0111-KDIB4.4014.108.2019.5.BD - Wyłączenie z PCC transakcji sprzedaży nieruchomości podlegającej pod podatek VAT.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu - 23 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym 30 kwietnia i 4 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości w ramach umowy sprzedaży - jest prawidłowe.

W dniu 23 kwietnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości w ramach umowy sprzedaży.

Wniosek został uzupełniony samoistnie 30 kwietnia 2019 r.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 3 czerwca 2019 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.213.2019.4.KBR, 0111-KDIB4.4014.108.2019.4.BD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 4 czerwca 2019 r. (data wpływu uzupełnienia wniosku poprzez ePUAP).

We wniosku złożonym przez: * Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

N. Spółka Akcyjna ("Spółka"), * Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pana V. K. ("Sprzedający"), * Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Panią Y. K. ("Sprzedający"),

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: "Spółka") z siedzibę w W. - planuje założenie spółki komandytowej o projektowanej nazwie N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: "Kupujący"). Zgodnie z przyjętym założeniem, Zainteresowany będący stroną postępowania ma być komandytariuszem Kupującego. Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zainteresowany będący stroną postępowania należy do grupy realizującej przedsięwzięcia deweloperskie - głównie mieszkaniowe, w skład której wchodzi również N. P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (dalej: "N.P.") zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

W dniu 7 grudnia 2017 r. N.P. zawarła z małżonkami - Zainteresowanymi niebędącymi stroną postępowania (dalej: "Sprzedający") - umowę przedwstępną w formie aktu notarialnego, na mocy której Sprzedający zobowiązali się w zamian za ustaloną cenę (dalej: "Cena") przenieść na rzecz N.P. lub na rzecz Kupującego własność:

Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 w dalszej części łącznie zwane będą Nieruchomościami. Ilekroć w dalszej części będzie mowa o ulepszeniach, należy przez to rozumieć ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekracza 30% wartości początkowej.

Sprzedający nabyli Nieruchomość 1 na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 12 maja 2011 r. Na Nieruchomości 1 znajduje się budynek mieszkalny, który znajdował się na niej już w momencie jej nabycia przez Sprzedających oraz budynek gospodarczy. Budynek mieszkalny jest zniszczony, w stanie nienadającym się do zamieszkania. Budynki posadowione na Nieruchomości 1 od momentu jej nabycia przez Sprzedających nie były przedmiotem ulepszeń i Sprzedający nie planują dokonywać w nich ulepszeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej.

Nieruchomość 2 Sprzedający nabyli na podstawie umowy sprzedaży w dniu 11 grudnia 2009 r. Znajduje się na niej budynek mieszkalny zamieszkiwany obecnie przez Sprzedających oraz budynek gospodarczy. Nieruchomości nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: "MPZP"). Dla Nieruchomości 2 w dniu 23 maja 2017 r. została wydana decyzja - pozwolenie na budowę - obejmująca przebudowę i nadbudowę znajdującego się na niej budynku mieszkalnego (dalej: "decyzja dot. rozbudowy"), jednak Sprzedający nie rozpoczęli żadnych prac związanych z jej realizacją. Budynki te, od czasu nabycia Nieruchomości 2, nie były przedmiotem ulepszeń i Sprzedający nie planują dokonywać w nich ulepszeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej. Opisane we wniosku budynki są klasyfikowane jako:

a. zniszczony budynek na Nieruchomości 1 o powierzchni użytkowej 130 m² - w grupie 111 PKOB - Budynki mieszkalne jednorodzinne,

b. Budynek gospodarczy na Nieruchomości 1 o powierzchni użytkowej 34 m² - w grupie 127 PKOB - Pozostałe budynki niemieszkalne,

c. Budynek mieszkalny na Nieruchomości 2 o powierzchni użytkowej 262 m² - w grupie 111 PKOB - Budynki mieszkalne,

d. Budynek gospodarczy na Nieruchomości 2 o powierzchni użytkowej 23 m² - w grupie 127 PKOB - Pozostałe budynki niemieszkalne.

Budynki znajdujące się na Nieruchomościach od momentu nabycia nie były przedmiotem czynności opodatkowanych. Transakcje sprzedaży, w ramach których Sprzedający nabyli Nieruchomości nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług i Sprzedający zapłacili od nich podatek od czynności cywilnoprawnych.

Sprzedający nie mają wiedzy, czy przed nabyciem, budynki te były przedmiotem czynności opodatkowanych.

Nieruchomości nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej, jakkolwiek Nieruchomość 2 została wskazana jako adres rejestracyjny dla Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Sprzedający posiadali udziały i sprawowali funkcje w jej zarządzie.

N.P. i Sprzedający zobowiązali się zawrzeć umowę przyrzeczoną najpóźniej do dnia 31 grudnia 2020 r., po okazaniu wzajemnie aktualnych na dzień jej zawarcia wskazanych w umowie dokumentów oraz po spełnieniu m.in. następujących warunków:

oraz innych, wskazanych w umowie przedwstępnej warunków dotyczących potencjalnych obciążeń faktycznych i prawnych Nieruchomości.

W umowie zastrzeżono, że w miejsce N.P. może wstąpić Kupujący, który przejmie całość przysługujących N.P. praw wynikających z umowy przedwstępnej.

Przed przystąpieniem do przyrzeczonej transakcji Sprzedający upoważnił N.P. do przeprowadzenia badania stanu prawnego oraz faktycznego Nieruchomości, a także udzielił wskazanym przez nią osobom pełnomocnictw niezbędnych do uzyskania decyzji o rozbiórce.

W 2018 r. Sprzedający działający przez pełnomocnika uzyskali decyzję wygaszającą decyzję dot. rozbudowy.

W umowie przedwstępnej strony uzgodniły, że część Ceny N.P. zapłaci Sprzedającym po uzyskaniu pozytywnego badania technicznego Nieruchomości. Kolejną część Ceny zapłaci Sprzedającym po uzyskaniu decyzji WZ. Kwotę wskazaną jako pozostałą część Ceny N.P. zobowiązała się zapłacić niezwłocznie po zawarciu umowy przyrzeczonej.

W razie podjęcia decyzji o wstąpieniu Kupującego w prawa wynikające z umowy przedwstępnej

Sprzedający przeniosą własność Nieruchomości na Kupującego, N.P. przeniesieni na Kupującego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy przedwstępnej, a także z tytułu wpłaconych zaliczek.

Sprzedający na dzień zawarcia powyższych umów nie byli zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Strony postanowiły jednak, że w przypadku uzyskania zgodnej interpretacji potwierdzającej w sposób urzędowy, że przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Cena zostanie podwyższona o należny podatek od towarów i usług, a Sprzedający zarejestrują się w charakterze czynnych podatników podatku od towarów i usług i złożą wraz z Kupującym zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Po uzyskaniu rejestracji w charakterze czynnego podatnika podatku od towarów i usług Sprzedający zobowiązali się także do wystawienia na rzecz N.P. faktur dokumentujących otrzymanie zaliczki.

W przypadku podjęcia decyzji o wstąpieniu Kupującego w miejsce N.P. jako nabywcy przedmiotowych Nieruchomości N.P. wystawi na rzecz Kupującego faktury dokumentujące przeniesienie prawa do otrzymania zaliczek na poczet planowanej transakcji.

Kupujący zamierza nabyć Nieruchomości wraz z przylegającymi do nich sąsiednimi nieruchomościami (działki: 53 i 52/2, które nie należą do Sprzedających) w celu zrealizowania na całym obszarze, w ramach prowadzonej przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania działalności gospodarczej, inwestycji polegającej na wybudowaniu obiektów mieszkaniowych oraz ich sprzedaży (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług). W tym celu Kupujący zamierza uzyskać decyzje WZ, PnB dla całego terenu przeznaczonego pod planowaną inwestycję. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W dalszej części Zainteresowany będący stroną postępowania oraz Zainteresowani niebędący stroną postępowania łącznie zwani będą Stronami.

W uzupełnieniu wniosku z 4 czerwca 2019 r. Zainteresowani wskazali, że Nieruchomości 1 i 2 od chwili nabycia, były wykorzystywane do celów osobistych i nie były udostępniane odpłatnie lub nieodpłatnie innym osobom na podstawie umów najmu, dzierżawy, etc., z wyjątkiem udzielenia spółce N.P. prawa wstępu na Nieruchomość celem przeprowadzenia jej badań określonych w umowie przedwstępnej sprzedaży z 7 grudnia 2017 r. Ponadto wskazano, że Nieruchomość 2, na której posadowiony jest dom mieszkalny Sprzedający użytkują od dnia 12 maja 2011 r., kiedy to zakupili przedmiotową nieruchomość wraz z posadowionymi na niej budynkami. Sprzedający nie mają udokumentowanego potwierdzenia wiadomości na temat tego, jak Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 były wykorzystywane przez poprzednich właścicieli, jednakże w związku z charakterem posadowionych na nich budynków można przyjąć, że były wykorzystywane (budynek na Nieruchomości 1 w czasie, gdy się do tego jeszcze nadawał) do celów mieszkaniowych. Ponadto, Sprzedający udzielili N.P. dostępu do Nieruchomości na podstawie umowy przedwstępnej sprzedaży z 7 grudnia 2017 r., którą objęta jest cała Nieruchomość. Adres Nieruchomości 2 był wskazany dla spółki N.P. wyłącznie w celach rejestracyjnych. Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności tej spółki.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zasady opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych uregulowane są w ustawie z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez podatek od towarów i usług należy rozumieć: "podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich".

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych: "Nie podlegają podatkowi (...) czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

Z powyższych przepisów (w szczególności art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) wynika, że jeśli sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to transakcja ta nie jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zainteresowani do postawionych we wniosku pytań 2 i 3 dotyczących podatku od towarów i usług zajęli stanowisko, że transakcja będzie podlegała opodatkowani podstawową stawką podatku od towarów i usług, gdzie:

* sprzedaż niezabudowanych działek 54/4 i 55/4 będzie stanowiła dostawę niezabudowanych terenów budowlanych podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%;

* sprzedaż zabudowanych działek stanowić będzie dostawę budynków podlegającą zwolnieniu, z której strony zgodnie będą mogły zrezygnować i opodatkować wraz z częścią działki na której są posadowione, odpowiadającej części, jaką powierzchnia danego budynku stanowi w powierzchni wszystkich budynków posadowionych na tej działce, według stawki właściwej dla danego typu budynku.

Podsumowując, analizowana transakcja - sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, Organ przywołał powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie - interpretacja z 18 czerwca 2019 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.213. 2019.5.KBR.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1150, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy - podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych decyduje - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy - obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Z przywołanych przepisów wynika, że umowa sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania planuje założenie spółki komandytowej o projektowanej nazwie N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: "Kupujący"). Zainteresowany będący stroną postępowania będzie komandytariuszem tejże Spółki (Kupującego). Kupujący zamierza nabyć od Sprzedających małżonków (Zainteresowanych niebędących stroną postępowania) prawo własności nieruchomości składającej się z zabudowanej działki nr 54/3 i niezabudowanej działki nr 54/4 oraz nieruchomości składającej się z zabudowanej działki nr 55/3 i niezabudowanej działki nr 55/4 (łącznie zwane "Nieruchomościami"). Kwestią do rozstrzygnięcia jest fakt, czy powyższa umowa sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy planowana sprzedaż Nieruchomości - dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług będzie bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej wydanej 18 czerwca 2019 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.213. 2019.5.KBR, dotyczącej podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: "Skoro do omawianej transakcji zbycia Nieruchomości (działek 55/4 i 54/4) nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. 23%." Natomiast " (...) w sytuacji, gdy Sprzedający i Kupujący zrezygnują ze zwolnienia od podatku sprzedaży Nieruchomości, tj. działki gruntu nr 54/3 oraz nr 55/3 zabudowanej budynkami mieszkalnymi oraz budynkami gospodarczymi, stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy, do sprzedaży Nieruchomości zastosowanie będzie miała odpowiednio stawka podatku w wysokości 23% oraz w wysokości 8%."

Zatem, skoro omawiana we wniosku sprzedaż nieruchomości, tj. niezabudowanej działki nr 55/4 i 54/4 oraz zabudowanej działki nr 54/3 i 55/3 - będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług według odpowiedniej stawki podatkowej w wysokości 23% i 8% podatku od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona, bo w sytuacji zaistnienia prawa do zwolnienia w podatku od towarów i usług strony złożą oświadczenie o rezygnacji z tego zwolnienia), to do opisanej transakcji sprzedaży Nieruchomości znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w treści art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.