0111-KDIB4.4014.441.2018.4.BD - PCC w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 grudnia 2018 r. (data wpływu - 13 grudnia 2018 r.), uzupełnionym 4 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 13 grudnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 25 stycznia 2019 r., znak: 0114-KDIP4.4012.831.2018.2.AKO, 0114-KDIP2-1.4010.525.2018.3.JC, 0111-KDIB4.4014.441.2018.3.BD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 4 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - A. C. Sp. z o.o. (dalej jako "AC PL" lub "Spółka"), podmiot z siedzibą w Polsce, zamierza zawrzeć cztery dwustronne umowy cash pooling ze spółkami:

* A. C. F., z siedzibą w Irlandii (dalej zwaną "AC IED"),

* A. C. s., z siedzibą w Słowacji (dalej zwaną "AC SK"),

* E. z siedzibą we Francji (dalej zwaną "GR FR"),

* A. Sp. z o.o. (dalej jako "AK PL").

Umowy mają wejść w życie w 2019 r., w związku z czym wniosek dotyczy stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2019 r.

Głównym celem zawarcia przez AC PL ww. umów cash pooling jest efektywne zarządzanie środkami finansowymi AC PL, AC SK, GR FR i AK PL przy wykorzystaniu zasobów i umiejętności podmiotów wyznaczonych do tej funkcji w ramach Grupy (tj. AC IED i AC PL) a w konsekwencji zmniejszenie kosztów ewentualnego finansowania działalności spółek uczestniczących w systemie oraz efektywniejsze i bezpieczniejsze gospodarowanie nadwyżkami finansowymi wygenerowanymi przez poszczególne spółki. Rozliczenia w ramach ww. umów będą odbywać się walucie PLN.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że Spółka złożyła również podobny wniosek dot. skutków podatkowych umowy cash poolingu dot. rozliczeń w EUR. Jednak w zakresie rozliczeń w PLN struktura działania systemu jest odmienna. W zakresie cash poolingu w EUR AC PL zamierza zawrzeć wyłącznie umowę dwustronną z AC IED. Natomiast w przypadku cash poolingu w PLN, planowana struktura będzie miała charakter dwustopniowy. Z jednej strony, AC PL zawrze umowę dwustronną z AC IED, jako Pool Owner'em. Z drugiej strony AC PL będzie pełniła także rolę tzw. Local Poolmaster'a, zawierającego umowy dwustronne z trzema innymi spółkami z Grupy (AC SK, GR FR i AK PL). AC PL będzie wobec tych spółek pełniła podobną rolę do tej, jaką AC IED pełni w stosunku do AC PL.

Spółka nadmienia, że AC IED jest podmiotem powołanym w ramach Grupy A. C. ("Grupa") do prowadzenia profesjonalnej działalności w zakresie finansowania w Grupie.

Działalność ta obejmuje udostępnianie oraz przyjmowanie środków finansowych od podmiotów z Grupy zainteresowanymi usługami AC IED w powyższym zakresie, jak również zarządzanie środkami finansowymi pozyskanymi w związku z zawarciem przez AC IED umów cash pooling.

Z kolei Spółka zasadniczo prowadzi działalność w zakresie sprzedaży hurtowej maszyn i urządzeń, jednak w związku z planowanym zawarciem umów, w ramach których będzie pełniła rolę Local Poolmaster'a, zakres jej działalności ulegnie koniecznemu rozszerzeniu o świadczenie usług pośrednictwa finansowego. Usługi te będą świadczone stale, w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność będzie też miała charakter zarobkowy, gdyż AC PL będzie przysługiwało od AC SK, GR FR i AK PL wynagrodzenie w postaci odsetek naliczanych od udostępnianych tym spółkom środków pieniężnych.

Przedmiotowe umowy cash pooling zostaną zawarte wyłącznie:

* pomiędzy AC PL oraz AC IED,

* pomiędzy AC PL oraz AC SK,

* pomiędzy AC PL oraz GR FR,

* pomiędzy AC PL oraz AK PL.

Każda z wymienionych umów będzie miała zatem charakter dwustronny. AC SK, GR FR i AK PL nie będą zawierały żadnych umów z AC IED dotyczących cash poolingu w PLN.

W ramach umowy zawartej pomiędzy AC IED a Spółką, AC IED będzie pełniła funkcję tzw. Pool Ownera - będzie właścicielem rachunku w PLN, określanego dalej jako "Rachunek Główny". AC IED będzie uprawniona do samodzielnego (tj. niezależnego od Spółki):

* dysponowania otrzymanymi od AC PL nadwyżkami środków finansowych - ich dalszego deponowania, oraz

* decydowania o źródłach pozyskiwania środków służących pokryciu niedoborów środków finansowych występujących po stronie AC PL.

Z kolei w ramach trzech pozostałych umów, zawieranych przez AC PL z AC SK, GR FR i AK PL, Spółka będzie pełniła rolę Local Poolmaster'a - będzie właścicielem rachunku w PLN określanego dalej jako "Rachunek Konsolidacyjny". Rachunek Konsolidacyjny będzie połączony z Rachunkiem Głównym.

Z Rachunkiem Konsolidacyjnym będą z kolei połączone rachunki w PLN należące zarówno do Spółki jak i do AC SK, GR FR i AK PL, (dalej jako "Rachunki Źródłowe").

Na gruncie umów cash poolingu zawartych z AC SK, GR FR i AK PL, Spółka - jako Local Poolmaster - będzie formalnie uprawniona do niezależnego od AC SK, GR FR i AK PL:

* dysponowania otrzymanymi od AC SK, GR FR i AK PL nadwyżkami środków, oraz

* decydowania o źródłach pozyskiwania środków służących pokryciu niedoborów środków finansowych występujących po stronie AC SK, GR FR i AK PL.

W praktyce natomiast, z uwagi na odrębną umowę zawartą przez AC PL z AC IED, swoboda Spółki w powyższym zakresie będzie ograniczona w ten sposób, że:

* jeżeli na Koncie Konsolidacyjnym należącym do AC PL na koniec dnia, po pokryciu ewentualnych niedoborów na Rachunkach Źródłowych powstanie nadwyżka, zostanie ona automatycznie przekazana na Rachunek Główny AC IED,

* jeżeli AC PL nie będzie w stanie pokryć niedoborów na Rachunkach Źródłowych we własnym zakresie, a tym samym na Rachunku Konsolidacyjnym na koniec dnia powstanie niedobór środków, to zostanie on pokryty środkami przekazywanymi przez AC IED z Rachunku Głównego.

W rozważanym przez Spółkę systemie cash pooling będzie dochodziło do przepływów środków pieniężnych między AC PL oraz AC IED oraz odrębnie, pomiędzy AC PL oraz AC SK, GR FR i AK PL.

Na koniec każdego dnia roboczego, nadwyżki z Rachunków Źródłowych AC PL, AC SK, GR FR i AK PL będą automatycznie przekazywane na Rachunek Konsolidacyjny AC PL. Jeżeli natomiast na Rachunkach Źródłowych AC PL, AC SK, GR FR i AK PL wystąpi niedobór środków finansowych, to niedobór ten będzie automatycznie pokrywany środkami z należącego do AC PL Rachunku Konsolidacyjnego.

Jednocześnie, na koniec każdego dnia roboczego, nadwyżki z Rachunku Konsolidacyjnego AC PL będą automatycznie przekazywane na Rachunek Główny AC IED. Jeżeli natomiast na Rachunku Konsolidacyjnym AC PL wystąpi niedobór środków finansowych, zostanie on pokryty środkami przekazywanymi przez AC IED z Rachunku Głównego.

Tym samym, w ramach planowanej struktury cash pooling AC IED będzie zobowiązana przyjąć nadwyżki środków AC PL oraz AC IED będzie zobowiązana przekazać AC PL środki finansowe celem wyrównania niedoborów AC PL. Z kolei AC PL będzie zobowiązana przekazać AC IED nadwyżki finansowe zgromadzone na własnym Rachunku Konsolidacyjnym oraz AC PL będzie zobowiązana do przyjęcia od AC IED środków celem finansowania niedoborów na Rachunku Konsolidacyjnym. Jednocześnie AC PL będzie zobowiązana przyjąć nadwyżki środków AC SK, GR FR i AK PL oraz AC PL będzie zobowiązana przekazać AC SK, GR FR i AK PL środki finansowe celem wyrównania niedoborów na Rachunkach Źródłowych tych spółek.

Jednocześnie, w ramach ww. cash pooling AC IED nie będzie zobowiązana do automatycznego przelewania (lokowania) nadwyżek środków finansowych z Rachunku Głównego (należącego do AC IED) na rachunek bankowy Spółki, ani też AC PL nie będzie zobowiązana do finansowania działalności AC IED (uzupełnianie niedoborów AC IED na Rachunku Głównym). Podobnie AC PL nie będzie zobowiązana do automatycznego przelewania nadwyżek środków finansowych z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunki Źródłowe AC SK, GR FR i AK PL, ani też AC SK, GR FR i AK PL nie będą zobowiązane do uzupełniania niedoborów na Rachunku Konsolidacyjnym AC PL.

Z perspektywy Spółki zasadniczo bez znaczenia są źródła i sposób pozyskania przez AC IED środków niezbędnych do pokrycia niedoborów na Rachunku Konsolidacyjnym AC PL. Pewne jest jednak, że w przypadku, gdy na Rachunku Głównym pojawi się saldo ujemne (tj. AC IED nie będzie w stanie pozyskać wystarczających środków finansowych z innych źródeł, lecz będzie zmuszony do pozyskania finansowania od banku), AC IED będzie zobowiązana do zapłaty odsetek na rzecz banku zaangażowanego w schemat cash poolingu. Podobnie z perspektywy AC SK, GR FR i AK PL zasadniczo bez znaczenia są źródła i sposób pozyskania przez AC PL środków niezbędnych do pokrycia niedoborów na Rachunkach Źródłowych AC SK, GR FR i AK PL. W praktyce, gdy na Rachunku Konsolidacyjnym pojawi się saldo ujemne, a tym samym AC PL będzie zmuszona do pozyskania finansowania od AC IED na podstawie umowy cash poolingu zawartej z tą spółką, AC PL będzie zobowiązana do zapłaty odsetek na rzecz AC IED.

Wyłącznym wynagrodzeniem przysługującym AC IED w ramach umowy cash poolingu z AC PL będą odsetki naliczane od udostępnianych Spółce środków, służących pokryciu niedoborów na jej Rachunku Konsolidacyjnym. Z kolei w sytuacji przekazania przez Spółkę nadwyżek finansowych na własnym Rachunku Konsolidacyjnym do AC IED, Spółce będą przysługiwały odsetki od salda dodatniego. Analogicznie wyłącznym wynagrodzeniem przysługującym AC PL w ramach umów cash poolingu zawartych z AC SK, GR FR i AK PL będą odsetki naliczane od udostępnianych tym spółkom środków służących pokryciu niedoborów na ich Rachunkach Źródłowych. Z kolei w sytuacji przekazania do AC PL przez AC SK, GR FR i AK PL nadwyżek finansowych na własnym Rachunkach Źródłowych, AC SK, GR FR i AK PL będą przysługiwały odsetki od salda dodatniego.

Odsetki od:

* udostępnionych przez AC IED środków służących pokryciu niedoborów Spółki lub

* przekazanych AC IED przez AC PL środków finansowych będących nadwyżkami finansowymi Spółki lub

* udostępnionych przez AC PL środków służących pokryciu niedoborów AC SK, GR FR i AK PL lub

* przekazanych AC PL przez AC SK, GR FR i AK PL środków finansowych będących nadwyżkami finansowymi tych spółek

- będą płatne w okresach miesięcznych.

Tytuł prawny do ww. odsetek wypłacanych przez strony umów cash pooling (tj. przez AC PL na rzecz AC IED, AC SK, GR FR i AK PL, oraz przez AC IED, AC SK, GR FR i AK PL na rzecz AC PL) oraz wierzytelność o wypłatę ww. odsetek będzie przysługiwała wyłącznie stronom poszczególnych umów (tj. AC PL i AC IED oraz odpowiednio AC PL i AC SK, AC PL i GR FR, AC PL i AK PL). Tym samym, na podstawie ww. umów:

* AC IED będzie: (i) przysługiwał tytuł prawny do odsetek wypłacanych przez AC PL na podstawie umowy cash pooling zawartej z AC PL oraz (ii) wyłącznie zobowiązana do wypłaty odsetek na rzecz AC PL na podstawie ww. umowy,

* AC PL będzie: (i) przysługiwał tytuł prawny do odsetek wypłacanych jej przez AC IED oraz (ii) zobowiązana do wypłaty odsetek wyłącznie na rzecz AC IED,

* AC PL będzie: (i) przysługiwał tytuł prawny do odsetek wypłacanych przez AC SK, GR FR i AK PL na podstawie umów cash pooling zawartych z AC SK, GR FR i AK PL oraz (ii) wyłącznie zobowiązana do wypłaty odsetek na rzecz AC SK, GR FR i AK PL na podstawie tych umów,

* AC SK, GR FR i AK PL będą: (i) przysługiwały tytuły prawne do odsetek wypłacanych im przez AC PL oraz (ii) zobowiązane do wypłaty odsetek wyłącznie na rzecz AC PL.

Spółka chciałaby wskazać, że bank będzie odpowiedzialny za obsługę uczestniczących w umowie cash pooling Rachunku Konsolidacyjnego Spółki, Rachunku Głównego, którego posiadaczem jest AC IED oraz Rachunków Źródłowych AC PL, AC SK, GR FR i AK PL.

W szczególności zadaniem banku będzie dokonywanie automatycznego:

* przeniesienia wszystkich nadwyżek z Rachunku Konsolidacyjnego Spółki na Rachunek Główny AC IED, oraz

* pokrycia wszystkich niedoborów na Rachunku Konsolidacyjnym Spółki poprzez przeniesienie środków finansowych AC IED z jej Rachunku Głównego na Rachunek Konsolidacyjny Spółki, oraz

* przeniesienia wszystkich nadwyżek z Rachunków Źródłowych AC PL, AC SK, GR FR i AK PL na Rachunek Konsolidacyjny AC PL, oraz

* pokrycia wszystkich niedoborów na Rachunkach Źródłowych AC PL, AC SK, GR FR i AK PL poprzez przeniesienie środków finansowych AC PL z jej Rachunku Konsolidacyjnego na ww. Rachunki Źródłowe.

Bank będzie także zapewniał zestawienia, na podstawie których możliwe będzie wyodrębnienie transferów środków pieniężnych oraz należności z tytułu odsetek przypadających na każdą z umów cash poolingu zawartych przez Spółkę.

AC IED jest rezydentem podatkowym w Irlandii. AC SK jest rezydentem podatkowym w Słowacji. GR FR jest rezydentem podatkowym we Francji. AC PL i AK PL są polskimi rezydentami podatkowymi. Każda z ww. spółek jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej w kraju swojej rezydencji.

AC PL oraz AC IED nie są podmiotami bezpośrednio powiązanymi, tj. (i) ani AC IED nie posiada bezpośrednio udziałów w kapitale Spółki, (ii) ani AC PL nie posiada bezpośrednio udziałów w kapitale AC IED. Ponadto AC IED nie posiada pośrednio udziałów w kapitale Spółki, ani Spółka nie posiada pośrednio udziałów w kapitale AC IED.

AC IED i Spółka posiadają także różnych bezpośrednich udziałowców (nie są spółkami siostrami).

Pomiędzy AC PL a AC IED zachodzą natomiast innego rodzaju pośrednie powiązania kapitałowe, a mianowicie inny podmiot z Grupy (A. C. AB) posiada pośrednio powyżej 25% udziałów w kapitale zarówno AC PL, jak i AC IED.

AC PL i GR FR nie są podmiotami bezpośrednio powiązanymi, tj. (i) ani AC PL nie posiada bezpośrednio udziałów w kapitale GR FR (ii) ani GR FR nie posiada bezpośrednio udziałów w kapitale AC PL. Ponadto GR FR nie posiada pośrednio udziałów w kapitale AC PL, ani AC PL nie posiada pośrednio udziałów w kapitale GR FR.

GR FR i AC PL posiadają także różnych bezpośrednich udziałowców (nie są spółkami siostrami).

Pomiędzy AC PL a GR FR zachodzą natomiast innego rodzaju pośrednie powiązania kapitałowe, a mianowicie inny podmiot z Grupy (A. C. AB) posiada pośrednio powyżej 25% udziałów w kapitale zarówno AC PL, jak i AC IED.

AC PL i AC SK nie są podmiotami bezpośrednio powiązanymi, tj. (i) ani AC PL nie posiada bezpośrednio udziałów w kapitale AC SK (ii) ani AC SK nie posiada bezpośrednio udziałów w kapitale AC PL. Są natomiast powiązane przez wspólnego, bezpośredniego udziałowca. Spółka A. C. z siedzibą w Holandii (dalej jako "AC BV")posiada bezpośrednio 100% udziałów w kapitale AC PL i posiada bezpośrednio 75% udziałów w kapitale AC SK. Posiadanie udziałów przez AC BV w kapitałach AC PL i AC SK wynika z tytułu własności oraz trwa nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata.

AC PL i AK PL nie są podmiotami bezpośrednio powiązanymi, tj. (i) ani AC PL nie posiada bezpośrednio udziałów w kapitale AK PL (ii) ani AK PL nie posiada bezpośrednio udziałów w kapitale AC PL. Są natomiast powiązane przez wspólnego, bezpośredniego udziałowca. AC BV z siedzibą w Holandii posiada bezpośrednio 100% udziałów w kapitale AC PL i posiada bezpośrednio 100% udziałów w kapitale AK PL.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy czynności dokonywane w ramach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego umów cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie nr 5 we wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności dokonywane w ramach każdej z przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego umowy cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przywołując treść art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Wnioskodawca wskazał, że w doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie powszechnie uznaje się, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest zamknięty. Opodatkowaniu podlegają więc wyłącznie czynności cywilnoprawne, które są wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przesądza o tym użycie w treści tego przepisu terminu "następujące", wyraźnie odwołującego się do tych czynności cywilnoprawnych, które zostały w nim wymienione (J. Zdanowicz, Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, C.H. Beck, System Informacji Prawnej Legalis, komentarz do art. 1, nb. 3).

Ustanawiając zamknięty katalog czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych ustawodawca zadecydował tym samym o wyłączeniu innych czynności z zakresu opodatkowania tym podatkiem. W konsekwencji, czynności cywilnoprawne, które nie zostały wyraźnie wyliczone w ustawowym katalogu, a także umowy nienazwane, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że wskazany w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie obejmuje swym zakresem czynności wykonywanych w ramach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego umów cash pooling.

W opinii Spółki - czynności, które będą wykonywane przez strony umów cash pooling nie można nawet uznać za czynności podobne do którejkolwiek z czynności prawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ nie wypełniają znamion żadnej z czynności wymienionych w tym zamkniętym katalogu.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny w części trzeciej "Zobowiązania" nie zawiera przepisów regulujących tego typu umowy.

Spółka chciałaby podkreślić, że przedstawiona we wniosku konstrukcja planowanych umów cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników nie wyczerpuje wszystkich elementów przedmiotowo istotnych dla umowy pożyczki, określonych w art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie bowiem z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy podkreślić, że ani stosunek prawny, ani obowiązki AC IED, Spółki oraz AC SK, GR FR i AK PL w ramach planowanej struktury nie spełniają wskazanej powyżej definicji pożyczki. Należy wskazać, iż cash pooling to forma zarządzania finansami stosowana przez podmioty należące zwykle do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w inny sposób. Istotą jej jest optymalizacja wykorzystania środków będących w dyspozycji podmiotów będących stroną umowy.

Powyższe oznacza wielotorowość przepływów pieniężnych między AC IED a Spółką oraz między Spółką a AC SK, GR FR i AK PL, które są z sobą silnie skorelowane. Po stronie Spółki mogą powstać zarówno nadwyżki jak i niedobory, które w ramach wykonywania przez AC IED jej obowiązków nałożonych umową cash pooling zostaną w ekonomicznie uzasadniony sposób zarządzone (nadwyżki zostaną zainwestowane w celu uzyskania przychodów a niedobory zostaną pokryte wolnymi środkami, aby zapewnić finansowanie bieżącej działalności gospodarczej). Analogicznie wygląda ta kwestia w przypadku umów, które mają zostać zawarte między Spółką a AC SK, GR FR i AK PL.

Istotą planowanej struktury jest zarządzanie środkami finansowymi poprzez wykorzystanie zarówno nadwyżek, jak i niedoborów środków finansowych i nie można tych operacji sztucznie rozgraniczać, gdyż wówczas sens ekonomiczny planowanej struktury przestałby istnieć.

Celem planowanej struktury jest również optymalizacja zaangażowania Spółki oraz AC SK, GR FR i AK PL, gdyż pozwoli ona na wyłączenie konieczności każdorazowego podejmowania decyzji o wykorzystaniu wolnych środków finansowych (nadwyżek), czy zarządzenia pojawiającymi się w ramach prowadzonej działalności niedoborami środków finansowych. Umowa cash pooling umożliwiała będzie zatem zarządzenie jedną i drugą sytuacją.

Z tego względu weryfikacja tylko jednego strumienia płatności (wynikającego z nadwyżek finansowych) bez uwzględnienia drugiego strumienia płatności (wynikającego z niedoborów finansowych) prowadzi do zniekształceń i nie oddaje istoty planowanego instrumentu finansowego.

Z opisanych wyżej powodów umów cash poolingu nie można również uznać za depozyt nieprawidłowy, do którego, z godnie z art. 845 Kodeksu cywilnego stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (z wyłączeniem czasu i miejsca zwrotu, który określają przepisy o przechowaniu).

Skoro więc czynności w ramach systemu cash pooling dotyczące zarządzania płynnością finansową nie zostały wymienione w ustawowym, zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to nie będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem.

Spółka wskazała, że powyższe stanowisko zgodne jest z utrwalonym już stanowiskiem organów podatkowych, wyrażonym w przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacjach indywidualnych.

Ponadto - nawet, gdyby hipotetycznie uznać, że umowa cash pooling podlegać powinna opodatkowaniu podatkiem od czynności - to rozważyć należy pozostałe regulacje ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych określające zakres zastosowania postanowień tej ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

* opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

* zwolniona z podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem:

* umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

* umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie zatem z powyższymi przepisami, jeżeli którakolwiek ze stron transakcji będzie zwolniona z podatku od towarów i usług z tytułu realizacji danej czynności (a nie będą w stosunku do niej zachodzić wskazane w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wyjątki, tj. nie będzie dotyczyła sprzedaży i zamiany nieruchomości itp. oraz nie będzie stanowiła umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych), to także nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak to zostało przedstawione w uzasadnieniu stanowiska w odniesieniu do Pytań nr 1, 3 i 4 - usługi świadczone na podstawie umów cash pooling przez AC IED na rzecz AC PL oraz przez AC PL na rzecz AC SK, GR FR i AK PL stanowią usługi zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowo, czynności dokonywane przez AC IED na rzecz AC PL oraz odpowiednio przez AC PL na rzecz AC SK, GR FR i AK PL na podstawie umów cash pooling:

* nie będą stanowiły umów sprzedaży i zamiany nieruchomości, jej części, prawa użytkowania wieczystego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udziału w tych prawach,

* nie będą stanowiły umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Tym samym, spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a więc nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1150, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy zatem stwierdzić, że umowa cash poolingu, o której mowa we wniosku, pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.) - w księdze trzeciej zobowiązania - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa cash poolingu nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, gdyż nie spełnia jego warunków. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego, przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa cash poolingu nie wyczerpuje zatem znamion instytucji depozytu nieprawidłowego.

Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków. W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest - co do zasady - rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Głównym celem zawarcia przedstawionych we wniosku umów cash pooling jest efektywne zarządzanie środkami finansowymi AC PL, AC SK, GR FR i AK PL przy wykorzystaniu zasobów i umiejętności podmiotów wyznaczonych do tej funkcji w ramach Grupy (tj. AC IED i AC PL), a w konsekwencji zmniejszenie kosztów ewentualnego finansowania działalności spółek uczestniczących w systemie oraz efektywniejsze i bezpieczniejsze gospodarowanie nadwyżkami finansowymi wygenerowanymi przez poszczególne spółki. Rozliczenia w ramach tychże umów będą odbywać się walucie PLN.

Przedstawione we wniosku umowy cash poolingu nie są typowymi umowami cash poolingu. Typowa umowa cash poolingu ma bowiem charakter umowy wielostronnej. Tymczasem opisane we wniosku umowy cash poolingu będą umowami dwustronnymi. Ponadto opisany we wniosku schemat ma charakter dwustopniowy. Wnioskodawca występuje w obu stopniach jako strona umowy.

Pierwsza z dwustronnych umów, opisanych we wniosku, zawarta jest pomiędzy AC PL a AC IED; gdzie AC IED (jako Pool Owner - właściciel Rachunku Głównego) będzie zobowiązana przyjąć nadwyżki środków AC PL (jako Local Poolmaster) zgromadzonych na Rachunku Konsolidacyjnym, natomiast AC IED będzie zobowiązana przekazać AC PL środki finansowe celem wyrównania niedoborów AC PL. Z kolei AC PL będzie zobowiązana przekazać AC IED nadwyżki finansowe zgromadzone na własnym Rachunku Konsolidacyjnym oraz AC PL będzie zobowiązana do przyjęcia od AC IED środków celem finansowania niedoborów na Rachunku Konsolidacyjnym.

Przedstawiony we wniosku Pool Owner, swoje usługi zarządzania środkami finansowymi wykonuje co prawda również dla podmiotów ze swojej grupy kapitałowej na podstawie zawartych z nimi umów cash poolingu; natomiast środki dla pokrycia niedoborów na koncie AC PL mogą pochodzić także z finansowania bankowego pozyskiwanych przez Pool Ownera.

Faktem jest jednak, że finansowanie (automatyczne) niedoborów na koncie AC PL - jeśli takie się pojawia - będzie dokonywane przez Pool Ownera ze środków przez niego pozyskanych. Również faktem jest, że AC PL nie tylko pozyskuje środki od Pool Ownera na finansowanie swoich niedoborów, ale także przekazuje (automatycznie) nadwyżkę środków na konto Pool Ownera, bez prawa do decydowania, jak środki te mają być wykorzystywane (deponowane). Nie zmienia to jednak sytuacji, że nawet w takiej konstrukcji cash poolingu czynności w ramach niego przedstawione nie wypełniają definicji czynności enumeratywnie wymienionych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności umowy pożyczki czy umowy depozytu nieprawidłowego.

Konstrukcja pierwszej z opisanej we wniosku umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących w umowie dwóch podmiotów, niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednego podmiotu przez drugi. Przy czym pozwala zidentyfikować strony umowy (AC PL i AC IED). Wiadomo również, że przedmiotem umowy są środki pieniężne a AC IED będzie uzupełniał niedobory finansowe AC PL i zagospodarowywał jego nadwyżki finansowe. Jednakże w umowie nie zostanie określona z góry ilości pieniędzy (co jest jednym z istotnych elementów umowy pożyczki) przepływających między tymi podmiotami a co ważniejsze nie zostanie przeniesiona ich własność na drugą stronę umowy. Nie sposób zatem uznać, że umowa, którą planuje zawrzeć AC PL z AC IED wyczerpuje wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowę pożyczki.

Powyższa umowa również zawiera w sobie pewne elementy umowy depozytu nieprawidłowego, gdyż na jej podstawie AC IED może rozporządzać oddanymi mu nadwyżkami finansowymi AC PL jak w umowie pożyczki, jednakże nie jest znana ilość środków pieniężnych (co jest istotnym elementem umowy depozytu), jaka ma być oddana na przechowanie.

Nie można zatem uznać, że pierwsza z dwustronnej umowy cash poolingu wyczerpuje znamiona instytucji depozytu nieprawidłowego.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja pozostałych umów dwustronnych zawartych pomiędzy AC PL a AC SK, GR FR i AK PL, gdzie AC PL będzie zobowiązana przyjąć nadwyżki środków AC SK, GR FR i AK PL, z kolei AC PL będzie zobowiązana przekazać AC SK, GR FR i AK PL środki finansowe celem wyrównania niedoborów na Rachunkach Źródłowych tych spółek - również nie spełniają znamion przedmiotowo istotnych dla umowy pożyczki czy depozytu nieprawidłowego.

Uczestnicy takiej konstrukcji cash poolingu, posiadający wolne środki nie wiedzą bowiem czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnicy, którzy posiadają niedobory nie wiedzą, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ środki, którymi zostanie zasilony np. jeden z rachunków źródłowych o saldzie debetowym, będą pochodziły z rachunku zbiorczego (konsolidacyjnego), na którym gromadzone będą wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu. Zatem w omawianej transakcji nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Nie można też uznać, że umowy te wyczerpuje znamiona instytucji depozytu nieprawidłowego.

Zdaniem Wnioskodawcy (AC PL), czynności dokonywane w ramach każdej z przedstawionych we wniosku umowy cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym - z powyższych przyczyn - czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zatem kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową (umowy cash poolingu przedstawione we wniosku), do której przystąpi Wnioskodawca oraz świadczone w ich ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym, skoro wskazane we wniosku czynności nie zostały wymienione wśród tych czynności, które określone są w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to zbędna jest analiza możliwości zastosowania wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 cyt. ustawy, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przedmiotowa interpretacja - zgodnie ze złożonym wnioskiem - została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy i tylko on może czerpać z niej ochronę.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

W myśl § 2 tegoż art. przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzające regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.