0112-KDIL1-1.4012.50.2019.1.OA - VAT w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej w drodze licytacji publicznej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2019 r. (data wpływu 5 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej w drodze licytacji publicznej - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej w drodze licytacji publicznej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi. Egzekucja została skierowana m.in. do nieruchomości dłużnika będącej prawem własności dłużnika. Nieruchomość będzie wystawiona na licytacje publiczną. Dłużnik oświadczył, że jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Oświadczył, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT o nr identyfikacji podatkowej 000. Nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą dłużnika. Nieruchomość gruntowa zlokalizowana, stanowiąca działkę nr 99/17, o pow. 4.827 m², zabudowana budynkiem o funkcji produkcyjno-usługowej. Powierzchnia użytkowa budynku wynosi: 1.082,57 m². Działka nr 99/17 ma regularny kształt zbliżony do prostokąta z nieregularnym jednym krótszym (frontowym) bokiem. Działka posiada płaskie ukształtowanie terenu. Działka zabudowana jest budynkiem w zabudowie wolnostojącej, parterowym z poddaszem częściowo użytkowym. Budynek wykonany w 2005 r. w technologii tradycyjnej murowanej. Budynek wykorzystywany był jako kuchnia przemysłowa przygotowująca catering. W budynku znajdują się także pomieszczenia biurowe oraz zaplecze socjalne dla pracowników. Dłużnik wybudował budynek od podstaw na działalność gospodarczą. Dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia (wytworzenia) budynku będącego przedmiotem wniosku. Dłużnik wykorzystywał przedmiotowy budynek do celów własnej działalności gospodarczej w okresie od 04.2004 r. do 20.08.2018. Od 09.2015 r. zawieszona została działalność produkcyjna, od tego czasu do 08.2018 r. budynek funkcjonował jako adres biura. Dłużnik oświadcza, że ww. budynek nie był/jest udostępniany innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych mających charakter odpłatny. Parterowy budynek o funkcji produkcyjno-usługowej nie był/jest wykorzystywany przez dłużnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Dla działki nr 99/17 została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Dłużnik oświadczył, że w projekcie budowlanym znajdują się linie wytyczające położenie przedmiotowego budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawką podatku towarów i usług objęta będzie dostawa w trybie sprzedaży na licytacji publicznej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, egzekucyjna sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej zlokalizowanej, stanowiącej działkę nr 99/17, o pow. 4.827 m², zabudowanej budynkiem o funkcji produkcyjno-usługowej, jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z 2004 r., z późn. zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Stosownie do art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków/budowli, a gdy ich dostawa będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do całej wartości transakcji.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi. Egzekucja została skierowana m.in. do nieruchomości dłużnika będącej prawem własności dłużnika. Nieruchomość będzie wystawiona na licytacje publiczną. Dłużnik jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy. Nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą dłużnika. Nieruchomość gruntowa stanowiąca działkę nr 99/17, o pow. 4.827 m², zabudowana jest budynkiem o funkcji produkcyjno-usługowej. Powierzchnia użytkowa budynku wynosi: 1.082,57 m². Działka nr 99/17 ma regularny kształt zbliżony do prostokąta z nieregularnym jednym krótszym (frontowym) bokiem. Działka posiada płaskie ukształtowanie terenu. Działka zabudowana jest budynkiem w zabudowie wolnostojącej, parterowym z poddaszem częściowo użytkowym. Budynek wykonany w 2005 r. w technologii tradycyjnej murowanej. Budynek wykorzystywany był jako kuchnia przemysłowa przygotowująca catering. W budynku znajdują się także pomieszczenia biurowe oraz zaplecze socjalne dla pracowników. Dłużnik wybudował budynek od podstaw na działalność gospodarczą. Dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia (wytworzenia) budynku będącego przedmiotem wniosku. Dłużnik wykorzystywał przedmiotowy budynek do celów własnej działalności gospodarczej w okresie od 04.2004 r. do 20.08.2018. Od 09.2015 r. zawieszona została działalność produkcyjna, od tego czasu do 08.2018 r. budynek funkcjonował jako adres biura. Dłużnik oświadcza, że ww. budynek nie był/jest udostępniany innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych mających charakter odpłatny. Parterowy budynek o funkcji produkcyjno-usługowej nie był/jest wykorzystywany przez dłużnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Dla działki nr 99/17 została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Dłużnik oświadczył, że w projekcie budowlanym znajdują się linie wytyczające położenie przedmiotowego budynku.

Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT albo będzie opodatkowana w zależności od daty pierwszego zasiedlenia.

Zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że (...) "definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia)" zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji "pierwszego zasiedlenia" wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunku "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu". Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu" (...).

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem "pierwsze zasiedlenie" budynku (budowli lub ich części) - w myśl art. 2 pkt 14 po jego wybudowaniu - należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej a także oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia - w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz orzecznictwem TSUE i NSA - należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do opisanego przez Wnioskodawcę budynku doszło już do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres przekraczający dwa lata.

Należy ponadto powtórzyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga ww. art. 29a ust. 8 ustawy.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Po przeprowadzeniu analizy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego na tle przywołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że sprzedaż budynku o funkcji produkcyjno-usługowej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż spełnione zostaną warunki wymienione w tym przepisie. Przedstawione okoliczności wskazują, że dostawa ww. nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłyną co najmniej 2 lata.

Jak wynika bowiem z opisu sprawy do pierwszego zasiedlenia doszło już w momencie rozpoczęcia wykorzystywania nieruchomości do własnej działalności gospodarczej dłużnika, która była prowadzona od 2004 r. Ponadto dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu.

Skoro planowana sprzedaż zabudowanej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek i rozstrzyganie zwolnienia na podstawie innych przepisów, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie jest zasadne.

Jednakże Wnioskodawca wskazał na tą podstawę do zwolnienia planowanej sprzedaży nieruchomości. Zatem stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo - pomimo identycznego skutku w postaci zwolnienia od podatku - uznano za nieprawidłowe.

Podsumowując, dostawa w trybie sprzedaży na licytacji publicznej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.