0111-KDIB3-3.4013.42.2019.2.WR

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 lutego 2019 r. (data wpływu - 19 luty 2019 r.), uzupełnionego pismem z 26 marca 2019 r. (data wpływu - 28 marca 2019 r), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie umieszczania podatkowych znaków akcyzy na wyrobach spirytusowych jest prawidłowe.

W dniu 19 lutego 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie umieszczania podatkowych znaków akcyzy.

Powyższy wniosek został uzupełniony pismem Wnioskodawcy z 26 marca 2019 r. (data wpływu - 28 marca 2019 r.), które stanowiło odpowiedź na wezwanie Organu z 18 marca 2019 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.42.2019.1.WR.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zwróciła się o wydanie interpretacji, w zakresie naklejania znaków akcyzy na wyroby spirytusowe.

W nawiązaniu do wprowadzenia nowych znaków akcyzy na wyroby spirytusowe od 1 stycznia 2019 r. i daty obowiązywania poprzednich znaków akcyzy do 31 grudnia 2019 r., Spółka chciałaby na części wyrobów znajdujących się w składzie podatkowym w procedurze zawieszonego poboru akcyzy, nakleić nowe banderole podatkowe obowiązujące od 1 stycznia 2019 r., bezpośrednio na stare, celem wprowadzenia ich do obrotu.

Wnioskodawca oświadczył, że ma pełną świadomość, że powyższa operacja obciąża go dodatkowymi kosztami związanymi z zaliczką na podatek akcyzowy oraz zakupem nowych banderol, jednak Spółce zależy, aby wyjść naprzeciw potrzebom odbiorców, mając na uwadze zróżnicowany czas obrotu wyrobami Wnioskodawcy, który w przypadku znaków akcyzy nałożonych przed 1 stycznia 2019 r., upłynie 31 grudnia 2019.

Podobną operację Spółka realizowała w roku (...), w oparciu o decyzję uzyskaną od Naczelnika Urzędu Celnego w (...), którą dołączyła do wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sprecyzowane w piśmie z 26 marca 2019 r.):

Czy na gruncie regulacji akcyzowych Spółka może oznaczyć podatkowymi znakami akcyzy według wzoru określonego w rozporządzeniu zmieniającym znajdujące się w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy napoje alkoholowe, które zostały już oznaczone podatkowymi znakami akcyzy według wzoru obowiązującego do 31 grudnia 2018 r., bez zdejmowania ich z napojów alkoholowych?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sprecyzowanym w piśmie z 26 marca 2019 r), Spółka może oznaczyć nowymi podatkowymi znakami akcyzy znajdujące się w składzie podatkowym napoje alkoholowe bez obowiązku zdejmowania z tych napojów alkoholowych starych podatkowych znaków akcyzowych określonych zmienionym rozporządzeniem, aktualnych do 31 grudnia 2018 r. Aktualna ustawa akcyzowa oraz rozporządzenia wykonawcze wydane do tej ustawy nie przewidują bowiem regulacji, które nie dopuszczałyby takiej możliwości.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki:

(i)

(...) (dalej: Spółka) zajmuje się produkcją napojów alkoholowych na dużą skalę. Spółka posiada w chwili obecnej zapasy napojów oznaczonych podatkowymi znakami akcyzy według wzoru obowiązującego na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2015 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2283 z późn. zm., dalej: rozporządzenie). Wyroby te znajdują się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Z dniem 1 stycznia 2019 r. na mocy rozporządzenia zmieniającego wprowadzone zostały nowe wzory znaków akcyzy. Na podstawie art. 134 ust. 2 ustawy akcyzowej znaki starego wzoru zachowują ważność przez okres 12 miesięcy od dnia wprowadzenia nowego wzoru, tj. od 1 stycznia 2019 r.

Z uwagi na specyfikę rynku napojów alkoholowych produkowanych przez Spółkę, a szczególnie długi okres pozostawania w obrocie handlowym do momentu sprzedaży wyrobów końcowemu odbiorcy, istnieje prawdopodobieństwo, że wyroby oznaczone znakami starego wzoru nie zostaną zbyte w obrocie detalicznym do czasu utraty ich ważności. Dlatego Spółka zamierza nałożyć na napoje alkoholowe - znajdujące się w procedurze zawieszenia poboru - nowe podatkowe znaki akcyzy.

Jak Spółka wskazywała we wniosku o interpretację indywidualną dopuszczalność takiego działania potwierdził jej Naczelnik Urzędu Celnego w (...) pismem z dnia (...) sygn. (...). Biorąc pod uwagę, że w analizowanym zakresie regulacje akcyzowe dotyczące oznaczania wyrobów podatkowymi znakami akcyzy nie uległy zmianie, Spółka uważa że przedstawione przez Naczelnika stanowisko jest dalej aktualne.

(ii)

Zgodnie z art. 117 ustawy akcyzowej, wyroby podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nie mogą zostać dopuszczone do konsumpcji na terytorium kraju bez uprzedniego prawidłowego oznaczenia.

Natomiast w myśl art. 120 ust. 2 ustawy akcyzowej, prawidłowe oznaczenie polega na nałożeniu znaku na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego lub bezpośrednio na wyrób akcyzowy w taki sposób, aby zdjęcie znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie, chyba że znak akcyzy jest nanoszony bezpośrednio na wyrób akcyzowy w sposób trwały.

Szczegółowy sposób oznaczania reguluje § 13 ust. 2 rozporządzenia, który mówi wyłącznie o znakach "ważnych i nieuszkodzonych". Ponowne nałożenie podatkowych znaków akcyzy według nowego wzoru na napoje alkoholowe już oznaczone nie będzie oznaczeniem nieprawidłowym, ani oznaczeniem nieodpowiednimi lub uszkodzonymi znakami

(iii)

Przepisy prawa wymagają, aby na każdym etapie obrotu, dany napój alkoholowy był prawidłowo oznaczony ważnym znakiem akcyzy. Skoro przepisy prawa nakazują podatnikowi dopełnić określonych aktów staranności (tj. oznaczyć wyroby podatkowymi znakami akcyzy według obowiązującego na dany moment wzoru), to tym bardziej dozwolone jest wykazanie staranności większej niż tego wymaga ustawodawca i ponowne oznaczenie wyrobów.

Ani ustawa akcyzowa, ani rozporządzenia wykonawcze nie ograniczają możliwości nałożenia na wyrób akcyzowy więcej niż jednego podatkowego znaku akcyzy. Działanie takie nie jest w żaden sposób zakazane.

Powyższe stanowisko potwierdza nie tylko decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w (...) z (...) roku, ale także późniejsze interpretacje indywidualne. W interpretacji z dnia 14 grudnia 2015 r. nr IPPP3/4513-100/15-2/MC, potwierdzonej w tym zakresie interpretacją zmieniającą Ministra Finansów dnia 28 kwietnia 2016 r. nr PA4.8011.1.2016, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie stwierdza, że: "Prawodawca dopuszcza więc generalną możliwość oznaczania wyrobów (tytoniowych) nowymi znakami akcyzy także w przypadku, gdy uprzednio na te same wyroby nałożone zostały banderole według wzoru obowiązującego poprzednio"

Spółka stoi na stanowisku, że gdyby ustawodawca chciał zabronić wielokrotnego oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy, lub ograniczyć sytuacje kiedy podatkowe znaki akcyzy mogą zostać ponownie nałożone na wyroby akcyzy, to określiłby to wprost w odpowiednim przepisie prawa. Przykładowo, takie ograniczenia zostały wprowadzone w odniesieniu do zdjęcia podatkowych znaków akcyzy. Zgodnie z art. 123 ust. 1 i 2 ustawy akcyzowej zdjęcie znaków akcyzy już nałożonych na wyroby może nastąpić tylko za zgodą właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Tym samym, w ocenie Spółki, nałożenie podatkowych znaków akcyzy na już oznaczone nimi wyroby nie jest obarczone jakąkolwiek przesłanką nieprawidłowości przewidzianą w przepisach akcyzowych. Jest więc działaniem dopuszczalnym i nie wyklucza dokonywania obrotu ww. wyrobami, jako oznaczonymi nowymi, aktualnymi znakami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1114 z późn. zm., zwana dalej "ustawą o podatku akcyzowym") ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie (art. 92 ustawy o podatku akcyzowym).

Do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

Natomiast produkcją alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew (art. 93 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym).

Stosownie do art. 114 ustawy o podatku akcyzowym obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy.

W pozycji 6 załącznika nr 3 do ustawy o podatku akcyzowym zostały wskazane wyroby o kodzie Nomenklatury Scalonej CN 2208 - alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe.

W myśl art. 2 pkt 17 lit. a ustawy o podatku akcyzowym znaki akcyzy to znaki, określone przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, służące do oznaczania wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania, obejmujące podatkowe znaki akcyzy, które są potwierdzeniem wpłaty kwoty stanowiącej wartość podatkowych znaków akcyzy.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a, ciąży na zarejestrowanym, zgodnie z art. 16, podmiocie będącym:

W myśl art. 117 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w przypadkach, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 oraz w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5, odpowiednio przed dokonaniem ich sprzedaży lub przekazaniem do magazynu wyrobów gotowych.

Wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nie mogą być przedmiotem sprzedaży na terytorium kraju bez ich uprzedniego prawidłowego oznaczenia odpowiednimi znakami akcyzy. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio (art. 117 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym).

Stosownie do art. 120 ust. ustawy o podatku akcyzowym znak akcyzy jest nanoszony na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego lub bezpośrednio na wyrób akcyzowy w taki sposób, aby zdjęcie znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie, chyba że znak akcyzy jest nanoszony bezpośrednio na wyrób akcyzowy w sposób trwały.

W przypadku wprowadzenia nowego wzoru znaku akcyzy podmioty posiadające dotychczasowe znaki są obowiązane, w terminie 30 dni od dnia wprowadzenia tego wzoru, zwrócić niewykorzystane znaki podmiotowi, który je wydał (art. 134 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym).

Dotychczasowe znaki akcyzy naniesione na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe przed wprowadzeniem nowego wzoru znaku akcyzy zachowują ważność przez okres 12 miesięcy, licząc od dnia wprowadzenia nowego wzoru (art. 134 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w związku z wprowadzeniem nowych znaków akcyzy na wyroby spirytusowe od 1 stycznia 2019 r. i daty obowiązywania poprzednich znaków akcyzy do 31 grudnia 2019 r. Wnioskodawca chciałby na części wyrobów akcyzowych znajdujących się w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, umieścić nowe banderole podatkowe obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. na napoje alkoholowe oznaczone nieobowiązującymi znakami akcyzy, których ważność jest do 31 grudnia 2019 r., celem wprowadzenia tych wyrobów do obrotu.

Wnioskodawca deklaruje, że ma pełną świadomość, że powyższa operacja obciąża go dodatkowymi kosztami związanymi z zaliczką na podatek akcyzowy oraz zakupem nowych banderol. Założenie banderol według nowego wzoru jest dla Wnioskodawcy istotne z uwagi na zróżnicowany czas obrotu wyrobami Wnioskodawcy.

Analizując przepisy regulujące podatek akcyzowy, na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że ustawodawca w żadnym przepisie nie wskazał jaki jest właściwy sposób oznaczania znakami akcyzy wyrobów znajdujących się w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, gdy obowiązuje nowy wzór banderol, a wyroby akcyzowe, które są oznaczone nieobowiązującymi, ale wciąż ważnymi znakami akcyzy (banderolami), będą przedmiotem obrotu. Tym samym w żadnym z przepisów nie został zawarty zakaz oznaczania podatkowymi znakami akcyzy w postaci banderol według nowego wzoru, produktów, które znajdując się w składzie podatkowym są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy i zostały już oznaczone ważnymi do 31 grudnia 2019 r. banderolami według wzoru, który przestał obowiązywać od 1 stycznia 2019 r. Oznacza to, że oznaczenie wyrobów akcyzowych, objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeszcze przed opuszczeniem przez te wyroby składu podatkowego, banderolami według wzoru obowiązującego od 1 stycznia 2019 r., poprzez umieszczenie ich bezpośrednio na opakowaniach jednostkowych, na których zostały już nałożone banderole, które zachowują ważność do 31 grudnia 2019 r. jest dopuszczalne. Należy przy tym pamiętać aby nowy znak akcyzy został nałożony zgodnie z wymaganiami określonymi w art. 120 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzeniu Ministra Finansów z 23 grudnia 2015 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 428 z późn. zm.).

Na poparcie powyższych uwag dodać należy, że zdjęcie naniesionych znaków akcyzy napotyka ograniczenia zawarte w art. 123 ustawy o podatku akcyzowym oraz w przepisach wydanych na podstawie delegacji zawartej w tym artykule. Tym samym ustawodawca ograniczył możliwość zdjęcia znaków akcyzy, również w przypadku nanoszenia znaków akcyzy według nowego wzoru, do określonych, w tych przepisach, przypadków.

Reasumując wskazać należy, że naniesienie znaków akcyzy według wzoru obowiązującego od 1 stycznia 2019 r. bezpośrednio na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych znajdujących się w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy oznaczonych nieobowiązującymi już, ale ważnymi do 31 grudnia 2019 r. znakami akcyzy, jest dopuszczalne. Naniesienie znaków akcyzy na wyroby Wnioskodawcy, które objęte są procedurą zawieszenia poboru akcyzy, powinno nastąpić przed opuszczeniem przez te wyroby składu podatkowego. Powyższe uzasadnia również fakt, że zdjęcie znaków akcyzy według nieobowiązującego wzoru, ale wciąż zachowujących ważność napotyka ograniczenia zawarte w art. 123 ustawy o podatku akcyzowym i przepisach wykonawczych wydanych na podstawie tego artykułu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnych indywidualnych sprawach, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.