0112-KDIL1-1.4012.304.2017.1.RW - Wyłączenie z VAT przekazania technicznego infrastruktury lokalnej na poszczególne szpitale.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2017 r. (data wpływu 1 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 października 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji przekazania infrastruktury lokalnej - jest prawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji przekazania infrastruktury lokalnej. W dniu 18 października 2017 r. wniosek uzupełniono o podpis osoby uprawnionej do reprezentowania Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Województwo jest czynnym podatnikiem VAT i zarejestrowanym dla VAT - UE.

1. Opis projektu.

Przedmiotem zdarzenia przyszłego jest realizacja projektu dofinansowanego z Regionalnego Programu Operacyjnego 2014-2020 (dalej jako WRPO) pod nazwą "Wyposażenie środowisk informatycznych wojewódzkich, powiatowych i miejskich podmiotów leczniczych w narzędzia informatyczne umożliwiające wdrożenie Elektronicznej Dokumentacji Medycznej (dalej jako EDM) oraz stworzenie sieci wymiany danych między podmiotami leczniczymi samorządu województwa".

Projekt ma polegać na dostarczeniu dla pacjentów regionalnych usług e-rejestracji i e-dokumentacji w placówkach służby zdrowia na terenie województwa. Pacjent będzie mógł korzystać z tych systemów poprzez zalogowanie się profilem zaufanym do Platformy informatycznej i będzie miał dostęp do swoich danych medycznych (wypisy, wyniki badań itp.) znajdujących się w szpitalach na terenie województwa. Pacjent wykorzystując e-skierowanie logując się na Platformie będzie mógł zarejestrować się do dowolnego lekarza. Usługi te dla pacjenta będą usługami bezpłatnymi. Z Platformy będą korzystać wszyscy pacjenci województwa, a wszystkie podmioty lecznicze uczestniczące w projekcie będą udostępniać EDM do tej Platformy.

2. Podstawa prawna realizacji projektu.

Wdrożenie EDM reguluje: ustawa z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (Dz. U. z 2012. 159 z późn. zm.) oraz ustawa z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie informacji w ochronie zdrowia (Dz. U. z 2011. 113. 657, z późn. zm.), zgodnie z którymi dostęp do EDM jest dla pacjenta bezpłatny. Natomiast podmiot leczniczy udzielający świadczeń zdrowotnych za udostępnienie dokumentacji medycznej poprzez sporządzenie wyciągu, odpisu, kopii, wydruku lub przeniesienie na informatyczny nośnik danych, może pobierać opłatę do wysokości określonej w art. 28 ust. 4 i 5 Ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (Dz. U. z 2012. 159, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 56 Ustawy o systemie informacji w ochronie zdrowia (Dz. U. z 2011. 113. 657, z późn. zm.) do dnia 31 grudnia 2017 r. elektroniczna dokumentacja medyczna może być wystawiana w postaci papierowej lub elektronicznej.

3. Uczestnicy projektu.

Województwo - Beneficjent Projektu (Partner Wiodący).

Partner - podmiot leczniczy (szpital powiatowy lub miejski), merytoryczny uczestnik projektu - podmiot korzystający z EDM i udostępniający system pacjentom, Uczestnik - podmiot leczniczy, którego organem tworzącym jest Województwo, podmiot korzystający z EDM i udostępniający system pacjentom,

Partner Finansujący - podmiot będący założycielem lub organem prowadzącym podmiot leczniczy lub w inny sposób odpowiadający za jego działalność lub finansujący działalność podmiotu (Województwo oraz powiaty województwa).

Wszystkie zasady realizacji projektu, sposobu finansowania, ustalenia własności powstałego majątku będzie określać Umowa Partnerstwa zawarta pomiędzy Województwem, Partnerami Finansującymi oraz podmiotami leczniczymi biorącym udział w Projekcie.

4. Sposób finansowania.

Projekt jest projektem pozakonkursowym realizowanym w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020. Kwota dofinansowania w ramach WRPO na lata 2014-2020 obejmuje maksymalnie 85% kosztów kwalifikowanych Projektu. Partner Wiodący (Beneficjent) wraz z Partnerami Finansującymi są zobowiązani do pokrycia co najmniej 15% kosztów kwalifikowanych Projektu.

Z uwagi na fakt, iż Projekt realizowany będzie w partnerstwie, środki finansowe składające się na ogólną kwotę wkładu własnego zostały zabezpieczone zarówno przez Województwo, jak i poszczególnych Partnerów Finansujących (Powiaty, Miasto).

Środki z Powiatów na realizację projektu zostaną przekazane do Województwa na zasadach pomocy finansowej zgodnie z art. 220 Ustawy o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870) oraz art. 33 Ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2016. 217 z późn. zm.).

5. Realizacja projektu i utrzymanie infrastruktury regionalnej.

Realizacja celów projektu wymaga wyposażenia Partnera Wiodącego (Beneficjenta Projektu), doposażenia Partnerów i Uczestników Projektu w infrastrukturę niezbędną do przetwarzania zestandaryzowanej EDM zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, wypracowania jednolitego standardu przekazywania dokumentów elektronicznych oraz współpracy z Platformami P w zakresie interfejsów komunikacyjnych, stworzenie regionalnej sieci teleinformatycznej, umożliwiającej przechowywanie i przetwarzanie danych zawartych w dokumentach wytworzonych przez podmioty lecznicze uczestniczące w Projekcie.

W ramach projektu będą realizowane dwie kategorie zadań inwestycyjnych:

Etap I: doposażenie szpitali w sprzęt informatyczny i oprogramowanie służące wytwarzaniu EDM na poziomie szpitala (tzw. sprzęt informatyczny nazywany infrastrukturą lokalną). Zakup będzie dokonany przez Beneficjenta Projektu tj. Województwo. Faktura zostanie wystawiona na Województwo i płatności za zakup przedmiotowego sprzętu informatycznego dokona Województwo. Infrastruktura lokalna będzie instalowana i konfigurowana w każdym szpitalu oddzielnie i będzie stanowić własność każdego szpitala na podstawie technicznej czynności przekazania protokołem na każdy szpital przez Województwo.

Etap II: Utworzenie informatycznej platformy, będącej zespołem serwerów i oprogramowania umożliwiającego gromadzenie, przetwarzanie i wymianę EDM pomiędzy poszczególnymi szpitalami oraz pozwalającej na bezpłatne pobieranie EDM przez mieszkańców Województwa (tzw. Procesor nazywany infrastrukturą regionalną).

Infrastruktura regionalna będzie stanowić własność Województwa. Partner Wiodący (Beneficjent Projektu) powierzy obsługę Procesora spółce wykonawczej w trybie zamówienia in-house. Spółką Wykonawczą w tym zakresie będzie spółka, w której 100% udziałowcem jest Województwo. Spółka skupiać będzie wszystkie koszty niezbędne do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Procesora i z tego tytułu kosztami obsługi Procesora obciążać będzie wyłącznie Partnera Wiodącego. Partner Wiodący całość faktury wystawionej z tego tytułu przez Spółkę Wykonawczą będzie refakturował bez doliczenia marży na wszystkich Partnerów i Uczestników Projektu.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi Etap I, w szczególności przekazanie tej infrastruktury lokalnej na poszczególnych partnerów projektu.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/1 12/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Artykuł 13 ust. 1 dyrektywy 112 stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Reasumując, zgodnie z art. 13 ust. 1 dyrektywy i orzecznictwem TSUE wyłączona z opodatkowania jest działalność podmiotu publicznego, która jest wykonywana w charakterze władzy publicznej (por. wyrok z dnia 28 stycznia 2010 r., w sprawie C-408/8), przy czym oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Jako wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania podatkiem VAT każdej działalności o charakterze gospodarczym, art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 należy interpretować w sposób ścisły (zob. w szczególności wyrok Isle of Wight Council i in., w sprawie C-288/07, pkt 60, a także postanowienie Gmina Wrocław, w sprawie C-72/13, pkt 19).

Należy zaznaczyć, że takie pojęcia jak "organ władzy publicznej", czy "urzędy obsługujące te organy" nie zostały zdefiniowane w ustawie z 11.03.2004.

Chociaż w wielu aktach prawnych ustawodawca posługuje się pojęciem "władza publiczna", czy "organy władzy publicznej", to jednocześnie nigdzie nie definiuje tych pojęć. Kwestię tę rozważał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 maja 2010 r., w sprawie o sygn. akt IFSK 852/09, w którym stwierdził, że: "(...) choć Konstytucja nie zawiera wprost definicji organu władzy publicznej, to jednak z jej treści da się wywieść, że jednostki samorządu terytorialnego takie władztwo sprawują. W art. 16 ust. 2 Konstytucji ustrojodawca wskazał bowiem, że samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Z kolei w art. 163 Konstytucji wskazano, że samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych. Powyższe wprost dowodzi, że ustrojodawca powierzył samorządowi terytorialnemu wykonywanie zadań administracji publicznej niezastrzeżonych do kompetencji innych organów władzy państwowej. W działaniach tych organy samorządu mogą korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwym władzy państwowej.".

Zatem w świetle sformułowań zawartych w Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r., w szczególności, w art. 16 ust. 2 i art. 163, samorząd terytorialny, w tym samorząd województwa jest organem władzy publicznej. Mając na uwadze powyższe klasyfikacja działalności jednostki samorządu terytorialnego jako działalności gospodarczej i w konsekwencji klasyfikacja jej jako podatnika VAT może być oceniana jedynie na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. i dyrektywy 112.

Dla zastosowania zasady nie opodatkowania podatkiem VAT przewidzianej w art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 - jak wskazano wyżej - spełniony musi być warunek ustanowiony przez ten przepis, a mianowicie, że czynności muszą być wykonywane przez podmiot prawa publicznego działający w charakterze organu władzy publicznej. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału takimi czynnościami są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nich na tych samych warunkach prawnych, co przez prywatne podmioty gospodarcze. Trybunał orzekł ponadto, że przedmiot lub cel takiej działalności nie ma w tym zakresie znaczenia oraz, że okoliczność, iż wykonywanie czynności rozpatrywanych w sprawie głównej wiąże się ze stosowaniem prerogatyw władztwa publicznego, pozwała na ustalenie, że działalność ta podlega reżimowi prawa publicznego (zob. podobnie w szczególności wyrok z I4 grudnia 2000 r. Fazenda Publica, w sprawie C 446/98, pkt 17,19 i 22).

W tym kontekście Trybunał wskazał, że zwolnienie przewidziane w art. 13 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy 112 obejmuje zasadniczo czynności wykonywane przez podmioty publiczne działające jako organy władzy publicznej, które to czynności, pomimo że mają charakter gospodarczy, są ściśle związane z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego (wyrok Isle of Wight Council i in., C 288/07, pkt 31).

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych jak np.: z dnia 5 czerwca 2015 r. nr IBPP3/4512-236/15/JP wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 24 października 2014 r. nr IPPP2/443-770/14-2/AO wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 26 maja 2014 r. nr IPTPP4/443-134/14-4/UNr wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, z dnia 14 kwietnia 2017 r. sygn. 2461-IBPP3.4512.91.2017.2.WB wydana przez Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19 grudnia 2016 r. nr 2461-IBPP3.4512.577.2016.3.JP uznał, że województwo nie będzie podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży sprzętu i aparatury medycznej, które zostały zakupione przez województwo ze środków z dofinansowania na realizację projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013 w celu ich przekazania do używania przez wojewódzki szpital, dla którego województwo było organem założycielskim, ponieważ sprzęt i aparatura medyczna były faktycznie użytkowane dla realizacji celów, które stanowią działalność publicznoprawną.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 9 lutego 2017 r. nr 2461-IBPP3.4512.740.2016.2.EJ uznał, że województwo nie będzie podatnikiem VAT z tytułu odsprzedaży floty samochodowej, bowiem samochody zostały zakupione w celu wykonywania zadań statutowych, służyły jednostce do realizacji zadań własnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Argumentując powyższe, czy Województwo będzie występować w tym projekcie jako organ władzy publicznej zgodnie z zapisami art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), i co za tym idzie nie będzie opodatkowywać transakcji przekazania technicznego infrastruktury lokalnej na poszczególne szpitale, czy jednak Województwo dokonując wszystkich tych czynności zachowywać się będzie jak podmiot gospodarczy i będzie musiało opodatkować czynność przekazania podatkiem VAT w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że wmyśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 14. ust. 1 ustawy o samorządzie województwa (Dz. U. z 2016 r. poz. 486) wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie:

(...)

2. promocji i ochrony zdrowia,

(...).

Jednocześnie Województwo, w świetle art. 6 ustawy o samorządzie województwa (Dz. U. z 2016 r. poz. 486) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym na własną odpowiedzialność.

W tym przypadku zakupu wyżej opisanej infrastruktury lokalnej i regionalnej dokona Województwo jako beneficjent i lider projektu. Jako beneficjent i lider projektu to Województwo będzie zobowiązane do zawarcia porozumień między partnerami, zrealizowania przelewu środków pieniężnych za dostawę infrastruktury Etapu I, czego konsekwencją będzie otrzymanie faktur zakupu wystawionych przez dostawców i usługodawców na Województwo i ich opłaceniu. Województwo będzie też zobowiązane do rozliczenia wydatkowanych środków finansowych, przedstawiając wszystkim partnerom stosowne dokumenty, zgodnie z zasadami WRPO.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W omawianej sytuacji nie mamy do czynienia z darowizną, gdyż jest ona świadczeniem dobrowolnym i jednostronnym. Tutaj natomiast przekazanie jest czynnością techniczną, wynikającą z zawartej Umowy partnerstwa, a więc nie dobrowolną. Nie można też mówić o "przekazaniu towarów należących do przedsiębiorstwa", gdyż lider projektu (czyli Województwo) nie prowadzi żadnego przedsiębiorstwa w kontekście realizowanego projektu.

W konsekwencji nie ma podstaw do uznania, że dokonuje nieodpłatnego przekazania towarów, które zgodnie z ustawą o VAT byłoby tożsame z czynnością opodatkowaną.

Jeszcze raz nadmienić należy, że w tym przypadku nie będzie przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia infrastruktury. Wszystkie transakcje i czynności wykonywane w ramach projektu nie będą związane z działalnością gospodarczą, bowiem Województwo wykonuje te czynności w imieniu swoich partnerów i w tym przypadku będą to Powiaty i Miasto. Realizacja projektu wpisuje się w zadania własne samorządu województwa, powiatu i miasta. W rzeczywistości Województwo jako lider projektu reprezentuje siebie i pozostałych partnerów w związku z czym nie nabywa i nie organizuje na rachunek ani zlecenie partnerów tylko w ich imieniu.

Dlatego też zdaniem Wnioskodawcy, biorąc powyższe pod uwagę, Województwo przy realizacji tego projektu będzie występować jako organ władzy publicznej zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i nie będzie występować podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, towary stanowią rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Mając na uwadze, że konstrukcja całego systemu podatku od wartości dodanej w krajach członkowskich UE podlega ścisłej harmonizacji, co oznacza, że polskie przepisy dotyczące podatku od towarów i usług muszą być zgodne z przepisami wspólnotowymi, w szczególności z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), przy interpretowaniu przepisów dotyczących funkcjonowania podatku VAT należy brać pod uwagę orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które wskazuje jak prawidłowo powinny być stosowane przepisy tego podatku.

W wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie 89/81 Hongkong Trade Development Council dotyczącym interpretacji przepisów drugiej Dyrektywy Rady 67/228 Trybunał Sprawiedliwości UE wskazał, że w sytuacji gdy "działalność podmiotu polega wyłącznie na świadczeniu usług bez pobrania za te usługi bezpośredniego wynagrodzenia, nie istnieje podstawa prawna naliczenia podatku, w związku z czym usługi świadczone bezpłatnie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT" (pkt 10 wyroku). Ponadto w wyroku z 6 października 2009 r. w sprawie C-267/08 SPÖ Trybunał zaznaczył, że "podstawą opodatkowania usług jest wszystko to, co zostało otrzymane jako świadczenie wzajemne za wyświadczoną usługę, a tym samym świadczenie usług jest opodatkowane jedynie wtedy, jeżeli istnieje bezpośredni związek pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Wynika stąd, że świadczenie usług dokonywane jest "odpłatnie" w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy" (pkt 19 wyroku). W wyroku tym Trybunał rozstrzygnął, że działalność reklamowa prowadzona przez oddział partii (SPÖ) nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, bowiem działalność ta nie pozwala na stałe osiąganie zysków, a jedynie "pozwala na prowadzenie działań informacyjnych w ramach realizacji jej celów politycznych, polegających na rozpowszechnianiu idei partii jako organizacji politycznej. (...) Wykonując tę działalność SPÖ nie działa jednak na żadnym rynku" (pkt 24).

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług (ewentualnie nieodpłatne zrównane z odpłatnym świadczeniem), jednak aby takie czynności podlegały opodatkowaniu muszą być one wykonywane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z cyt. wyżej art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie przewidziane w tym przepisie dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, oraz odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane.

W świetle powołanych unormowań, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponieważ rozpatrywana sprawa dotyczy zadań publicznych realizowanych przez Województwo należy odwołać się do ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2016 r. poz. 486 z późn. zm). Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, samorząd województwa wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie województwa, samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie promocji i ochrony zdrowia.

W celu wykonywania zadań województwo tworzy wojewódzkie samorządowe jednostki organizacyjne oraz może zawierać umowy z innymi podmiotami (art. 8 ust. 1 ww. ustawy).

Na mocy art. 8 ust. 2 ww. ustawy województwo może zawierać z innymi województwami oraz jednostkami lokalnego samorządu terytorialnego z obszaru województwa porozumienia w sprawie powierzenia prowadzenia zadań publicznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w oparciu o art. 146 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza realizować projekt dofinansowany z Regionalnego Programu Operacyjnego 2014-2020 (dalej jako WRPO) pod nazwą "Wyposażenie środowisk informatycznych wojewódzkich, powiatowych i miejskich podmiotów leczniczych w narzędzia informatyczne umożliwiające wdrożenie Elektronicznej Dokumentacji Medycznej oraz stworzenie sieci wymiany danych między podmiotami leczniczymi samorządu województwa".

Projekt ma polegać na dostarczeniu dla pacjentów regionalnych usług e-rejestracji i e-dokumentacji w placówkach służby zdrowia na terenie województwa. Pacjent będzie mógł korzystać z tych systemów poprzez zalogowanie się profilem zaufanym do Platformy informatycznej i będzie miał dostęp do swoich danych medycznych (wypisy, wyniki badań itp.) znajdujących się w szpitalach na terenie województwa. Pacjent wykorzystując e-skierowanie logując się na Platformie będzie mógł zarejestrować się do dowolnego lekarza. Usługi te dla pacjenta będą usługami bezpłatnymi. Z Platformy będą korzystać wszyscy pacjenci Województwa a wszystkie podmioty lecznicze uczestniczące w projekcie będą udostępniać EDM do tej Platformy.

Uczestnikami projektu będą: Województwo - Beneficjent Projektu (Partner Wiodący). Partner - podmiot leczniczy (szpital powiatowy lub miejski), merytoryczny uczestnik projektu - podmiot korzystający z EDM i udostępniający system pacjentom, Uczestnik - podmiot leczniczy, którego organem tworzącym jest Województwo, podmiot korzystający z EDM i udostępniający system pacjentom, Partner Finansujący - podmiot będący założycielem lub organem prowadzącym podmiot leczniczy lub w inny sposób odpowiadający za jego działalność lub finansujący działalność podmiotu (Województwo oraz powiaty województwa).

Wszystkie zasady realizacji projektu, sposobu finansowania, ustalenia własności powstałego majątku będzie określać Umowa Partnerstwa zawarta pomiędzy Województwem, Partnerami Finansującymi oraz podmiotami leczniczymi biorącym udział w Projekcie.

Projekt jest projektem pozakonkursowym realizowanym w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020. Kwota dofinansowania w ramach WRPO na lata 2014-2020 obejmuje maksymalnie 85% kosztów kwalifikowanych Projektu. Partner Wiodący (Beneficjent) wraz z Partnerami Finansującymi są zobowiązani do pokrycia co najmniej 15% kosztów kwalifikowanych Projektu. Z uwagi na fakt, iż Projekt realizowany będzie w partnerstwie, środki finansowe składające się na ogólną kwotę wkładu własnego zostały zabezpieczone zarówno przez Województwo, jak i poszczególnych Partnerów Finansujących (Powiaty, Miasto). Środki z Powiatów na realizację projektu zostaną przekazane do Województwa na zasadach pomocy finansowej zgodnie z art. 220 ustawy o finansach publicznych oraz art. 33 ustawy o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej.

W ramach projektu będą realizowane dwie kategorie zadań inwestycyjnych:

Etap I (będący przedmiotem zapytania): doposażenie szpitali w sprzęt informatyczny i oprogramowanie służące wytwarzaniu EDM na poziomie szpitala (tzw. sprzęt informatyczny nazywany infrastrukturą lokalną). Zakup będzie dokonany przez Beneficjenta Projektu tj. Województwo. Faktura zostanie wystawiona na Województwo i płatności za zakup przedmiotowego sprzętu informatycznego dokona Województwo. Infrastruktura lokalna będzie instalowana i konfigurowana w każdym szpitalu oddzielnie i będzie stanowić własność każdego szpitala na podstawie technicznej czynności przekazania protokołem na każdy szpital przez Województwo.

Etap II: Utworzenie informatycznej platformy, będącej zespołem serwerów i oprogramowania umożliwiającego gromadzenie, przetwarzanie i wymianę EDM pomiędzy poszczególnymi szpitalami oraz pozwalającej na bezpłatne pobieranie EDM przez mieszkańców Województwa (tzw. Procesor nazywany infrastrukturą regionalną).

Infrastruktura regionalna będzie stanowić własność Województwa. Partner Wiodący (Beneficjent Projektu) powierzy obsługę Procesora spółce wykonawczej w trybie zamówienia in-house. Spółką Wykonawczą w tym zakresie będzie spółka, w której 100% udziałowcem jest Województwo. Spółka skupiać będzie wszystkie koszty niezbędne do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Procesora i z tego tytułu kosztami obsługi Procesora obciążać będzie wyłącznie Partnera Wiodącego. Partner Wiodący całość faktury wystawionej z tego tytułu przez Spółkę Wykonawczą będzie refakturował bez doliczenia marży na wszystkich Partnerów i Uczestników Projektu.

Ponadto we wniosku wskazano, że nie będzie przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia infrastruktury. Wszystkie czynności wykonywane w ramach projektu nie będą związane z działalnością gospodarczą, bowiem Województwo wykonuje te czynności w imieniu swoich partnerów i w tym przypadku będą to Powiaty i Miasto. Realizacja projektu wpisuje się w zadania własne samorządu województwa, powiatu i miasta.

Na tle przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca ma wątpliwości, czy będzie występować w tym projekcie jako organ władzy publicznej zgodnie z zapisami art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i co za tym idzie nie będzie opodatkowywać transakcji przekazania technicznego infrastruktury lokalnej na poszczególne szpitale, czy jednak dokonując wszystkich tych czynności zachowywać się będzie jak podmiot gospodarczy i będzie musiał opodatkować czynność przekazania podatkiem VAT w wysokości 23%.

Z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Ponadto opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają jedynie te czynności wskazane w art. 5 ustawy, które wykonywane są przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie (na podstawie technicznej czynności przekazania protokołem) na każdy szpital przez Województwo do użytkowania wytworzonej infrastruktury w ramach realizowanego projektu, będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że w odniesieniu do tej czynności Województwo nie będzie występowało jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a efekty planowanego projektu, które zostaną przekazane nieodpłatne szpitalom do użytkowania, nie posłużą Wnioskodawcy do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, z tytułu nabycia infrastruktury nie będzie przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wszystkie czynności wykonywane w ramach projektu nie będą związane z działalnością gospodarczą, a realizacja przedmiotowego projektu należy do zadań własnych Województwa i będzie służyć wykonywaniu zadań publicznoprawnych w zakresie promocji i ochrony zdrowia.

Reasumując, Wnioskodawca w przedmiotowym projekcie będzie występować jako organ władzy publicznej zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym przekazanie techniczne infrastruktury lokalnej na poszczególne szpitale nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zaznacza się również, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.