0111-KDIB3-3.4013.84.2017.1.MAZ - Zwolnienie z podatku akcyzowego wyrobów węglowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 czerwca 2017 r. (data wpływu - 12 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości zwolnienia wyrobów węglowych od podatku akcyzowego-jest prawidłowe.

W dniu 12 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości zwolnienia wyrobów węglowych od podatku akcyzowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca -. Spółka Akcyjna (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest podmiotem działającym w branży nawozowo-chemicznej i chemicznej.

Spółka posiada m.in. koncesje: WCC (wytwarzanie ciepła), WEE (wytwarzanie energii elektrycznej), p.c.c. (przesyłanie ciepła), PEE (przesyłanie energii elektrycznej) oraz OEE (na obrót energią elektryczną).

Spółka nabywa wyroby węglowe o symbolu CN ex 2701 i je zużywa do celów opałowych w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w postaci par technologicznych i ciepła dla celów grzewczych. Węgiel jest spalany tylko w elektrociepłowni Spółki (dalej: "Elektrociepłownia"). Spółka posiada status finalnego nabywcy węglowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 43, z późn. zm.; dalej: "u.p.a.").

W Elektrociepłowni węgiel wykorzystywany jest do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, w tym także w wysokosprawnej kogeneracji. Wnioskodawca kogenerację rozumie zgodnie z definicją ujętą w art. 3 pkt 33 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 220; dalej: "Prawo energetyczne"), gdzie kogeneracja oznacza równoczesne wytwarzanie ciepła i energii elektrycznej lub mechanicznej w trakcie tego samego procesu technologicznego. Wysokosprawna kogeneracja oznacza natomiast "wytwarzanie energii elektrycznej lub mechanicznej i ciepła użytkowego w kogeneracji, które zapewnia oszczędność energii pierwotnej zużywanej (...)" - art. 3 pkt 38 Prawa energetycznego.

Z praktycznego i technicznego punktu widzenia powyższy proces zachodzący w Elektrociepłowni można scharakteryzować w sposób następujący.

Elektrociepłownia wyposażona jest w 5 kotłów parowych OP-215 o wydajności 215 t/h pary o parametrach nominalnych 9,6 MPa, 540°C, w układzie kolektorowym oraz 4 turbozespoły upustowo-kondensacyjne (TG1 i TG2) i upustowo-przeciwprężne (TG3 i TG4). Do podstawowych zadań należy produkcja energii elektrycznej, par technologicznych na poziomie 4,0 MPa, 3,2 MPa, 1,4 MPa, gorącej wody dla celów technologicznych i grzewczych. Pierwszym procesem produkcji jest wytworzenie pary świeżej przez kotły. Para świeża jest kierowana do wspólnego kolektora i zasila turbiny parowe, a w razie potrzeby, stacje redukcyjno-schładzające SR 9.6/4.0, SR 9.6/3.2 i SR 9.6/1.4. Warunki pracy urządzeń podstawowych maszynowni uzależnione są od zapotrzebowania na pary technologiczne, cele grzewcze i potrzeby własne. Podstawowym źródłem par technologicznych są upusty i wyloty turbin. Stacje redukcyjne służą do celów rozruchowych kotłów oraz do uzupełnienia produkcji z turbin. Jest to powszechnie stosowany ciąg technologiczny wykorzystywany w elektrociepłowniach pracujących w kogeneracji. Proces wytwarzania jest łączny, nie jest wydzielony układ kotłów pracujących na stacjach redukcyjnych (para kierowana na stacje redukcyjne i turbiny jest wytwarzana w jednym procesie, równocześnie), nie są również wydzielone na zewnątrz strumienie ciepła technologicznego produkowanego tylko na stacjach redukcyjnych. Produkcja na stacjach redukcyjnych jest uzupełnieniem produkcji na turbinach oraz jest zabezpieczeniem na wypadek awarii turbin parowych. Taka rezerwacja jest konieczna ze względu na bezpieczeństwo technologiczne produkcji chemicznej w Spółce.

Spółka nie posiada urządzeń przeznaczonych tylko do produkcji ciepła w postaci kotłów wodnych lub kotłów parowych na parametry par technologicznych (0,25 MPa, 1,4 MPa, 3,2 MPa oraz 4,0 MPa).

Spółka wykorzystuje produkowaną w Elektrociepłowni energię elektryczną na potrzeby własne oraz ciepło na potrzeby własne i sprzedaż do miasta i spółek zlokalizowanych w pobliżu lub na terenie Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wykorzystywaniem w Elektrociepłowni Spółki wyrobów węglowych do celów opałowych, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, zużycie tych wyrobów będzie w całości podlegało zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 5 u.p.a.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wykorzystywaniem w Elektrociepłowni Spółki wyrobów węglowych do celów opałowych, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, wykorzystanie tych wyrobów w całości będzie podlegało zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 5 u.p.a.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 5 u.p.a. zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej.

Jak wskazał Wnioskodawca, w Elektrociepłowni Spółki węgiel wykorzystywany jest do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, w tym także w wysokosprawnej kogeneracji. Powyższy proces zachodzący w Elektrociepłowni Spółki można scharakteryzować w sposób następujący: Elektrociepłownia Spółki wyposażona jest w 5 kotłów parowych OP-215 o wydajności 215 t/h pary o parametrach nominalnych 9,6 MPa, 540°C, w układzie kolektorowym oraz 4 turbozespoły upustowo-kondensacyjne (TG1 i TG2) i upustowo-przeciwprężne (TG3 i TG4). Do podstawowych zadań należy produkcja par technologicznych na poziomie 4,0 MPa, 3,2 MPa, 1,4 MPa, gorącej wody dla celów technologicznych i grzewczych, energii elektrycznej. Para świeża produkowana przez kotły zasila turbiny parowe lub w razie potrzeby stacje redukcyjno-schładzające SR 9.6/4.0, SR 9.6/3.2 i SR 9.6/1.4. Warunki pracy urządzeń podstawowych maszynowni uzależnione są od zapotrzebowania na pary technologiczne, cele grzewcze i potrzeby własne. Podstawowym źródłem par technologicznych są upusty i wyloty turbin. Stacje redukcyjne służą do celów rozruchowych kotłów oraz do uzupełnienia produkcji ciepła z turbin. Proces wytwarzania jest łączny, nie jest wydzielony układ kotłów pracujących tylko na stacje redukcyjne (para kierowana na stacje redukcyjne i turbiny jest wytwarzana w jednym procesie, równocześnie), nie są również wydzielone na zewnątrz strumienie ciepła technologicznego, produkowanego tylko na stacjach redukcyjnych. Produkcja ciepła na stacjach redukcyjnych jest uzupełnieniem produkcji na turbinach oraz jest zabezpieczeniem na wypadek awarii turbin parowych. Taka rezerwacja jest konieczna ze względu na bezpieczeństwo technologiczne produkcji chemicznej w Spółce.

Legalna definicja "kogeneracji" ujęta została w art. 3 pkt 33 Prawa energetycznego. Zgodnie z tym przepisem kogeneracja to równoczesne wytwarzanie ciepła i energii elektrycznej lub mechanicznej w trakcie tego samego procesu technologicznego.

Prawo energetyczne w art. 3 pkt 38 zawiera również definicję "wysokosprawnej kogeneracji". W myśl tego przepisu wysokosprawna kogeneracja oznacza "wytwarzanie energii elektrycznej lub mechanicznej i ciepła użytkowego w kogeneracji, które zapewnia oszczędność energii pierwotnej zużywanej w:

W piśmiennictwie podnosi się, że " (...) istotą kogeneracji jest jednoczesne wytwarzanie kilku rodzajów energii przy użyciu jednego zespołu urządzeń. Technologie kogeneracyjne są przeciwstawiane tzw. wytwarzaniu rozdzielonemu. Energia elektryczna oraz ciepło mogą być produkowane w układach rozdzielonych (np. w elektrowniach oraz ciepłowniach) lub w jednostkach kogeneracyjnych (np. elektrociepłowniach). Sprawność ogólna przemiany energii w procesie kogeneracyjnym jest wyższa niż przy rozdzielonym wytwarzaniu energii elektrycznej i ciepła. Powodem jest fakt, że ciepło kondensacji pary wylotowej z turbin (przy wytwarzaniu energii elektrycznej w elektrowniach kondensacyjnych) jest oddawane do otoczenia. W przypadku produkcji energii elektrycznej w kogeneracji w elektrociepłowniach, ciepło kondensacji pary wylotowej wykorzystywane jest do produkcji ciepła użytkowego. Do wytworzenia tej samej ilości energii elektrycznej potrzeba mniej paliwa, niż gdyby te ilości wytwarzać oddzielnie w ciepłowni i elektrowni. Dzięki skojarzonemu wytwarzaniu energii elektrycznej i ciepła osiąga się zatem znaczącą oszczędność paliwa pierwotnego, niższą emisję zanieczyszczeń do atmosfery oraz niższe koszty eksploatacyjne jednostki." (por. Z. Muras, M. Swora (red.), Prawo energetyczne, Tom I, LEX 2016, Komentarz do art. 3).

Jak zostało wskazane wyżej, proces wytwarzania w Elektrociepłowni jest łączny. W ocenie Wnioskodawcy łączne wytwarzanie ciepła i energii elektrycznej jest pojęciem szerszym niż kogeneracja. Wychodząc bowiem z założenia racjonalności ustawodawcy należy przyjąć, że ustawodawca celowo nie użył w art. 31a ust. 1 pkt 5 u.p.a., ani pojęcia kogeneracji, ani wysokosprawnej kogeneracji, tylko posłużył się pojęciem szerszym: "łączne wytwarzanie ciepła i energii elektrycznej."

Ponieważ łączne wytwarzanie nie jest zdefiniowane w przepisach krajowych można sięgnąć do definicji słownikowej. Takie podejście zaprezentowane zostało m in. w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 23 stycznia 2013 r.,

sygn. I SA/Lu 875/12, utrzymanym w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 maja 2015 r., sygn. I GSK 1548/13. Zgodnie zatem ze Słownikiem Języka Polskiego słowo "łączny" jest zdefiniowane jako "tworzący sumę czegoś, powstały z połączenia". W związku z tym należy w przypadku Wnioskodawcy uznać, iż pomimo, że część ciepła jest przetwarzana poza procesem wysokosprawnej kogeneracji, na stacjach redukcyjnych, to proces powstawania ciepła i energii elektrycznej jest łączny. Całe ciepło w parze świeżej powstaje na wspólnych urządzeniach (kotły), a uzyskane ciepło w postaci par technologicznych jest kierowane do wspólnych kolektorów i częściowo poddawane dalszej obróbce (regulacja temperatury) i dopiero wyprowadzane do odbiorców. Istotna jest również współpraca turbin i stacji redukcyjnych w procesie wytwarzania ciepła poprzez odpowiednie nastawy układów regulacyjnych. Elektrociepłownia zawsze produkuje ciepło i energię elektryczną.

Łączny proces produkcji ciepła i energii elektrycznej stosowany w Spółce prowadzi do znacznych oszczędności paliwa, zmniejsza emisję zanieczyszczeń do atmosfery i ogranicza koszt eksploatacyjne. Jest znacznie bardziej efektywny energetycznie niż rozłączna produkcja ciepła i energii elektrycznej. W przypadku Spółki, do produkcji rozłącznej byłyby potrzebne kolejne urządzenia wytwórcze (kotły o parametrach par technologicznych), których Spółka nie posiada.

Wnioskodawca wskazuje, że zwolnienie od akcyzy dotyczące łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej ma swoje odzwierciedlanie i uzasadnienie w prawie unijnym a także w krajowej i unijnej polityce energetycznej. Jak stanowi bowiem Artykuł 15 ust. 1 lit. c Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych państwa członkowskie mogą przyznawać, pod kontrolą fiskalną, całkowite lub częściowe zwolnienia lub obniżki w zakresie poziomu opodatkowania wobec m.in. produktów energetycznych i energii elektrycznej wykorzystywanych do łącznego wytwarzania ciepła i mocy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 43, z późn. zm.; dalej jako: "ustawa") - ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy - art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy.

I tak w załączniku nr 1 do ustawy umieszczono w pozycji:

Z objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym wynika, iż oznaczenie "ex" - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych - jak wynika z cyt. powyżej

poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy - pozwala je zaliczyć do wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 ustawy.

Stosownie do art. 10 ust. 1a ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych - art. 10 ust. 1b ustawy.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

Zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

Natomiast w myśl art. 31a ust. 4 ustawy, podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

- niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako finalny nabywca węglowy, nabywa wyroby węglowe o symbolu CN ex 2701 do celów opałowych w procesie łącznej produkcji energii elektrycznej i ciepła w Elektrociepłowni Spółki. Elektrociepłownia wyposażona jest w 5 kotłów parowych OP-215 o wydajności 215 t/h pary, o parametrach nominalnych 9,6 MPa, 540°C, w układzie kolektorowym oraz 4 turbozespoły upustowo-kondensacyjne (TG1 i TG2) i upustowo-przeciwprężne (TG3 i TG4).

Wnioskodawca wytwarza łącznie, w ramach całościowego procesu, ciepło i energię elektryczną. Wykorzystywane w tym celu urządzenia służą do tego, aby w jednym całościowym cyklu następowała produkcja pary wodnej, wykorzystywanej z kolei do wytworzenia energii elektrycznej i ciepła. Zgodnie z opisem stanu faktycznego, proces wytwarzania jest łączny, nie jest wydzielony układ kotłów pracujących tylko na stacje redukcyjne (para kierowana na stacje redukcyjne i turbiny jest wytwarzana w jednym procesie, równocześnie), nie są również wydzielone na zewnątrz strumienie ciepła technologicznego, produkowanego tylko na stacjach redukcyjnych. Według oświadczenia, Spółka nie posiada urządzeń przeznaczonych tylko do produkcji ciepła w postaci kotłów wodnych lub kotłów parowych na parametry par technologicznych. Wnioskodawca wykorzystuje produkowaną w Elektrociepłowni energię elektryczną na potrzeby własne oraz ciepło na potrzeby własne i sprzedaż do miasta i spółek zlokalizowanych w pobliżu lub na terenie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest posiadaczem koncesji WCC (wytwarzanie ciepła), WEE (wytwarzanie energii elektrycznej), p.c.c. (przesyłanie ciepła), PEE (przesyłanie energii elektrycznej) oraz OEE (na obrót energią elektryczną), wydanych na mocy przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 220, z późn. zm.).

Stosownie do powyższego, w ocenie organu, Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym, wytwarzając łącznie ciepło i energię elektryczną, w myśl art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy, wypełnia przesłankę do zwolnienia od akcyzy czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych. Z tego uprawnienia do zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych Wnioskodawca, jako finalny nabywca węglowy, może korzystać wypełniając wymogi określone w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. Marii Skłodowskiej-Curie 40, 20-029 Lublin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.