0112-KDIL1-1.4012.643.2018.1.OA - Opodatkowanie podatkiem VAT udostępniania stelaży i nośników reklamowych. Prawo do odliczenia VAT.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2018 r. (data wpływu 4 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania udostępnienia stelaży i nośników reklamowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od ich zakupu lub wytworzenia - jest prawidłowe.

W dniu 4 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania udostępnienia stelaży i nośników reklamowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od ich zakupu lub wytworzenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: "Wnioskująca", "Spółka") jest spółką zajmującą się produkcją m.in. artykułów spożywczych, słodyczy oraz w przyszłości m.in. karmy dla zwierząt. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedaż produktów Spółki podlega opodatkowaniu VAT, Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach zwiększania popytu na sprzedawane produkty, Spółka udostępnia zarówno swoim bezpośrednim klientom, tj. sieciom handlowym, jak również innym podmiotom, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki, ale dokonują sprzedaży jej produktów (tj. np. pojedynczym sklepom detalicznym), wyposażenie w postaci:

Stelaże

Jako stelaże rozumieć należy wszelkiego rodzaju półki (wytworzone z różnych materiałów) przeznaczone do eksponowania produktów Spółki w punkcie ich sprzedaży. Przykładowo służą one do ekspozycji tzw. produktów impulsowych Spółki (np. gum do żucia, batonów) i mają na celu zwiększenie ich sprzedaży poprzez elementy dekoracyjne przyciągające uwagę potencjalnego konsumenta. Kluczowym z perspektywy sprzedaży produktów impulsowych (takich jak np. guma do żucia lub batony) jest ich odpowiednia ekspozycja, która generuje impuls u potencjalnego konsumenta skutkujący zakupem produktu Spółki. Ekspozycja produktów Spółki na stelażach ma znaczny wpływ na wielkość sprzedaży produktów impulsowych. Świadczą o tym m.in. wyniki sprzedaży przeprowadzane w odpowiednich lokalizacjach wskazujące, iż eksponowanie produktów impulsowych na odpowiednich specjalnych półkach (np. stelażach), umieszczanych w specyficznych miejscach danego punktu sprzedaży, ma bardzo istotny wpływ na wielkość i wartość sprzedaży.

Stelaże w całym swoim okresie wykorzystywania w punktach sprzedaży pozostają własnością Spółki i to Spółka sprawuje nad nimi faktyczną kontrolę. Kontrahenci Spółki nie nabywają prawa do rozporządzania stelażami jak właściciel. Co do zasady, stelaże będą posiadały tabliczkę ze wskazaniem nazwy Spółki jako właściciela. Stelaże udostępniane są przez Spółkę kontrahentom bez prawa do przekazania, ani prawa do oddawania ich do wykorzystywania przez osoby trzecie. Spółka sprawuje kontrolę nad danym stelażem obejmującą m.in. okresową weryfikację sposobu jego wykorzystania. Spółka dokonuje uzupełnienia zużytych elementów stelaży. W przypadku zakończenia współpracy pomiędzy Spółką a kontrahentami, stelaże są zwracane Spółce. W sytuacji, gdy stelaże nie są wykorzystywane przez kontrahentów zgodnie z ich przeznaczeniem i np. ulegną zniszczeniu, kontrahenci mogą zostać obciążeni kosztem stelaży.

Ponadto, Spółka inwentaryzuje stelaże udostępniane kontrahentom przy użyciu różnych rodzajów metod np. aplikacje IT pozwalające na dokładne zidentyfikowanie liczby i rodzajów udostępnionych stelaży poszczególnym klientom. W przypadku inwentaryzacji stelaży za pomocą aplikacji, do bazy, która znajduje się na serwerze trafiają takie dane jak indywidualny kod stelaża, dane o elementach, z których stelaż się składa, oraz informacja o sieci i konkretnym sklepie, w którym stelaż się znajduje. Stelaże są kontrolowane w trakcie standardowych wizyt przedstawicieli Spółki. Jeżeli stelaż wymaga modyfikacji. Spółka dokonuje stosownej aktualizacji danych w aplikacji (tym samym aktualizowane są dane w bazie).

Powyższe ustalenia znajdują odzwierciedlenie (w przypadku pewnej części kontrahentów) np. w pisemnych umowach zawartych pomiędzy Spółką a kontrahentem. W przypadku sieci handlowych umowa jest podpisywana przed wstawieniem stelaży (a po wstawieniu stelaży Spółka dokonuje inwentaryzacji za pośrednictwem aplikacji). W przypadku pojedynczego sklepu umowa powinna zostać podpisana najpóźniej w momencie wstawienia stelaża do sklepu. W takiej sytuacji umowa jest podpisywana za pośrednictwem aplikacji. W przypadku pewnej części kontrahentów, wspomniane ustalenia mają charakter ustny.

Każde udostępnienie stelaży następuje przy tym zgodnie z odpowiednimi regulaminami wewnętrznymi funkcjonującymi w Spółce, które wskazują na procedury, jakie są stosowane wobec kontrahentów, zakres uprawnień kontrahentów wobec stelaży, sposób ich wykorzystania oraz procedurę ewidencjonowania udostępnionych stelaży i kontroli sposobu ich wykorzystania przez kontrahentów.

Utylizacja stelaży ma zazwyczaj miejsce, gdy Spółka wymienia stelaże w sieciach. W takiej sytuacji w większości przypadków stelaże odbiera i utylizuje dla Spółki firma zewnętrzna. Po utylizacji firma ta przesyła Wnioskującej certyfikat ekologicznego niszczenia. W przypadku gdy stelaże są usuwane ze sklepu powinny być również usunięte z bazy (procesowo powinien to wykonać przedstawiciel Wnioskodawcy za pośrednictwem wspomnianej aplikacji).

Pozostałe nośniki reklamowe

Na podobnych zasadach Spółka przekazuje również do punktów sprzedaży inne nośniki reklamowe np. wyposażenie w postaci wysp dwupaletowych oraz tzw. teatralizację, obejmującą permanentne elementy tzw. displaya (toppery, listwy półkowe, shelfstoppery, itp.). Wyposażenie to służy do ekspozycji karmy dla zwierząt. Wyspy dwupaletowe są ruchome i mogą zostać wprowadzone do punktów sprzedaży na trochę dłuższy okres czasu (tj. na okres 1 roku). Spółka odpowiada za produkcję, dostawę, montaż, konserwacje i demontaż takiego wyposażenia.

W powyższych przypadkach Spółka pozostaje również właścicielem przekazanego wyposażenia i sprawuje nad nim kontrolę poprzez odpowiednią osobę, która wizytuje punkt sprzedaży. Spółka nie prowadzi jednak w tym zakresie ewidencji przekazanego wyposażenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy czynność udostępniania stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych kontrahentom Spółki pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT?

2. Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem/wytworzeniem stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych, jak również elementów wymiennych do nich?

Zdaniem Wnioskodawcy, omawiana czynność polegająca na udostępnianiu stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług a Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem/wytworzeniem stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych, jak również elementów wymiennych do nich.

Spółka zaznacza, że otrzymała już pozytywną interpretację indywidualną (z 20 października 2006 r.), przy czym w związku z późn. zm. w zakresie stanu faktycznego (w szczególności z uwagi na planowane przejęcie spółki z grupy a tym samym m.in. rozszerzenie używanych typów stelaży), postanowiono wystąpić z nowym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl regulacji art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa powyżej, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ponadto, przez odpłatną dostawę towarów rozumie się również na podstawie przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Ponadto, każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów jest świadczeniem usług (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Przy czym w oparciu o przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższych regulacji, omawiana czynność polegająca na udostępnianiu stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podlega bowiem odpłatna dostawa towarów rozumiana jako "przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel". Istotą tej czynności jest zatem przejście władztwa nad daną rzeczą poprzez przekazanie nabywcy faktycznej możliwości dysponowania towarem. Oznacza to, że podmiot, któremu wydano rzecz może korzystać z niej swobodnie, według własnego uznania. W tożsamy sposób należy rozumieć pojęcie "przekazania nieodpłatnego" zastosowane w przepisie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Skoro na gruncie ustawy o VAT czynność nieodpłatnego przekazania została zrównana z odpłatną dostawą towarów, to istotą takiego przekazania jest również przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel na inny podmiot.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku udostępnienia stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych przez Spółkę kontrahentom przeniesienie władztwa nad rzeczą nie ma miejsca. Stelaże oraz pozostałe nośniki reklamowe pozostają własnością Spółki, a kontrahenci nie są uprawnieni do rozporządzania nimi jak właściciel (nie mogą nimi swobodnie dysponować, nie mogą ich sprzedać, zniszczyć, przekazać do używania osobie trzeciej, itd.). Ponadto Spółka sprawuje kontrolę nad użytkowaniem stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych przez kontrahentów oraz wskazuje cele ich wykorzystania. Co więcej kontrahenci mają obowiązek ich zwrotu.

Mając to na uwadze, w ocenie Spółki udostępnienie kontrahentom stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych nie może zostać uznane za odpłatną dostawę towarów, o której mowa w przepisie art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Jednocześnie, udostępnienia stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych nie można traktować jako nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa w przepisie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Przekazanie stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych jest bowiem ściśle związane ze strategią sprzedażową Spółki i tym samym służy wyłącznie celom prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Przekazane stelaże oraz pozostałe nośniki reklamowe nie będą służyły potrzebom własnym kontrahentów.

Podsumowując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, w opinii Spółki, następujące argumenty przemawiają za uznaniem udostępnienia kontrahentom omawianych stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług:

1. Wydanie kontrahentom stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych nie jest czynnością, która powodować będzie przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel (kontrahenci nie mogą dobrowolnie rozporządzać udostępnionymi towarami, stelaże oraz pozostałe nośniki reklamowe służą wyłącznie eksponowaniu produktów Spółki i ceł ten jest narzucony przez Spółkę);

2. Nie można uznać, iż Spółka wyzbywa się władztwa nad stelażami oraz pozostałymi nośnikami reklamowymi. Możliwość użytkowania stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych przez kontrahentów jest przewidziana tylko do wykonywania określonych czynności związanych ze sprzedażą artykułów spożywczych Spółki, czy wyprodukowanej przez Spółkę karmy dla zwierząt i ma służyć tylko i przede wszystkim ich sprzedaży. W szczególności kontrahenci nie mogą, np. przekazywać stelaży czy pozostałych nośników reklamowych innym podmiotom;

3. Udostępnianie stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych ma co do zasady charakter tylko i wyłącznie czasowy, właścicielem stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych nadal pozostaje Spółka, która jedynie udostępnia je kontrahentom dla celów związanych z prowadzoną działalnością, przy czym kontrahenci są zobowiązani do odpowiedniego wykorzystywania stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych, a następnie do ich zwrotu;

4. Kontrahenci nie traktują wydawanych im stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych jako "prezentu" czy "podarunku", ale jako konieczny w danej sytuacji rynkowej oraz w związku z charakterem towarów sprzedawanych przez Spółkę, element związany z obrotem tymi towarami;

5. Stelaże oraz pozostałe nośniki reklamowe są udostępniane kontrahentom do celów związanych z działalnością gospodarczą Spółki.

W konsekwencji, w przypadku udostępnienia stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych, w opinii Spółki nie dochodzi do wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu.

Tożsame stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 27 lutego 2014 r., nr ITPP1/443-1246/13/MN, potwierdzając, że w sytuacji, gdy podatnik udostępniając stojaki punktom sprzedaży, nie przenosi na odbiorców władztwa nad regałami, pozostając właścicielem ekspozytorów i określając sposób ich wykorzystania przez punkty sprzedaży, to "wydanie towaru" nie jest tożsame z "przeniesieniem prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel", w związku z czym nie dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ani ust. 2 ustawy o VAT. Jednocześnie organ zgodził się z podatnikiem, że udostępnienie regałów sklepom następuje do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Skoro więc udostępnienie to służy wsparciu sprzedaży poprzez ekspozycję produktów wyłącznie dystrybuowanych przez Spółkę, to nie będzie również stanowiło świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podobną argumentację przywołał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 31 sierpnia 2012 r. nr IPPP2/443-583/12-2/KOM.

Ad. 2

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano powyżej, prawo do odliczenia podatku od towarów i usług przysługuje jeśli zakupione towary i usługi, z tytułu których nabycia podatek został naliczony, zostaną wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Aby zatem po stronie Spółki powstało prawo do odliczenia musi zaistnieć związek o charakterze przyczynowo-skutkowym pomiędzy dokonanymi zakupami a powstaniem obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym związek ten nie musi być wyłącznie bezpośredni. Wystarczającym do zachowania prawa do odliczenia jest aby zakupione towary i usługi były związane z całokształtem działalności opodatkowanej podatnika, a przez to miały choćby nawet w sposób pośredni wpływ na powstanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 24 maja 2018 r., nr 0114-KDIP4.4012.170.2018.3.MP.

Mając to na uwadze należy zauważyć, że udostępniane kontrahentom stelaże oraz pozostałe nośniki reklamowe są ściśle związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Niewątpliwie wiążą się ze sprzedażą towarów dokonywaną przez Spółkę. Umieszczenie produktów Spółki na stelażach, czy pozostałych nośnikach reklamowych ułatwia sprzedaż i pozwala bliżej zapoznać się konsumentowi z oferowanym towarem, zwiększając przy tym atrakcyjność prezentowanych wyrobów, co w efekcie wpływa na osiągane przez Spółkę obroty (a tym samym bezpośrednio przekłada się na rozmiar sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług realizowanej przez Spółkę). Istnieje zatem istotny związek o charakterze przyczynowo-skutkowym pomiędzy zakupem (wytworzeniem) stelaży oraz elementów wymiennych do stelaży, jak również pozostałych nośników reklamowych a osiąganym przez Spółkę obrotem podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie tego rodzaju wydatki nie zostały wyłączone z prawa do odliczenia w katalogu określonym w przepisie art. 88 ustawy o VAT.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 2 września 2011 r., nr IPPP1/443-979/11-5/EK, potwierdzając, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących zakupu wyposażenia (w postaci np. ekspozytorów, stojaków, podestów ekspozycyjnych), wykorzystywanego przez kontrahentów do promowania produktów podatnika. Organ stanowisko to uzasadnił związkiem zakupu wyposażenia z czynnościami opodatkowanymi podatnika, tj. zwiększeniem sprzedaży produktów podatnika.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, jest ona uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem/wytworzeniem stelaży oraz elementów wymiennych do stelaży, jak również pozostałych nośników reklamowych.

Podsumowanie

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, omawiana czynność polegająca na udostępnianiu stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, w opinii Spółki, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z zakupem tych stelaży oraz pozostałych nośników reklamowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.