkalne, niektóre z tych budynków mogą przylegać do budynku mieszkalnego. Może się również tak zdarzyć, iż tylko część urządzeń będzie montowana w samym budynku a pozostała poza np. na działce czy dachu innych budynków, w tym także przylegających do budynku mieszkalnego.

Powierzchnia użytkowa każdego z budynków mieszkalnych, na których i dla których przewidziano montaż instalacji, wynikać będzie z oświadczenia złożonego przez mieszkańca, w jego treści mieszkaniec składa oświadczenie, iż jego budynek mieszkalny przekracza, bądź nie przekracza 300 m². Na tej podstawie Gmina będzie weryfikowała jaka stawka podatku VAT tj. 8% czy 23% jest właściwa w przypadku danego mieszkańca.

Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru inwestorskiego. W tym celu Gmina zawrze umowę. Ostateczny odbiór zostanie przeprowadzony przez inspektora nadzoru inwestorskiego oraz przedstawicieli Gminy. Koszty poniesione przez Gminę z tytułu ww. czynności nie będą ponoszone przez mieszkańców.

Z właścicielami nieruchomości zostaną podpisane umowy użyczenia nieruchomości, na mocy których mieszkaniec użyczy Gminie do bezpłatnego używania część dachu lub ściany oraz część wewnętrzną budynku mieszkalnego o powierzchni niezbędnej do zainstalowania instalacji i jego prawidłowego funkcjonowania, z przeznaczeniem na realizację projektu ewentualnie cześć działki. Ponadto mieszkaniec wyrazi zgodę na udostępnienie Gminie lub osobom przez niego wskazanym, nieruchomości w celu przeprowadzenia niezbędnych prac związanych z realizacją instalacji. Przez cały okres trwania umowy, mieszkaniec zapewni dostęp Gminie lub osobom przez niego wskazanym, do zainstalowanych urządzeń.

Z umów z właścicielami nieruchomości wynikać będą wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe, związane z montażem i eksploatacją instalacji w budynku mieszkalnym uczestnika projektu (odpowiednio paneli fotowoltaicznych albo zestawu kolektorów słonecznych). Treść umów będzie jednakowa dla każdego mieszkańca. Gmina będzie właścicielem instalacji przez co najmniej 5 lat po jej realizacji. Natomiast wpłaty od mieszkańców będą pobierane w trakcie realizacji projektu. Gmina wystawi faktury dokumentujące ich otrzymanie (podstawę opodatkowania będzie stanowiła kwota należna od mieszkańca wskazana w umowie) oraz ujmie je w rejestrze sprzedaży i deklaracji VAT-7 w miesiącu otrzymania.

Wg tej umowy Gmina zabezpieczy realizację celu projektu, tj. zobowiązuje się do prowadzenia wszelkich spraw związanych z rzeczową realizacją projektu, w tym m.in.:

* wyłonienia wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i montaż instalacji (odpowiednio kolektorów słonecznych lub paneli fotowoltaicznych), zgodnie z przepisami ustawy - Prawo zamówień publicznych;

* ustalenia harmonogramu realizacji prac instalacyjnych;

* montaż instalacji;

* sprawowania nadzoru inwestorskiego oraz organizacyjnego nad przebiegiem prac;

* przeprowadzenia odbiorów końcowych oraz rozliczenia finansowego projektu oraz jego promocji;

* użyczenia instalacji mieszkańcowi do eksploatacji, a następnie przeniesienia własności instalacji po okresie trwałości projektu;

* do używania użyczonej przez mieszkańca nieruchomości przez okres użyczenia na warunkach określonych odrębną umową.

Ponadto w umowie mieszkaniec upoważnia Gminę do występowania w jego imieniu do organów administracyjnych w celu ubiegania się o stosowne pozwolenia.

Mieszkaniec zobowiązuje się do właściwej eksploatacji instalacji, przeprowadzenia serwisu i ponoszenia kosztów utrzymania instalacji, a także zapewni dostęp do instalacji przez czas trwania projektu.

Założeniem projektu jest dostarczenie energii elektrycznej czy ciepłej wody na potrzeby gospodarstwa domowego. W przypadku prowadzenia przez mieszkańca działalności gospodarczej w tym rolniczej mieszkaniec zobowiązany jest do założenia odrębnego (podlicznika) na potrzeby tejże działalności.

Po 5 latach czyli po okresie trwałości projektu własność instalacji przejdzie na mieszkańca bez konieczności dokonywania przez mieszkańców dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane odrębna umową podpisaną przez strony: mieszkańca i Gminę.

Zgodnie z treścią zawartej umowy z mieszkańcem gminy określającej zasady współpracy gminy mieszkańca w ramach realizacji instalacji w razie braku wniesienia wkładu własnego przez mieszkańca (niedokonaniu wpłaty) jest to równoznaczne z rezygnacją z udziału w przedmiotowym projekcie. Dodatkowo mieszkaniec ma obowiązek wskazać innego mieszkańca zainteresowanego udziałem w projekcie spełniającego warunki umowy i poniesienia kosztów opracowania dokumentacji i kosztorysu.

Umowa zostanie rozwiązana ze skutkiem natychmiastowym w razie gdyby mieszkaniec naruszał postanowienia umowy.

W ramach projektu Gmina występuje jako swego rodzaju Główny Wykonawca, natomiast wyłonieni w przetargu wykonawcy dostawy/usługi są swego rodzaju podwykonawcami, zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, świadczącymi usługi bezpośrednio na rzecz i zlecenie Gminy. Równocześnie, to Gmina będzie odpowiedzialna za właściwą realizację inwestycji i prawidłowe funkcjonowanie instalacji.

W celu realizacji projektu Gmina podejmie współpracę z podmiotami trzecimi, które będą na jej zlecenie realizować prace związane z montażem instalacji. Jednym z nich jest wykonawca instalacji, który wystawi na rzecz Gminy (beneficjenta rozliczającego projekt) fakturę na dostawę i montaż instalacji OZE na nieruchomościach będących własnością osób fizycznych (uczestników projektu) oddanych w użyczenie Gminie.

W celu wykonania projektu Gmina w ramach procedury zamówień publicznych zawrze umowę z podmiotem na zaprojektowanie, dostawę, wykonanie, odbiór robót i uruchomienie instalacji urządzeń służących do pozyskania energii cieplnej ze źródeł odnawialnych tj. kolektorów słonecznych do przygotowania ciepłej wody użytkowej oraz paneli fotowoltaicznych do produkcji energii elektrycznej dla budynków mieszkalnych. Zakres zamówienia obejmuje sporządzenie dokumentacji projektowej dla każdego budynku, dostawę urządzeń oraz wykonanie kompletnych instalacji. W ramach robót dotyczących instalacji kolektorów słonecznych przewiduje się m.in. dostarczenie i montaż kolektorów słonecznych, dostarczenie i montaż uchwytów montażowych do kolektorów słonecznych, montaż rurociągów solarnych, montaż instalacji naczyń przeponowych, pomp, podgrzewaczy, montaż pozostałych rurociągów, montaż armatury. Natomiast w zakresie robót mających na celu uruchomienie instalacji fotowoltaicznych przewiduje się m.in. dostarczenie i montaż paneli, uchwytów montażowych do paneli, dostawę i montaż okablowania, inwerterów, elementów niezbędnych do prawidłowego działania instalacji.

Usługa montażu instalacji będzie usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy, sklasyfikowaną w dziale 43 roboty budowlane specjalistyczne w grupowaniu 43.22.12.0 - Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych według PKWiU 2008. Także usługa montażu instalacji solarnych i fotowoltaicznych będzie usługą budowlaną, sklasyfikowaną w grupowaniu 43.22.12.0. W tym zakresie Gmina pragnie również wskazać, że nie wstępowała do Urzędu Statystycznego o potwierdzenie klasyfikacji przedmiotowych usług.

Nabywane przez Gminę usługi budowlane będą wykorzystywane przez nią do świadczenia usług opodatkowanych, tj. podpięcia instalacji słonecznych oraz fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców. Gmina do chwili obecnej nie dokonała jeszcze odliczenia podatku VAT, gdyż nie dokonała wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wpłaty przekazane innym Gminom w ramach projektu

Zdaniem Wnioskodawcy,

Gmina uzyskała od organu podatkowego interpretację, iż realizując projekty jak ten wskazany we wniosku występuje w roli podatnika, więc Gmina poniżej przedstawia swoje stanowisko i uzasadnienie dla zadanych pytań. Zdaniem Gminy fakt, iż na rachunek bankowy Gminy wpłynie łączna kwota środków dla wszystkich Partnerów projektu, nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie VAT dla całej puli środków tj. ich wpływ będzie neutralny w zakresie podatku od towarów i usług dla Gminy w zakresie w jakim Gmina przekazuje je na realizacje zadań w projekcie. Gmina nie wykonuje bowiem na rzecz pozostałych Partnerów w tym zakresie czynności opodatkowanych VAT. Natomiast Gmina będzie zobowiązana do odliczenia, a następnie naliczenia podatku VAT w odniesieniu do wydatków wspólnych, które Gmina najpierw poniesie, a którymi następnie obciąży pozostałe gminy. Dotyczy to np. dokumentacji projektu. Wykonawca wystawi fakturę na Gminę, która odliczy cały VAT z wystawionej faktury, a następnie refakturuje wydatki na rzecz Gmin. Takie postępowanie znajduje wyraz w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot refakturujący daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. W myśl tej zasady przy refakturowaniu stosuje się identyczne ceny za wykonaną usługę (bez marży) oraz identyczną stawkę opodatkowania VAT, jak w fakturze pierwotnej, obowiązek podatkowy z tytułu refakturowanej usługi powstaje w tym samym momencie, jak dla pierwszego wykonawcy świadczenia. Chwilą powstania obowiązku podatkowego w VAT jest chwila pierwotnego świadczenia, a nie refakturowania. Tym samym Gmina powinna ująć VAT należny z wystawionych refaktur w miesiącu, który wykonawca usługi wskazał na fakturze jako miesiąc sprzedaży.

Stanowisko takie potwierdza również orzecznictwo sądowe, czego przykładem może być wyrok WSA w Warszawie z 7 marca 2016 r., sygn. III SA/Wa 961/15. W wyroku tym stwierdzono, iż obowiązek podatkowy przy refakturowaniu usług powstaje z chwilą faktycznego ich wykonania. Sąd wskazał także, że w przypadku usług, dla których przepisy o VAT przewidują szczególne zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego, zasady te mają również zastosowanie przy refakturowaniu usług. Sąd podkreślił, że refakturowanie usług przez spółkę nie może wpływać na modyfikowanie momentu powstania obowiązku podatkowego, który jest wyraźnie określony przez odpowiednie przepisy ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że gmina - zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, z późn. zm.) - posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika m.in., że Wnioskodawca (Gmina) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W 2017 r. Gmina podpisała umowę na realizację projektu o nazwie "Instalacja systemów odnawialnych...", który jest współfinansowany z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Celem projektu jest ograniczenie emisji przede wszystkim CO (2) na terenie gmin, generowanego głównie przez sektor mieszkalny, który cechuje wykorzystanie kotłów węglowych o niskiej sprawności oraz przypadki wykorzystania paliw opałowych niskiej jakości wraz ze spalaniem śmieci w domowych paleniskach. W tym celu cztery gminy w październiku 2017 r. zawiązały partnerstwo w celu ograniczenia na ich terenie niskiej emisji w budynkach indywidualnych. Projekt polega na zaprojektowaniu, dostawie, wykonaniu, odbiorze robót i uruchomieniu instalacji w ramach instalacji OZE tj. montażu zestawów słonecznych oraz montażu instalacji fotowoltaicznej na budynkach mieszkaniowych. Liderem projektu na mocy porozumienia partnerskiego jest Gmina. Beneficjentem końcowym projektu są wszyscy partnerzy projektu. Gmina będzie przekazywać na mocy zawartego pomiędzy tymi Gminami porozumienia część środków na realizację zadań pozostałym Gminom (Partnerom). Przekazanie środków przez Gminę pozostałym Partnerom nastąpi w formie refundacji poniesionych wydatków tj. Gmina otrzyma je na swoje konto, a następnie prześle odpowiednią część Partnerom. Gmina będzie tylko pośrednikiem w przekazaniu dofinansowania pozostałym gminom. Jednocześnie Partnerzy projektu ustalili, że w ramach jednego postępowania przetargowego każda z gmin zawrze umowę z wykonawcą na wykonanie inwestycji na własnym terenie w technologii zaprojektuj i wybuduj. Poza wydatkami, które każdy z Partnerów ponosi we własnym zakresie, w projekcie pojawią się wydatki ponoszone wspólnie przez Partnerów takie jak: opracowanie dokumentacji projektowej, inspektor nadzoru, promocja projektu, które Gmina jako Lider będzie ponosić i następnie obciążać Partnerów proporcjonalnie na mocy zawartego przez Partnerów porozumienia.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy wpłaty przekazane innym Gminom w ramach projektu będą neutralne w zakresie podatku od towarów i usług dla Gminy w zakresie w jakim Gmina przekazuje je na realizacje zadań w projekcie.

Należy jeszcze raz zauważyć, że z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usługi co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Obydwa warunki muszą być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji, należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie jest usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem w odniesieniu do każdej płatności pieniężnej rozpatrywać należy, czy nie stanowi ona otrzymanego wynagrodzenia za jakieś świadczenia wykonane przez dany podmiot. Jeśli można zidentyfikować takie świadczenie, to wówczas otrzymaną płatność należałoby potraktować jako wynagrodzenie za usługę. W przypadku więc, gdy podmiot płacący uzyskuje korzyść z pewnego rodzaju sytuacji, zobowiązanie takie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usługi. W konsekwencji powinno być ono opodatkowane podatkiem VAT.

W ocenie tut. organu trudno doszukać się bezpośredniego związku pomiędzy przekazywanymi przez Wnioskodawcę na rzecz innych Gmin (Partnerów) w ramach realizowanego projektu kwotami, a czynnościami jakie Partnerzy też wykonują w ramach realizacji wspólnego działania. Nie istnieje również korzyść jaką miałby uzyskać Wnioskodawca z tytułu płatności przekazywanych Partnerom. W konsekwencji przekazywane przez Wnioskodawcę (Lidera) na rzecz Partnerów płatności w związku z realizacją projektu nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczone usługi lub dostawę towarów. Będą to wyłącznie wewnętrzne przepływy pieniężne związane z realizacją Projektu, które nie będą podlegały opodatkowaniu VAT. Przekazanie środków przez Gminę pozostałym Partnerom nastąpi w formie refundacji poniesionych wydatków tj. Gmina otrzyma je na swoje konto, a następnie prześle odpowiednią część Partnerom. Gmina będzie tylko pośrednikiem w przekazaniu dofinansowania pozostałym Gminom.

Oznacza to, że przekazanie przez Wnioskodawcę (Lidera) płatności na rzecz Partnerów projektu nie będzie wiązało się z powstaniem obowiązku podatkowego.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że wpłaty przekazane innym Gminom w ramach projektu będą neutralne na gruncie podatku od towarów i usług dla Gminy w zakresie w jakim Gmina przekazuje je na realizacje zadań w projekcie - nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma także wątpliwości czy przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług będą także wydatki wspólne, które Gmina najpierw poniesie także na rzecz innych Gmin, a którymi następnie obciąży pozostałe Gminy (czy będzie to tzw. refakturowanie) tj. czy Gmina ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z takich faktur i obowiązek wykazania podatku VAT należnego w dacie wystawienia przez Gminę refaktur na pozostałe Gminy.

W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że w myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem "odsprzedaży" lub "refakturowania" usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, kiedy podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku, gdy podmiot nabywa usługę, a następnie odsprzedaje ją kontrahentowi w tzw. "stanie nieprzetworzonym", uznawany za podatnika, który usługę taką świadczy. Świadczenie takich usług powinno zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usług.

We wniosku wskazano, że poza wydatkami, które każdy z Partnerów ponosi we własnym zakresie, w projekcie pojawią się wydatki ponoszone wspólnie przez Partnerów takie jak: opracowanie dokumentacji projektowej, inspektor nadzoru, promocja projektu, które Gmina jako Lider będzie ponosić i następnie obciążać Partnerów proporcjonalnie na mocy zawartego przez Partnerów porozumienia.

W rezultacie, przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług będą wydatki wspólne, które Gmina najpierw poniesie także na rzecz innych Gmin, a którymi następnie obciąży pozostałe Gminy w ramach tzw. "refakturowania".

W tym miejscu należy wskazać, że obowiązek podatkowy - zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy - powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zauważyć należy, że wprowadzone w przywołanym wcześniej przepisem art. 8 ust. 2a ustawy, uściślenie pojęcia odsprzedaży usług stwarza sytuację gdy podmiot, który nie świadcząc fizycznie danej usługi, występuje w roli usługodawcy i dokonuje odsprzedaży tej usługi na rzecz faktycznego jej konsumenta (nabywcy).

Powyższa sytuacja nie oznacza jednak, że w momencie odsprzedaży usługa jest fizycznie wykonywana. Usługę tę niewątpliwie wykonano tylko jeden raz, a mianowicie w momencie wykonania jej przez pierwotnego usługodawcę, niezależnie od faktu, że usługa owa podlega odsprzedaży. A zatem za moment wykonania usługi, również w sytuacji jej odsprzedaży, należy przyjąć moment jej wykonania przez usługodawcę pierwotnego.

A więc obowiązek podatkowy w tej sytuacji - zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy - powstanie z chwilą wykonania usługi.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dotyczących wydatków, które Gmina najpierw poniesie na rzecz innych Gmin, a którymi następnie obciąży pozostałe Gminy, stwierdza się co następuje.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z treści powyższego przepisu art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. Trybunał zwraca uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów i usług dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia "zamiar" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Jak wynika z opisu sprawy Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywane przez Gminę usługi budowlane w ramach projektu będą wykorzystywane przez nią do świadczenia usług opodatkowanych. Także wydatki ponoszone wspólnie przez Partnerów takie jak: opracowanie dokumentacji projektowej, inspektor nadzoru, promocja projektu, które Gmina jako Lider będzie ponosić i następnie obciążać Partnerów proporcjonalnie na mocy zawartego przez Partnerów porozumienia, jak wyżej wskazano, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rezultacie, biorąc powyższe po uwagę należy wskazać, że Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi wspólnie przez Partnerów takimi jak: opracowanie dokumentacji projektowej, inspektor nadzoru, promocja projektu, które Gmina jako Lider będzie ponosić i którymi następnie obciążać będzie Partnerów proporcjonalnie na mocy zawartego porozumienia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.