0111-KDWB.4010.8.2022.3.BB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

- czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy spełnia warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych na gruncie art. 28j w zw. z art. 28k ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe,

- czy zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b samochody osobowe wykorzystywane przez spółkę wyłącznie do działalności gospodarczej bez prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu powinny zostać przez spółkę opodatkowane i zaliczone do ukrytych zysków - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 maja 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

- czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy spełnia warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych na gruncie art. 28j w zw. z art. 28k ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,

- czy zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b samochody osobowe wykorzystywane przez spółkę wyłącznie do działalności gospodarczej bez prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu powinny zostać przez spółkę opodatkowane i zaliczone do ukrytych zysków.

Wniosek uzupełnili Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismem z 16 sierpnia 2022 r. (wpływ 22 sierpnia 2022 r.) oraz pismem z 5 września 2022 r. (wpływ 8 września 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terenie Polski i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Polsce (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka"). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym.

Spółka posiada dwóch wspólników, którzy posiadają udziały w proporcji 80%/20%. Jeden ze wspólników jest jednocześnie członkiem zarządu, który to otrzymuje wynagrodzenie z tytułu powołania, nieprzekraczające kwoty 2.500,00 zł brutto.

Rokiem obrotowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy. Trwający w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej rok obrotowy rozpoczął się 3 lutego 2022 r. i zakończy się 31 grudnia 2022 r.

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Wnioskodawca zajmuje się dostarczaniem informacji z rynków głównie kryptowalutowych, a w szczególnych sytuacjach również tradycyjnych - w postaci wykresów, analiz technicznych, analiz fundamentalnych, przyprowadzaniem projektów do społeczności, gdzie mają możliwość poznania projektów. Klienci po zapoznaniu się z projektami mają możliwość zadecydowania, czy mają ochotę przystępować do inwestycji. Wnioskodawca dostarcza przy tym pełnego wsparcia w zakresie technicznym dla użytkowników co do problemów związanych z transakcjami na blockchainie.

Dodatkowo Spółka tworzy materiały edukacyjne o rynku, blockchainie i projektach które w ramach płatnej subskrypcji/płatnego dostępu są przedstawiane dla społeczności. Całość nie stanowi porady inwestycyjnej, co jest bezpośrednio wskazane w regulaminie serwisu. Użytkownicy akceptują przedstawiony regulamin platformy na stronie internetowej: (...), natomiast zakupów dostępu dokonują na stronie internetowej: (...), akceptując przy tym pełne ryzyko.

Spółka na podstawie umowy o współpracę z dnia (...) lutego 2022 r. świadczy usługi marketingowe na rzecz podmiotu, który to ma siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Wnioskodawca wykonuje czynności wyłączne za pośrednictwem komunikatora (...) w formie dedykowanego kanału (grupy) występującego pod nazwą " (...)". Spółki nie są i nie będą powiązane ze sobą ani kapitałowo, ani osobowo. Podejmowane czynności polegają w szczególności na:

W związku z powyższą umową o współpracę, oraz podejmowanymi ww. czynnościami Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie wobec sprzedaży pakietu " (...)" za pośrednictwem (...) w stałej kwocie za każdego klienta dokonującego zakupu, pomnożonej przez całkowitą ilość klientów, którzy dokonali zakupu przez dany serwis. Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości będzie mógł otrzymywać również w formie kryptowalut.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości będzie prowadzić również działalność wydawniczą, w szczególności poprzez wydawanie odpłatnych i nieodpłatnych newsletterów.

Jednocześnie Spółka tworzy treści wideo na kanał (...), które to mają charakter nieodpłatny.

Wnioskodawca nie posiada udziałów, akcji w kapitale jakiejkolwiek innej spółki, nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Spółka zamierza zawrzeć umowę leasingu operacyjnego na samochód osobowy, który to będzie w 100% wykorzystywany do działalności gospodarczej. Wnioskodawca jednocześnie nie będzie prowadził ewidencji przebiegu.

Wnioskodawca został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 3 lutego 2022 r. Obecnie Spółka nie zatrudnia żadnej osoby na podstawie umowy o pracę, ani umowy zlecenia.

Spółka jest małym podatnikiem i przystąpiła do estońskiego CIT od 3 lutego 2022 r., zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

W odpowiedzi na wezwania Spółka wskazała, że nie jest (i) przedsiębiorstwem finansowym, o których mowa w art. 15c ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: "ustawa o CIT"), (ii) albo instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim, (iv) ani nie posiada zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, ani nie posiada decyzji o wsparciu, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, ani też nie jest postawiony w stan upadłości lub likwidacji.

Wnioskodawca został założony elektronicznie przez formularz S24 a kapitał zakładowy został pokryty w całości z wkładów pieniężnych jego wspólników. W związku z tym, na poczet jego kapitału nie były wnoszone tytułem wkładów niepieniężnych składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników.

W roku podatkowym w którym Wnioskodawca został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym nie zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14.

Wnioskodawca nie jest podatnikiem, który został podzielony przez wydzielenie albo wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro lub składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników.

Wspólnikami Wnioskodawcy są osoby fizyczne.

Wspólnicy Wnioskodawcy nie posiadają praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Wnioskodawca nie będzie sporządzać za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości.

Wnioskodawca złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Wnioskodawca jest podmiotem rozpoczynającym działalność gospodarczą, a nie małym podatnikiem, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ze względu na brak możliwości ustalenia wysokości przychodów ze sprzedaży z poprzedniego roku podatkowego.

Wnioskodawca zamierza zwiększać zatrudnienie zgodnie z art. 28j ust. 2 ustawy o CIT dla podmiotów rozpoczynających działalność gospodarczą i począwszy od drugiego roku podatkowego tj. 2022 r. (winno być: 2023 r.) będzie zwiększał zatrudnienie o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonego w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Wnioskodawca wskazuje, że złożony wniosek dotyczy również ustalenia, czy w kolejnych latach będzie spełniał warunki do opodatkowania ryczałtem.

Wnioskodawca wskazuje, że w każdym z lat opodatkowanych ryczałtem mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego od towarów i usług, będzie pochodzić z:

Samochody osobowe, o których mowa we wniosku, będą użytkowane zarówno przez wspólników, jak i podmioty powiązane oraz przez pracowników, którzy nie będą wspólnikami oraz podmiotami powiązanymi.

Pytania

1. Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, działalność Wnioskodawcy spełnia warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych na gruncie art. 28j w zw. z art. 28k ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

2. Czy zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2b (winno być: pkt 2 lit. b) samochody osobowe wykorzystywane przez spółkę wyłącznie do działalności gospodarczej bez prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu powinny zostać przez spółkę opodatkowane i zaliczone do ukrytych zysków?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Państwa zdaniem działalność wykonywana przez Spółkę spełnia wszystkie wymogi dla opodatkowania ryczałtem, które zawarte zostały w art. 28j ustawy o CIT oraz nie zachodzą przesłanki wskazane w art. 28k ustawy o CIT wykluczające tę formę opodatkowania.

Ad. 2. (stanowisko sformułowane w odpowiedzi na wezwanie)

W Państwa ocenie koszty dotyczące składników majątku, które są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej, mimo nie prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu stanowią ukryty zyskania przychodów w 50%.

Przedmiotem opodatkowania ryczałtem od przychodów spółek (dalej jako: "Estoński CIT") ryczałtu jest co do zasady dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza. Z zastrzeżeniem, że zysk ten może być wypłacany w innej formie aniżeli wyłącznie dywidenda.

Te inne, alternatywne formy wypłaty zysku niż dywidendy na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami to tzw. ukryte zyski. Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT, 50% wydatków i odpisów amortyzacyjnych związanych z używaniem samochodów osobowych, jeżeli nie są wykorzystywanie wyłącznie na cel działalności gospodarczej nie zalicza się do ukrytych zysków.

Zgodnie art. 16 ust. 5f ustawy o CIT, z którego wynika, że w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT, 50% kosztów dotyczących samochodów osobowych nie stanowi ukrytych zysków. Natomiast pozostałe 50% wydatków stanowią ukryte zyski i podlegają opodatkowaniu Estońskim CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2122, dalej: "ustawa zmieniająca") wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych - stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym "Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych" (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Należy zauważyć, że ustawą z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 z późn. zm., dalej: "ustawa nowelizująca") zostały wprowadzone zmiany odnośnie ryczałtu, począwszy od zmiany nazwy na "Ryczałt od dochodów spółek" przez inne zmian mające na celu uproszczenie nowego modelu opodatkowania.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., dalej: "ustawa CIT"):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

Przy czym zgodnie z art. 28j ust. 2 ustawy CIT:

W przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności:

Natomiast w myśl art. 28j ust. 5 ustawy CIT:

Zawiadomienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 7, może zostać złożone również przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem podatnik zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem.

Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w ww. przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

W myśl bowiem art. 28k ust. 1 ustawy CIT:

Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

Zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy CIT:

W przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

Stosownie do art. 28d ust. 1 i ust. 2 ustawy CIT:

Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek, zwanym dalej w niniejszym rozdziale "ryczałtem", jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób zapewniający prawidłowe określenie:

Podatnik i jego następca prawny są obowiązani wykazywać wyodrębnienie w kapitale własnym zysków lub strat, o których mowa w ust. 1 pkt 2, w sprawozdaniu finansowym sporządzanym zgodnie z przepisami o rachunkowości do roku wypłaty tych zysków lub pokrycia tych strat.

W myśl art. 28f ust. 1 ustawy CIT:

Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.

Natomiast zgodnie z art. 28f ust. 2 ww. ustawy:

Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r. ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy oraz okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż spełniają Państwo wymienione w tych przepisach ustawowe kryteria uprawniające do wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Wnioskodawca spełnia bowiem warunki określone w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT, w tym w zakresie formy prowadzenia działalności gospodarczej. Wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne. Spółka nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, jak również nie będzie sporządzać za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości. Spółka złożyła również zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w określonym w przepisach terminie. Wnioskodawca jest podmiotem rozpoczynającym działalność gospodarczą w związku z czym zamierza zwiększać zatrudnienie i począwszy od drugiego roku podatkowego będzie zwiększał zatrudnienie o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonego w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy CIT.

W zakresie warunku, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy CIT wskazać należy, że dla podatnika, który rozpoczyna prowadzenie działalności w pierwszym roku opodatkowania ryczałtem uważa się go za spełniony (art. 28j ust. 2 pkt 1 ustawy CIT). Natomiast od kolejnego roku należy badać czy ponad 50% przychodów (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie pochodzi z tytułów wymienionych w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a-g ustawy CIT. Z opisu sprawy wynika, że mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, będzie pochodzić z: wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, części odsetkowej raty leasingowej, poręczeń i gwarancji, praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Ponadto Spółka nie jest podmiotem wymienionym w art. 28k ust. 1 i 2 ustawy o CIT.

Tym samym należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, iż Spółka spełnia warunki dające prawo do skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Wskazać jednak należy, że warunki określone w przepisie art. 28j ust. 1 pkt 2-6 ustawy o CIT podatnik jest zobowiązany spełniać łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem.

Biorąc pod uwagę powyższe, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia zaliczenia do ukrytych zysków oraz opodatkowania wydatków związanych z wykorzystywaniem samochodów osobowych wyłączenie do działalności gospodarczej bez prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdów.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

W myśl art. 28m ust. 3 ww. ustawy:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

Natomiast stosownie do art. 28m ust. 4 pkt 2 ustawy CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

Zgodnie z art. 28c pkt 1 ustawy CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

Stosownie do art. 11a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy CIT, rozumie się:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy/wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy CIT),

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem/wspólnikiem.

Za ukryte zyski uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem bezpośrednio lub pośrednio jest wspólnik lub inny podmiot powiązany.

Ponadto w katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter.

Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą rozpoznawany jest dla celów opodatkowania ryczałtem niezależnie od tego czy podatnik dokonał już zapłaty za usługę czy towar. Wszystkie dochody wymienione w art. 28m ust. 1 pkt 2, 3 i 6 ustawy CIT związane są bezpośrednio z zasadami sporządzania wyniku finansowego. W związku z powyższym, nawet jeśli podatnik nie dokona zapłaty za towar czy usługę, ale zaksięguje daną operację gospodarczą obciążającą wynik finansowy netto, to w takiej sytuacji dojdzie do powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika. Dochód z tego tytułu, zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy CIT ustala się w miesiącu wykonania danego świadczenia lub dokonania wypłaty lub wydatku. Indywidualny stan faktyczny i cechy określonego świadczenia i zachowania podatnika przesądzać będą o terminie powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

W aktualnym stanie prawnym prawidłowe odczytanie normy prawnej dotyczącej określenia dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą od wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku wykorzystywanych zarówno dla celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej jak i dla celów prywatnych, wymaga zastosowania, oprócz wykładni literalnej, reguł wykładni systemowej oraz celowościowej.

Powyższa kwestia została precyzyjnie określona w odniesieniu do ukrytych zysków. I tak, zgodnie z treścią art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy CIT do ukrytych zysków należy zaliczyć 50% wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie dla celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Natomiast w zakresie analizy czy takie wydatki, odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości mogą stanowić również wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, w pierwszej kolejności należy sięgnąć do reguł wykładni systemowej.

Jeżeli ze składnika majątku podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek, zarówno dla celów działalności gospodarczej jak i dla innych celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, korzysta wspólnik, podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem, wtedy 50% wydatków, odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości tego składnika majątku stanowi ukryte zyski, zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy CIT.

Z kolei w przypadku, kiedy składniki majątku podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek wykorzystywane są zarówno dla celów działalności gospodarczej jak i dla innych celów przez podmiot niebędący wspólnikiem, podmiotem powiązanym bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem, wtedy wydatki, odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości tych składników majątku związane z ich używaniem nie mogą być uznane za ukryte zyski.

Nie oznacza to jednak, że w takiej sytuacji wydatki, odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Jeżeli składnik majątku nie jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, to w konsekwencji podatnik jest obowiązany część wydatków, odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem tego składnika majątku, zaliczyć do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Jak wynika z opisu sprawy dla samochodów osobowych nie będzie prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu. Samochody będą wykorzystywane, zarówno przez wspólników, jak i podmioty powiązane oraz przez pracowników, którzy nie będą wspólnikami oraz podmiotami powiązanymi.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na art. 16 ust. 5f ustawy CIT, z którego wynika, że:

W przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika.

Należy jednak wskazać, że w przypadku gdy podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek wykorzystuje samochody osobowe wyłącznie dla celów działalności gospodarczej, wówczas nie jest on zobowiązany do zapłaty podatku od dochodu z tytułu ukrytych zysków ani dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Jednakże, zgodnie z art. 28m ust. 5 ustawy CIT ciężar dowodu, że składniki majątku są wykorzystywane na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku. Podatnik ma pełną dowolność co do formy i wyboru środków dowodowych.

Jeśli zatem podatnik opodatkowany ryczałtem nie posiada środków dowodowych świadczących o wykorzystywaniu składników majątku wyłącznie na cele działalności gospodarczej, wtedy jest on zobowiązany zaliczyć odpowiednio do dochodu z tytułu ukrytych zysków albo wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem składników majątku, w wysokości 50%.

Należy zaznaczyć, iż nieprowadzenie przez podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek ewidencji określonej w art. 16 ust. 5f ustawy CIT nie oznacza automatycznie, że jest on obowiązany rozpoznać dochód z tytułu ukrytych zysków lub wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w sytuacji nieprowadzenia przez Spółkę ewidencji przebiegu pojazdów, 50% kosztów dotyczących samochodów osobowych wykorzystywanych wyłącznie dla celów działalności gospodarczej będzie stanowić ukryte zyski podlegające opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych.

Jeżeli, pomimo nie prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, będą Państwo w stanie udowodnić zgodnie z art. 28m ust. 5 ustawy o CIT, że samochody osobowe są wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej to w takiej sytuacji wydatki z tego tytułu nie będą opodatkowane jako ukryty zysk, ani wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Natomiast jeżeli nie będą w stanie Państwo udowodnić, że samochody osobowe są wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej to w takim przypadku 50% wydatków z tego tytułu będzie stanowić:

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, podkreślenia wymaga w tym miejscu fakt, że uregulowane w art. 14b-14 h Ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje ww. ustawy nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego. Należy zatem wskazać, że to na podatniku ciąży obowiązek prawidłowego udokumentowania faktu wykorzystywania samochodu osobowego wyłącznie na cele prowadzenia działalności gospodarczej. Taka ocena nie może zostać przeprowadzona w ramach wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).