0112-KDIL1-1.4012.508.2017.1.SJ - Prawo do odliczenia przez gminę podatku VAT naliczonego z tytułu nabywania towarów i usług dla potrzeb modernizacji obiektu wydzierżawianego instytucji kultury a następnie przekazanego w formie darowizny dzierżawcy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 października 2017 r. (data wpływu 16 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabywania towarów i usług dla potrzeb realizacji inwestycji - modernizacji A w sytuacji, gdy obiekt jest i będzie wydzierżawiany instytucji kultury oraz, gdy po zakończeniu inwestycji obiekt zostanie przekazany w formie darowizny obecnemu dzierżawcy - jest prawidłowe.

W dniu 16 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabywania towarów i usług dla potrzeb realizacji inwestycji - modernizacji A w sytuacji, gdy obiekt jest i będzie wydzierżawiany instytucji kultury oraz, gdy po zakończeniu inwestycji obiekt zostanie przekazany w formie darowizny obecnemu dzierżawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest jednym z partnerów realizujących projekt pn. " (...)", który złożył wniosek o dofinansowanie w ramach Programu Interreg V-A Republika Czeska - Polska. Nabór dla projektów indywidualnych - oś priorytetowa 2. Planuje się realizację projektu do 2018 r. Celem projektu jest podniesienie atrakcyjności turystycznej w oparciu o wspólną ofertę turystyczną budowaną wokół fenomenu i dziedzictwa kultury ludowej. W tym celu zostanie powołane wspólne Centrum Folkloru, które będzie miejscem prezentacji i koordynacji produktu turystycznego opartego o ludową kulturę. W ramach działania A i B powoła wspólne Centrum Folkloru z siedzibą główną w A.

Powołane wspólne Centrum Folkloru będzie posiadało dwa oddziały: w A oraz B.

Oddziały będą miały komplementarny zakres działalności ze względu na różne specjalizacje, w zakresie pielęgnowania, zachowania i promocji ludowej kultury niematerialnej, czy materialnej. Centrum będzie stanowiło główne miejsce prezentacji kultury niematerialnej. W obu oddziałach turysta będzie miał możliwość aktywnego włączania się w prace warsztatowe i spróbowania samemu wypalić ceramiczne naczynie oraz namalować na nim typowy wzór pod bacznym okiem lektora. Zostaną wytyczone 3 transgraniczne szlaki turystyczne łączące typowe dla kultury ludowej miejsca i osoby w przestrzeniach. Szlaki będą połączone aplikacją mobilną i będą elementem gry miejskiej, po przejściu której turysta zostanie nagrodzony w Centrum drobnym upominkiem z typowymi motywami. Wspólny Turystyczny kalendarz kultury ludowej obejmuje działania mające na celu prezentację i udostępnienie materialnych i niematerialnych elementów dziedzictwa turystom.

Projekt nie generuje przychodów i nie będzie w okresie trwałości 5 lat generował przychodów. Korzystanie z Centrum Folkloru, które będzie zajmowało wydzieloną powierzchnię A będzie bezpłatne i otwarte dla turystów i chętnych korzystających z zajęć warsztatowych. Ponadto po stronie polskiej zostanie dokonana niezbędna modernizacja budynku obejmująca wymianę instalacji (elektro, wodno-kan., montaż wentylacji i klimatyzacji dostosowujących ją do wzmożonego ruchu turystycznego) wraz z dostosowaniem całego obiektu A do potrzeb osób niepełnosprawnych i zamontowaniem dźwigu windowego oraz dostosowaniem sanitariatów - co stanowi część inwestycyjną projektu.

Miasto jest właścicielem nieruchomości - A i złożył stosowne oświadczenie o prawie dysponowania nieruchomością na cele realizacyjne.

Gmina - Miasto będzie finansowała i ewidencjonowała w księgach rachunkowych część inwestycyjną projektu. Zadanie inwestycyjne realizowane będzie na podstawie opinii w sprawie zgłoszenia prac budowlanych i stosownych pozwoleń. Po zakończeniu inwestycji - modernizacji i adaptacji budynku, wartość początkowa budynku, ujęta w księgach inwentarzowych zostanie zwiększona na podstawie dowodu OT.

Zadanie ujęte zostało w wieloletniej prognozie finansowej Gminy.

Gmina począwszy od 12 września 2013 r. na postawie umowy dzierżawy zawartej na czas nieoznaczony wydzierżawia budynek instytucji kultury - Ośrodkowi Kultury "A" za wynagrodzeniem w wysokości 30,57 zł brutto rocznie (1 grosz za m² powierzchni nieruchomości). Z tytułu świadczenia usługi dzierżawy odprowadza VAT należny do Urzędu Skarbowego. Stawka za dzierżawę jest niska ze względu na wykorzystanie nieruchomości na cele statutowe samorządowej instytucji kultury. Z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym, wynika, że do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami. Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Ośrodek Kultury "A" jest też czynnym podatnikiem podatku VAT, ponieważ wykonuje czynności opodatkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej takie jak: sprzedaż biletów na koncerty i warsztaty, wynajem pomieszczeń dla stowarzyszeń, okazjonalnie wynajem sali konferencyjnej oraz czynności niepodlegające ustawie o VAT. Ośrodek Kultury dokonuje alokacji poniesionych wydatków pod względem związku ze sprzedażą opodatkowaną, a jeżeli to nie jest możliwe to odlicza podatek naliczony częściowo. W roku 2017 stosuje następujące wskaźniki rozliczeń w podatku VAT: PRE 20%, WSS 83%. Gmina ze względu na trwałość projektu będzie właścicielem nieruchomości i będzie po zakończeniu nadal ją wydzierżawiać instytucji kultury.

Gmina również, będzie realizowała i finansowała część promocyjną projektu. Działania promocyjne będą obejmowały promocję projektu i działalność Centrum Folkloru z siedzibą główną w A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

W związku z koniecznością oświadczenia co do kwalifikowalności podatku VAT dla potrzeb projektu Gmina kieruje następujące zapytania:

1. Czy Gminie - Miastu jako czynnemu podatnikowi VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabywania towarów i usług dla potrzeb realizacji inwestycji - modernizacji A w sytuacji, gdy obiekt, na podstawie umowy cywilnoprawnej jest i będzie wydzierżawiany instytucji kultury przy stawce rocznego czynszu - 30,57 zł? Jeżeli tak to w jakim zakresie?

2. Czy Gminie - Miastu jako czynnemu podatnikowi VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabywania towarów i usług dla potrzeb realizacji inwestycji - modernizacji A w sytuacji, gdy po zakończeniu inwestycji obiekt, na wniosek Ośrodka Kultury "A" zostanie przekazany w formie darowizny obecnemu dzierżawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 i 2

Odpowiedź na pierwsze dwa pytania będzie przecząca.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Gmina wydzierżawia Ośrodkowi Kultury budynek A za stawkę 30,57 zł rocznie. Stawka jest tak niska ze względu na wykorzystywanie nieruchomości na cele statutowe samorządowej instytucji kultury. W świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o samorządzie gminnym, wynika, że do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami. Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Pomimo spełnienia warunków formalnych wynikających z ustawy dających prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, w opisanej sytuacji wydatki poniesione na realizację modernizacji budynku OK nie mają charakteru cenotwórczego, tzn. czynsz nie jest kalkulowany w sposób uwzględniający wydatki na modernizację. Ponadto biorąc pod uwagę niewspółmierność podatku należnego wynikającego z umowy dzierżawy do podatku naliczonego związanego z modernizację budynku Ośrodka Kultury, zdaniem Gminy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z modernizacją nie przysługuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875) - gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy - do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.) - przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę (najemcę).

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa (najem) stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast z treści art. 888 § 1 ustawy - Kodeks cywilny wynika, że przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

W świetle art. 890 § 1 ww. ustawy - oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z powyższego wynika zatem, że darowizna jest świadczeniem jednostronnym, gdyż darczyńca nie żąda od obdarowanego żadnego świadczenia wzajemnego.

Należy podkreślić, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Powyższe koresponduje z definicją podatnika VAT zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za wykonane świadczenie zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz świadczącego usługę. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy wynagrodzenie usługodawcy obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla świadczącego usługę.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (czynny podatnik VAT) jest jednym z partnerów realizujących projekt pn. " (...)", który złożył wniosek o dofinansowanie w ramach Programu Interreg V-A Republika Czeska - Polska. Nabór dla projektów indywidualnych - oś priorytetowa 2. Planuje się realizację projektu do 2018 r. Celem projektu jest podniesienie atrakcyjności turystycznej w oparciu o wspólną ofertę turystyczną budowaną wokół fenomenu i dziedzictwa kultury ludowej. W tym celu zostanie powołane wspólne Centrum Folkloru, które będzie miejscem prezentacji i koordynacji produktu turystycznego opartego o ludową kulturę. W ramach działania A i B powoła wspólne Centrum Folkloru z siedzibą główną w A. Powołane wspólne Centrum Folkloru będzie posiadało dwa oddziały: w A oraz B. Oddziały będą miały komplementarny zakres działalności ze względu na różne specjalizacje, w zakresie pielęgnowania, zachowania i promocji ludowej kultury niematerialnej, czy materialnej. Centrum będzie stanowiło główne miejsce prezentacji kultury niematerialnej. W obu oddziałach turysta będzie miał możliwość aktywnego włączania się w prace warsztatowe i spróbowania samemu wypalić ceramiczne naczynie oraz namalować na nim typowy wzór pod bacznym okiem lektora. Wspólny Turystyczny kalendarz kultury ludowej obejmuje działania mające na celu prezentację i udostępnienie materialnych i niematerialnych elementów dziedzictwa turystom. Projekt nie generuje przychodów i nie będzie w okresie trwałości 5 lat generował przychodów. Korzystanie z Centrum Folkloru, które będzie zajmowało wydzieloną powierzchnię A będzie bezpłatne i otwarte dla turystów i chętnych korzystających z zajęć warsztatowych. Ponadto po stronie polskiej zostanie dokonana niezbędna modernizacja budynku obejmująca wymianę instalacji (elektro, wodno-kan., montaż wentylacji i klimatyzacji dostosowujących ją do wzmożonego ruchu turystycznego) wraz z dostosowaniem całego obiektu A do potrzeb osób niepełnosprawnych i zamontowaniem dźwigu windowego oraz dostosowaniem sanitariatów - co stanowi część inwestycyjną projektu. Miasto jest właścicielem nieruchomości - A i złożył stosowne oświadczenie o prawie dysponowania nieruchomością na cele realizacyjne. Gmina - Miasto będzie finansowała i ewidencjonowała w księgach rachunkowych część inwestycyjną projektu. Zadanie inwestycyjne realizowane będzie na podstawie opinii w sprawie zgłoszenia prac budowlanych i stosownych pozwoleń. Po zakończeniu inwestycji - modernizacji i adaptacji budynku, wartość początkowa budynku, ujęta w księgach inwentarzowych zostanie zwiększona na podstawie dowodu OT. Zadanie ujęte zostało w wieloletniej prognozie finansowej Gminy. Gmina począwszy od 12 września 2013 r. na postawie umowy dzierżawy zawartej na czas nieoznaczony wydzierżawia budynek instytucji kultury - Ośrodkowi Kultury "A" za wynagrodzeniem w wysokości 30,57 zł brutto rocznie (1 grosz za m² powierzchni nieruchomości). Stawka za dzierżawę jest niska ze względu na wykorzystanie nieruchomości na cele statutowe samorządowej instytucji kultury. Z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym, wynika, że do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami. Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Ośrodek Kultury "A" jest też czynnym podatnikiem podatku VAT, ponieważ wykonuje czynności opodatkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej takie jak: sprzedaż biletów na koncerty i warsztaty, wynajem pomieszczeń dla stowarzyszeń, okazjonalnie wynajem sali konferencyjnej oraz czynności niepodlegające ustawie o VAT. Ośrodek Kultury dokonuje alokacji poniesionych wydatków pod względem związku ze sprzedażą opodatkowaną, a jeżeli to nie jest możliwe to odlicza podatek naliczony częściowo. Gmina ze względu na trwałość projektu będzie właścicielem nieruchomości i będzie po zakończeniu nadal ją wydzierżawiać instytucji kultury. Gmina również, będzie realizowała i finansowała część promocyjną projektu. Działania promocyjne będą obejmowały promocję projektu i działalność Centrum Folkloru z siedzibą główną w A.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywania towarów i usług dla potrzeb realizacji inwestycji - modernizacji A.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W świetle powyższych regulacji, w ocenie organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również zaakcentować, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji "zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście, jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W kontekście powołanych przepisów, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie - towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Potwierdzają to również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Niniejsze przekłada się na wydatki związane z modernizacją budynku A. Celem przedmiotowej inwestycji, w pierwszej kolejności, jest bowiem wypełnianie zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym, dla realizacji których Miasto zostało powołane. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że głównym celem inwestycji polegającej na modernizacji budynku A jest realizacja zadań własnych. Wydatki poniesione na modernizację przedmiotowego budynku nie mają charakteru cenotwórczego, tzn. czynsz (w wysokości 30,57 zł brutto rocznie), jak wskazał Wnioskodawca, nie jest kalkulowany w sposób uwzględniający wydatki na modernizację.

Należy podkreślić, że wprawdzie każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarczą danego podmiotu i każdy mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu, jednak jeżeli określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi VAT (zadanie polegające na modernizacji budynku A służy do wypełniania zadań publicznoprawnych gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym). Nie ulega wątpliwości, że Miasto będzie realizowało zadanie w zakresie modernizacji przedmiotowego budynku celem realizacji zadania publicznego, a nie celem zwiększenia obrotów z działalności komercyjnej. Modernizacja przedmiotowego budynku służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty, a np. wykorzystanie tego budynku na cele komercyjne (najem) - jak wynika z treści wniosku - w niewielkim zakresie, nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

W konsekwencji, w ocenie organu, Wnioskodawcy w tym przypadku nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją wskazanej inwestycji polegającej na modernizacji budynku A.

Również późniejsze świadczenie polegające na nieodpłatnej darowiźnie zmodernizowanego budynku na rzecz instytucji kultury - Ośrodka Kultury "A", nie ma wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dla potrzeb realizacji inwestycji - modernizacji budynku A.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku Miasto nie ponosi wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a nabywając towary i usługi na modernizację budynku A nie będzie działało w charakterze podatnika podatku VAT. Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione. W okolicznościach niniejszej sprawy towary i usługi związane z inwestycją dotyczącą A wykorzystywane będą bowiem do wykonywania czynności, które nie implikują prawa do odliczenia, tj. czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wprawdzie budynek wykorzystywany jest do wykonywania czynności opodatkowanych (odpłatna dzierżawa) jednakże jak wykazano powyżej, w zakresie, który nie daje prawa do odliczenia.

W konsekwencji, mając na uwadze opis spray oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Miastu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dla potrzeb realizacji inwestycji - modernizacji A zarówno w sytuacji, gdy obiekt jest/będzie wydzierżawiany instytucji kultury przy stawce rocznego czynszu 30,57 zł oraz w sytuacji, gdy po zakończeniu inwestycji obiekt zostanie przekazany w formie darowizny obecnemu dzierżawcy, tj. Ośrodkowi Kultury "A".

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Tut. organ wskazuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.