0112-KDIL1-1.4012.582.2018.1.RW - Uznanie otrzymanego przez spółkę dofinansowania na realizację projektu za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia - brak daty sporządzenia (data wpływu 13 sierpnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 września 2018 r. (data wpływu 28 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* jest nieprawidłowe - w zakresie uznania otrzymanego przez Spółkę dofinansowanie z A na realizację projektu za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług;

* jest nieprawidłowe - w zakresie uznania, że wartość otrzymanego przez Spółkę dofinansowania od A na realizację projektu będzie stanowiła element podstawy opodatkowania z tytułu wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu;

* jest prawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

W dniu 13 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za wynagrodzenie dofinansowania na realizację Projektu otrzymanego przez Wnioskodawcę z A, opodatkowania czynności wykonywanych w związku z realizacją Projektu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu. Wniosek uzupełniono w dniu 28 września 2018 r. o wskazanie sposobu doręczenia interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (Spółka) są przedsiębiorcą produkującym uzbrojenie dla potrzeb B posiadającym koncesje wydaną na podstawie przepisów ustawy z dnia 22 czerwca 2001 r. (Dz. U. z 2012 r., z późn. zm.). Spółka posiada Centrum, które prowadzi prace badawczo-rozwojowe w dziedzinie obronności. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka zgłosiła udział w konkursie ogłoszonym przez Komitet Sterujący działający przy A ds. badań naukowych i prac rozwojowych w obszarze bezpieczeństwa i obronności "Młodzi (...)" na realizację projektu w dziedzinie obronności i bezpieczeństwa państwa pt. "Autonomiczny pojazd (...)".

Decyzją Dyrektora A z dnia 14 maja 2018 r. Spółce zostały przyznane środki finansowe, na realizację projektu realizowanego w ramach programu badań naukowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa pt. "Autonomiczny pojazd (...)".

Celem projektu jest stworzenie prototypu autonomicznego pojazdu (...). Efektem końcowym projektu będzie autonomiczny czterokołowy pojazd o dużej dzielności terenowej, przystosowany do działania w terenie miejskim i przygodnym, wyposażony w zdalnie sterowany moduł uzbrojenia z systemem śledzenia celu. Projekt obejmie analizę i badania charakterystyki taktycznej pojazdu w celu ustalenia maksymalnej efektywności zastosowania w prowadzonych operacjach. W ramach projektu zostanie przeprowadzona analiza i badania parametrów technicznych i cech funkcjonalnych (...) pojazdu kołowego, znajdujących się w różnych fazach opracowania. Kluczowymi obszarami prac będą technologie autonomii, rozpoznania, łączności oraz efektywnego operowania pojazdem. Celem projektu jest opracowanie innowacyjnych rozwiązań informatycznych i technologicznych w dziedzinie robotyki bezzałogowych (...). Opracowanie autonomicznego pojazdu kołowego z modułem uzbrojenia do zadań rozpoznawczych bojowych będzie wymagało rozwiązania wielu złożonych problemów technologicznych, programistycznych oraz konstrukcyjnych, w szczególności dotyczących systemów autonomii i bezpieczeństwa. (...). W ramach projektu zostanie przeprowadzona analiza, w wyniku której zostaną zdefiniowane kluczowe parametry charakterystyki taktycznej, które będą przedmiotem badań. Spodziewanym efektem końcowym projektu będzie opracowanie prototypu bezzałogowego pojazdu autonomicznego z modułem uzbrojenia na VI poziomie gotowości technologicznej wraz z niezbędną dokumentacją techniczną. Temat projektu jest zgodny z Programem, ogłoszonym przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego w 2008 r. Tematyka projektu wpisuje się również w jeden z pięciu głównych programów uzbrojenia pt.: "Platformy (...)". Projekt badawczy jest również zgodny z programem "Przyszłościowe (...)" w obszarze: autonomiczne platformy bezzałogowe. Planowany okres realizacji projektu to 36 miesięcy od daty podpisania umowy.

Do realizacji projektu powołano konsorcjum w skład którego wchodzą S.A. (Lider), C, D. Zakres prac dla poszczególnych podmiotów został określony w harmonogramie realizacji projektu. Wstępny zakres określono w umowie powołującej konsorcjum.

Do obowiązków Spółki jako lidera konsorcjum będzie należało:

Dyrektor A poinformował Wnioskodawcę o możliwości dokonania własnej interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i zdecydowania czy Wnioskodawca zamierza rozliczyć podatek VAT należny z tytułu otrzymanej dotacji. W przypadku uznania przez Wnioskodawcę, że nie będzie rozliczał podatku VAT należnego, umowa o wykonanie i finansowanie nie będzie przewidywała postanowień wyodrębniających kwotę podatku VAT ani wskazywała na obowiązek jej rozliczenia. Wnioskodawca, jest zobowiązany prowadzić, w swoim zakresie, wyodrębnioną ewidencję księgową projektu w układzie rodzajowym, z podziałem analitycznym umożliwiającym pełną ewidencję środków otrzymanych i wydatkowanych według rodzajów kosztów poniesionych na poszczególne zadania.

Projekt umowy o wykonanie i finansowanie projektu, którą Spółka ma zawrzeć z A przewiduje, iż dofinansowanie w ramach dotacji zostanie przyznane na pokrycie określonych wydatków, które będą ponoszone przez Spółkę w ramach realizacji projektu przy czym część wydatków zostanie pokryta przez członków konsorcjum z własnych środków (tzw. wkład własny). Finansowanie będzie przekazywane Spółce prze A w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w wysokości określonej w Harmonogramie płatności Projektu stanowiącym na podstawie złożonych przez Wykonawcę i zaakceptowanych przez Centrum Wniosków o płatność. Do czasu przekazania zaliczki lub refundacji Wykonawca zobowiązany jest do finansowania Projektu ze środków własnych.

Zgodnie z projektem umowy o wykonanie i finansowanie projektu koszty ponoszone w projekcie przez Spółkę kwalifikują się do objęcia finansowaniem pod warunkiem łącznego spełniania następujących warunków:

Finansowanie wydatkowane na cele inne niż określone w Umowie spowoduje uznanie takich kosztów przez A za niekwalifikowalne. Właścicielami wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu będzie Spółka oraz członkowie Konsorcjum.

Projekt umowy z A przewiduje także, iż Skarb Państwa może, w terminie do dwunastu miesięcy od dnia zakończenia realizacji Projektu, złożyć Spółce oraz Współwykonawcom pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego powstałego w wyniku realizacji Projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia Projektu, lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji.

Spółka zakwalifikowała opisane we wniosku stany faktyczne jako zdarzenia przyszłe, gdyż mimo otrzymania decyzji o przyznaniu dofinansowania Spółka na dzień wysyłania przedmiotowej interpretacji podatkowej nie podpisała jeszcze umowy z A na wykonanie i finansowanie projektu (podpisanie umowy planowane jest pod koniec sierpnia 2018 r.), Spółka dotychczas nie otrzymała również żadnych środków tytułem dofinansowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy otrzymane przez Spółkę dofinansowanie z A na realizację Projektu pt. "Autonomiczny pojazd (...)" może być uznane za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez Spółkę na rzecz A w postaci realizacji projektu?

2. Czy wartość otrzymanego przez Spółkę dofinansowania od A na realizację Projektu pt. "Autonomiczny pojazd (...)" będzie stanowiła element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i tym samym czy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

3. Czy Spółce będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku o towarów i usług prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu pt. "Autonomiczny pojazd (...)" w pełnej wysokości wynikającej z faktur wystawionych przez dostawców towarów i usług służących realizacji tego projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Otrzymane przez Spółkę dofinansowanie z A nie może być uznane za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług na rzecz A w postaci realizacji Projektu pt. "Autonomiczny pojazd (...)".

2. Wartość otrzymanego przez Spółkę dofinansowania uzyskanego od A na realizację Projektu pt. "Autonomiczny pojazd (...)" nie będzie stanowiła elementu podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i tym samym kwota otrzymanego dofinansowania nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

3. Spółce będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z nabycia towarów i usług związanych z realizacją Projektu w pełnej wysokości wynikającej z faktur wystawionych przez dostawców towarów i usług służących realizacji Projektu pt. "Autonomiczny pojazd (...)".

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pod pojęciem świadczenia usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Ponadto za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z wyjątkiem zatem sytuacji, w których opodatkowaniu mogą podlegać świadczenia o charakterze nieodpłatnym, przedmiot opodatkowania VAT obejmuje czynności, które są wykonywane za wynagrodzeniem, a więc w związku z którymi ustalone jest określone świadczenie wzajemne. W przedstawionej sytuacji Spółka zgodnie z projektem umowy o wykonanie i finansowanie projektu, ma zawrzeć z A umowę, na podstawie której będzie zobowiązana wykonać określone prace badawczo - rozwojowe. Spółka otrzyma środki pieniężne, które mają na celu zrefundować jej ponoszone w związku z tymi pracami koszty. W ocenie Spółki nie można zawartej z A umowy kwalifikować za umowę o świadczenie usług na rzecz Spółki za wynagrodzeniem w postaci dofinansowania (dotacji).

A jest polską agencją wykonawczą w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077, z późn. zm.), i jest powołana do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa. Misją A jest wsparcie polskich jednostek naukowych oraz przedsiębiorstw w rozwijaniu ich zdolności do tworzenia i wykorzystywania rozwiązań opartych na wynikach badań naukowych w celu nadania impulsu rozwojowego gospodarce i z korzyścią dla społeczeństwa.

A stosuje się przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. (Dz. U. z 2006 r., z późn. zm.). Za pośrednictwem Centrum może być udzielana pomoc publiczna.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia z dnia 30 kwietnia 2010 r. (Dz. U. z 2014 r., z późn. zm.), finansowanie nauki obejmuje finansowanie działań na rzecz realizacji polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa, w szczególności badań naukowych, prac rozwojowych oraz realizacji innych zadań szczególnie ważnych dla postępu cywilizacyjnego, rozwoju gospodarczego i kulturalnego państwa. Z przywołanych wyżej przepisów wynika zatem, że rolą A jest dystrybucja środków publicznych, w tym środków przeznaczonych przez Unię Europejską, których celem jest wspieranie nauki, w tym przede wszystkim w zakresie strategicznych kierunków badań. W ramach projektu Spółka przewiduje stworzenie nowych rozwiązań technologicznych mogących mieć potencjalny wpływ na poprawę bezpieczeństwa i obronności państwa. Z projektu umowy na wykonanie i finansowanie projektu wynika, iż A nie nabędzie określonego efektu wykonanych przez Spółkę prac badawczo - rozwojowych. Ewentualne patenty lub prawa autorskie powstałe w wyniku wykonanego projektu stanowiące własność Spółki i innych uczestników konsorcjum.

W okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego nie mamy więc do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za wynagrodzenie co przesądza za uznaniem, iż otrzymane przez Spółkę dofinansowanie z A nie może być uznane za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez Spółkę na rzecz A w postaci realizacji projektu pt. "Autonomiczny pojazd (...)"

Ad. 2

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W orzeczeniu z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des products wallons ASBF TSUE wskazał, iż aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną konieczne jest aby była ona wypłacana danemu podmiotowi bezpośrednio w celu umożliwienia mu dostarczenia określonych towarów lub świadczenia określonych usług.

Podobnie TSUE stwierdził w orzeczeniu w sprawie C-353/00 Keeping Newcastle Warm Limited, wskazując, że dotacja stanowi element podstawy opodatkowania VAT wówczas, gdy jest otrzymywana jako wynagrodzenie za dostarczany towar lub świadczoną usługę.

O uznaniu zatem dotacji za element obrotu i w konsekwencji również podstawy opodatkowania VAT decyduje jej bezpośredni związek z ceną sprzedawanych towarów lub świadczonych usług. Związek ten powinien być tego rodzaju, że kwota otrzymanej dotacji lub subwencji musi stanowić kwotę należną dostawcy lub świadczącemu w związku z konkretnym świadczeniem wykonywanym na rzecz innego podmiotu, stanowiąc tym samym część wynagrodzenia za takie świadczenia. W przedstawionej we wniosku sytuacji dofinansowanie otrzymane przez Spółkę nie wpływa w żaden sposób na potencjalną wartość świadczenia, które ma być realizowane w przyszłości. Uzyskane z A środki nie stanowią bowiem dopłaty do ceny świadczonych przez Spółkę usług, lecz jedynie zwrot poniesionych kosztów. W momencie wnioskowania o dofinansowanie oraz w momencie jego przyznania, Spółka nie jest też w stanie ustalić, po jakich cenach będzie dokonywała w przyszłości zbycia wyników projektu. Oznacza to, że przyznane Spółce dofinansowanie (dotacja) ma charakter zakupowy.

Należy też wskazać, że w ramach opisanego stanu faktycznego, nie ma pewności, co do tego, iż prace badawcze przy realizacji projektu doprowadzą do powstania wyniku w postaci praw własności przemysłowej lub patentów na określone procesy technologiczne, które będą miały wymierną wartość rynkową. W przedmiotowym przypadku brak jest powiązania kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, iż dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny wytworzonych projektów powstałych w toku realizacji projektu prac badawczych, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny

W świetle przywołanych argumentów w ocenie Wnioskodawcy zasadne było uznanie, iż kwota przyznanych środków finansowych na realizację projektu badawczo-rozwojowego pt. "Autonomiczny pojazd (...)" nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji Wnioskodawca uznaje, iż dotacja nie będzie stanowić elementu wynagrodzenia za świadczone usługi, lecz refundację poniesionych kosztów i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 Ustawy VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza (w myśl art. 15 ust. 2 Ustawy VAT) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że Ustawa VAT wprowadza dwa warunki prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego:

* odliczenia dokonuje podatnik VAT;

* towary i usługi w związku z zakupem, których dokonuje się odliczenia podatku VAT naliczonego muszą być wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

Powyższa wykładnia znajduje w pełni potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych.

Przykładowo w interpretacji z dnia 4 marca 2011 r. (znak IBPP4/443-1850/10/KG) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, iż: "z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych".

Przy czym należy podkreślić, że jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 2014 r. (znak ILPP4/443-569/13-5/ISN): "prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna cześć systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo". Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT dlatego pierwszą z przesłanek prawa do odliczenia podatku VAT z nabywanych w związku z realizacją projektu towarów i usług należy uznać bez wątpliwości za spełnioną. Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Podstawową przesłanką odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek pomiędzy nabywanymi towarami lub usługami a czynnościami opodatkowanymi.

W opisanym stanie faktycznym towary i usługi nabywane przez Spółkę w związku z realizacją Projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Za czynności opodatkowane ustawą o VAT uznaje przede wszystkim odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług, które nie podlegają zwolnieniu przedmiotowemu. Za dostawę towarów uznaje się przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei za odpłatne świadczenie usług uznaje się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej albo jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie kwalifikuje się do uznania jej za dostawę towarów. Z celu realizowanego Projektu oraz jego założeń wynika, że rezultaty prowadzonych badań mogą mieć zastosowanie w prowadzonej działalności gospodarczej Spółki. Nie ulega wątpliwościom, że sprzedaż licencji w przedmiotowej sprawie stanowić będzie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, które nie są zwolnione od VAT.

W konsekwencji, z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług niezbędnych do realizacji Projektu, Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ wykorzystywane są one do wykonywania czynności opodatkowanych.

Spółka podnosi, iż w podobnych stanach faktycznych jak opisany we wniosku Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej interpretacji z dnia 27 czerwca 2014 r. nr ILPP2/443-356/14-2/MN oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2015 r., znak IPPP1/4512-1101/15-3/IGo potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawców dotyczących podobnych stanów faktycznych jak opisany we wniosku.

Również jednolite i ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych (wyrok NSA z 17 czerwca 2009 r., I FSK 571/08, wyrok NSA z 5 lutego 2015 r. I FSK 821/13, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 lipca 2016 r. I SA/Gd 697/16, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21.06.2016 III SA/Gl 232/16) potwierdza stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, iż kwota przyznanej dotacji jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

* jest nieprawidłowe - w zakresie uznania otrzymanego przez Spółkę dofinansowanie z A na realizację projektu za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług;

* jest nieprawidłowe - w zakresie uznania, że wartość otrzymanego przez Spółkę dofinansowania od A na realizację projektu będzie stanowiła element podstawy opodatkowania z tytułu wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu;

* jest prawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie "dostawa towarów" w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) dalej: dyrektywa VAT. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 wskazał: "17 (...) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18. W tym świetle świadczenie usługi następuje ((odpłatnie)) w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG- Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem ((świadczenie usług dokonywane odpłatnie)) w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)".

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de 1Économie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185 wskazał, że: "(...) aby świadczenie usług mogło być uznane za "odpłatne" w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)".

Natomiast w wyroku C-89/81 z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie "odpłatności" pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin "zapłata" stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność "podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy".

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy - podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższe przepisy stanowią dostosowanie krajowego systemu prawnego do art. 73 dyrektywy VAT. Zgodnie z art. 73 dyrektywy VAT w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego subwencję ani pochodzenie środków, z których ta subwencja jest wypłacana.

Z brzmienia powołanych wyżej przepisów wynika, że nie każda subwencja uwzględniana jest w podstawie opodatkowania dostawy towaru lub świadczenia usługi (tylko subwencje związane bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia). Zgodnie z orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 dyrektywy VAT, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (np. pkt 26 wyroku z 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec, ECLI:EU:C:2004:444). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (np. wyrok TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00, Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (także pkt 29 ww. wyroku C-144/02).

Z powyższego wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

W przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy wskazać, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

W odniesieniu do przedstawionych kwestii należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W przedstawionej sprawie mamy do czynienia z umową, w ramach której następuje wykonanie przez Wnioskodawcę skonkretyzowanego świadczenia w postaci realizacji projektu realizowanego w ramach programu badań naukowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa pt. "Autonomiczny pojazd (...)". Celem projektu jest stworzenie prototypu autonomicznego pojazdu kołowego (...). Efektem końcowym projektu będzie autonomiczny czterokołowy pojazd o dużej dzielności terenowej, przystosowany do działania w terenie miejskim i przygodnym, wyposażony w zdalnie sterowany moduł uzbrojenia z systemem śledzenia celu. Projekt obejmie analizę i badania charakterystyki taktycznej pojazdu w celu ustalenia maksymalnej efektywności zastosowania w prowadzonych operacjach. W ramach projektu zostanie przeprowadzona analiza i badania parametrów technicznych i cech funkcjonalnych zdalnie sterowanych modułów (...), znajdujących się w różnych fazach opracowania.

Właścicielami wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu będzie Spółka oraz członkowie Konsorcjum. Projekt umowy z A przewiduje także, iż Skarb Państwa może, w terminie do dwunastu miesięcy od dnia zakończenia realizacji Projektu, złożyć Spółce oraz Współwykonawcom pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego powstałego w wyniku realizacji Projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia Projektu, lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji.

Tym samym w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z określonym świadczeniem ze strony Wnioskodawcy, za które wypłacane jest wynagrodzenie przez podmiot trzeci - A.

Zatem stwierdzić należy, że środki finansowe otrzymane z Centrum na realizację Projektu będą stanowić w istocie wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawcę usługi, gdyż treść wniosku wskazuje, że nie są one przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz na określone działanie, tj. realizację badań zgodnie z zakresem przedmiotowego Projektu, powinny więc być uznane za zapłatę (dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze) otrzymaną od osoby trzeciej, mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie, wykonanie przez Wnioskodawcę zgodnie z zawartą umową skonkretyzowanego świadczenia, polegającego na realizacji projektu w zamian za środki finansowe, będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę od A będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług, a w konsekwencji będzie stanowić podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją projektu tut. organ wskazuje, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z odpowiedzi udzielonej przez tut. organ w zakresie pytań nr 1 i 2 wniosku oraz z treści przedstawionego opisu sprawy - towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego - stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy - Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z tytułu nabycia towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowego projektu, w pełnej wysokości, z uwagi na ich związek z czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Należy wskazać, że na ocenę prawidłowości przedmiotowych kwestii nie mogą wpłynąć powołane orzeczenia sądów administracyjnych, ponieważ stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach osadzonych w określonych stanach faktycznych. Nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są na podstawie zebranego w danej sprawie materiału dowodowego.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zauważa się również, iż organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.