0111-KDIB3-3.4013.326.2021.1.MK - Wystawianie e-DD dla wielu dostaw wyrobów węglowych objętych zwolnieniem z akcyzy

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący możliwości wystawienia jednego e-DD dla wielu dostaw wyrobów węglowych objętych zwolnieniem z opodatkowania akcyzą. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(...) (dalej: Spółka, Wnioskodawca) (...) Spółka specjalizuje się w dostawach węgla na polskim rynku energii, jak również świadczy usługi związane z logistyką dostaw. Klientami Spółki są zakłady energetyczne, ciepłownicze, odbiorcy przemysłowi oraz firmy pośredniczące w handlu węglem. Wśród klientów Spółki są (...).

(...) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz Pośredniczącym Podmiotem Węglowym.

Spółka dokonuje sprzedaży wyrobów węglowych do różnego rodzaju podmiotów: Pośredniczących Podmiotów Węglowych, Finalnych Nabywców Węglowych korzystających ze zwolnienia od podatku akcyzowego oraz Finalnych Nabywców Węglowych, do których sprzedaż wyrobów węglowych jest opodatkowana podatkiem akcyzowym.

Spółka przy sprzedaży wyrobów węglowych stosuje różne warunki sprzedaży, w zależności od umów zawartych z klientami, w szczególności w zakresie miejsca przejścia własności wyrobów węglowych na nabywcę.

Spółka w swojej działalności wystawia faktury VAT za sprzedaż wyrobów węglowych na swoich kontrahentów, które mogą obejmować zarówno dostawy wyrobów węglowych realizowane w ramach jednego dnia jak i faktury zbiorcze, dokumentujące dostawy za dany okres w trakcie miesiąca (np. faktury tygodniowe, miesięczne). Należy przy tym zaznaczyć, że w ramach jednego dnia na rzecz jednego kontrahenta może zostać zrealizowana jedna dostawa, jak również kilka dostaw. Faktury za pojedyncze dostawy obejmują zazwyczaj dostawy wyrobów węglowych transportem kolejowym lub statkiem.

Spółka w umowach z kontrahentami zazwyczaj zawiera planowane harmonogramy dostaw, w których Spółka zobowiązuje się do dostarczenia wyrobów węglowych w określonej ilości i/lub jakości w określonym czasie (np. w ciągu tygodnia, miesiąca). Harmonogramy te w zależności od możliwości dokonania dostaw, możliwości odbioru wyrobów przez klienta lub z innych przyczyn ulegają często zmianom. Nie zmienia to jednak faktu, że Spółka zobowiązana jest do dostarczenia określonej ilości węgla danym klientom. Dostawy te często realizowane są transportem samochodowym, który może odbywać się wieloma samochodami (po kilka samochodów dziennie przez uzgodniony w harmonogramie okres).

Przed rozpoczęciem stosowania e-DD na sprzedaż wyrobów węglowych zwolnionych (od 1 lutego 2022) Spółka chciałaby uzyskać odpowiedź na pytanie zawarte w niniejszym wniosku.

Pytanie

Czy dopuszczalne jest wystawienie jednego e-DD do wielu dostaw objętych jedną fakturą VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Spółki dopuszczalne jest wystawienie jednego e-DD do wielu dostaw objętych jedną fakturą VAT.

Zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 722 i 1747; dalej: ustawa):

3. Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy, oraz:

- wystawienie faktury dokumentującej tę sprzedaż albo

- sporządzenie listy finalnych nabywców węglowych uprawnionych do odbioru deputatu węglowego,

- sporządzenie, po dostarczeniu finalnemu nabywcy węglowemu wyrobów węglowych, projektu e-DD na podstawie faktury dokumentującej tę sprzedaż, przesłanie tego

projektu e-DD do Systemu w terminach określonych odpowiednio w art. 46na ust. 3, 4 lub 6 i uzyskanie z Systemu e-DD z nadanym numerem referencyjnym,

sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie, zgodnie z art. 46na ust. 8, oraz dokonanie czynności wymaganych do

zakończenia monitorowania sprzedaży wyrobów węglowych z użyciem Systemu w terminie, o którym mowa w art. 46ba,

- złożenie oświadczenia przez finalnego nabywcę węglowego, że odebrane przez niego wyroby węglowe zostaną zużyte do celów uprawniających do zwolnienia w ilości

wskazanej na fakturze wystawionej przez pośredniczący podmiot węglowy.

Jak wynika z powołanego przepisu, e-DD należy sporządzić na podstawie faktury dokumentującej sprzedaż. Ustawa o podatku akcyzowym nie ogranicza przy tym ilości dostaw, którymi faktura może być objęta.

Na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług dopuszczalne jest, aby fakturę za dostawę towarów wystawiana była za wiele dostaw towarów w obrębie jednego miesiąca (faktura zbiorcza). Faktura taka powinna zostać wystawiona w terminie określonym w art. 106i ustawy VAT i zawierać wszelkie elementy wymagane przez ustawę.

Zdaniem Spółki, skoro ustawodawca w ustawie o podatku akcyzowym odnosi się do sporządzenia e-DD na podstawie faktury, to dopuszczalne jest, aby wiele dostaw objętych jedną fakturą zbiorczą mogło być objęte jednym elektronicznym dokumentem dostawy. Ustawodawca wprost wskazał powiązanie, pomiędzy e-DD oraz fakturą dokumentującą sprzedaż, nie nałożył przy tym żadnych ograniczeń w zakresie sposobu wystawienia tej faktury oraz wystawienia e-DD.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że przez sprzedaż nie należy zawsze rozumieć jednostkowej dostawy towarów w danym dniu. Spółka, zobowiązana jest do dostarczenia kontrahentom określonej ilości węgla w określonym okresie czasu. Zdaniem Spółki pojęcie sprzedaży, do którego odnosi się art. 31a ust. 3 lit. b ustawy akcyzowej należy rozumieć szerzej, niż pojedynczą dostawę wyrobów węglowych w danym dniu. W rzeczywistości bowiem wiele dostaw odnosi się do jednego stosunku zobowiązaniowego Spółki i tworzy jedną transakcję sprzedaży. Mnogość dostaw w danym okresie czasu wynika wyłącznie z warunków technicznych na dokonanie transportu, przede wszystkim takich jak np. brak możliwości dostarczenia odpowiedniego wolumenu wyrobów węglowych transportem kolejowym, ze względu na brak odpowiedniej infrastruktury.

W zakresie swojej działalności Spółka otrzymała interpretację indywidualną IBPP2/443-232A/07/EJ z dnia 28 stycznia 2008 r., w której potwierdzone zostało, że sprzedaż wyrobów węglowych przez Spółkę może być uznana za tak zwaną sprzedaż ciągłą.

Spółka zwraca także uwagę, że dostawy wyrobów węglowych transportem samochodowym są częste. Powszechne jest, że w ciągu dnia do kontrahenta wyjeżdża kilka lub nawet kilkanaście samochodów. Brak możliwości wystawienia jednego e-DD do takiej ilości dostaw oznaczać będzie konieczność wystawienia kilkuset dodatkowych e-DD w miesiącu, podczas gdy zdaniem Spółki taka interpretacja nie wynika z przepisów ustawy.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż ustawodawca nie zdecydował się w zakresie wyrobów węglowych na powielenie przepisów dotyczących wystawienia e-DD stosowanych przy sprzedaży wyrobów zwolnionych ze względu na przeznaczenie, o których mowa w art. 32 ustawy o podatku akcyzowym. Zdaniem Spółki intencją ustawodawcy było znaczne ułatwienie monitorowania sprzedaży wyrobów węglowych, ze względu na jego specyfikę - między innymi częste zmiany tonażu ze względu na właściwości fizykochemiczne węgla oraz duży tonaż przy sprzedaży tego wyrobu. Fakt, że e-DD w przypadku wyrobów węglowych wystawia się już po dokonaniu dostaw, nie zaś przed ich dokonaniem oraz fakt ścisłego powiązania e-DD z fakturą w art. 31a ust. 3 lit. b ustawy, wskazują że ustawodawca przewidział możliwość wystawienia jednego e-DD do wielu dostaw objętych jedną fakturą VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 143 z późn. zm.) zwanej dalej "ustawą":

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy:

Przez wyroby węglowe rozumie się wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy.

Pod poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy pod kodem CN ex 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych pozwala zatem zaliczyć wyroby węglowe do wyrobów akcyzowych.

Sprzedająca podejmowała następujące działania w odniesieniu do nieruchomości:

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 18, 18b lit. b, 21, 22 lit. a, 23a, 23c, 26 lit. c, 31 lit. d, 32 lit. c ustawy użyte w ustawie określenia oznaczają:

- faktura - fakturę w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług zawierającą dane nabywcy i jego adres oraz dane dotyczące ilości (liczby) i miary nabywanych wyrobów

akcyzowych lub samochodów osobowych;

- e-DD - elektroniczny dokument, na podstawie którego monitoruje się na terytorium kraju sprzedaż wyrobów węglowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich

przeznaczenie finalnemu nabywcy węglowemu przez pośredniczący podmiot węglowy, który w poprzednim roku kalendarzowym sprzedał powyżej 30 mln kg wyrobów

węglowych;

- sprzedaż - czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot;

- podmiot zużywający - podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte

zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,

- pośredniczący podmiot węglowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:

- który dokonał zgłoszenia rejestracyjnego zgodnie z art. 16;

- finalny nabywca węglowy - podmiot, który:

- niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym;

- System - krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi monitorowania sprzedaży wyrobów węglowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich

przeznaczenie, w szczególności do przesyłania e-DD;

- podmiot wysyłający - pośredniczący podmiot węglowy, który w poprzednim roku kalendarzowym sprzedał powyżej 30 mln kg wyrobów węglowych i który sprzedaje finalnemu

nabywcy węglowemu wyroby węglowe, o których mowa w art. 31a

ust. 1, jeżeli sprzedaż jest monitorowana z użyciem Systemu, przy czym za podmiot wysyłający uznaje się pośredniczący podmiot węglowy również w przypadku, gdy wyroby

takie są do niego zwracane przez finalnego nabywcę węglowego;

- podmiot odbierający - finalny nabywca węglowy, który wyroby węglowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie nabywa od pośredniczącego podmiotu

węglowego, który w poprzednim roku kalendarzowym sprzedał powyżej 30 mln kg wyrobów węglowych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez

finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,

celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;

Stosownie do art. 9a ust. 2 ustawy, za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Artykuł 9a ust. 4 ustawy:

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak stanowi art. 10 ust. 1a ustawy:

Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi,

a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Na podstawie art. 10 ust. 1b ustawy:

Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5 ustawy.

W myśl art. 21a ustawy:

W przypadku wyrobów węglowych podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,

2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego - za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia przypadającego w drugim miesiącu od miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 78 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

Zgodnie z art. 31a ust. 3 pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.):

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy:

Jak stanowi art. 31a ust. 3e ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1 lit. a oraz lit. b tiret drugie, może być zastąpione oświadczeniem złożonym w okresowej umowie lub umowie ramowej zawartej między pośredniczącym podmiotem węglowym będącym sprzedawcą a finalnym nabywcą węglowym, które wywiera skutek jedynie w stosunku do nabywanych wyrobów węglowych w ilości wynikającej z tych umów, pod warunkiem potwierdzenia każdej sprzedaży tych wyrobów fakturą.

Na podstawie art. 31a ust. 3i ustawy:

Odbiór przez finalnego nabywcę węglowego faktury dokumentującej sprzedaż, będącej podstawą do sporządzenia projektu e-DD, o którym mowa w ust. 3 pkt 1 lit. b tiret pierwsze, w przypadku gdy sprzedaż nie jest realizowana w ramach wykonania umów, o których mowa w ust. 3e, stanowi realizację warunku, o którym mowa w ust. 3 pkt 1 lit. b tiret drugie.

Artykuł 46ba ustawy:

Podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. d, dokonuje czynności wymaganych do zakończenia monitorowania sprzedaży wyrobów węglowych

z użyciem Systemu, o których mowa w art. 46na ust. 8, w terminie 47 dni od dnia dokonania sprzedaży tych wyrobów.

Artykuł 46na ust. 3 ustawy:

W przypadku sprzedaży objętych zwolnieniem od akcyzy wyrobów węglowych, o których mowa w art. 31a ust. 1, podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1

pkt 31 lit. d, sporządza projekt e-DD na podstawie faktury dokumentującej tę sprzedaż i przesyła go do Systemu niezwłocznie, nie później jednak niż do 16. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym sprzedał objęte zwolnieniem od akcyzy wyroby węglowe finalnemu nabywcy węglowemu.

Artykuł 46na ust. 8 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 1-7, nie sporządza się w Systemie raportu odbioru, a odpowiednio przemieszczenie albo monitorowanie sprzedaży wyrobów węglowych z użyciem Systemu uznaje się za zakończone z chwilą uzyskania z Systemu przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b lub d, e-DD

z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie. Przepisu art. 46g nie stosuje się.

Jak stanowi art. 138i ust. 1 pkt 1 ustawy:

Ewidencję wyrobów węglowych prowadzi pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu.

W myśl art. 138i ust. 2 ustawy:

Ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w ust. 1

pkt 1, powinna zawierać następujące dane:

ust. 2 ustawy).

Artykuł 138i ust. 3 ustawy stanowi:

Ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać dane dotyczące wyrobów węglowych:

1) użytych w ramach zwolnień, o których mowa w art. 31a ust. 1, lub

2) użytych do celów nieobjętych zwolnieniem - w podziale na miesiące, w kilogramach, według nazwy oraz pozycji CN.

Jak stanowi § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków z dnia 11 czerwca 2021 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 1150):

Ewidencje, o których mowa w art. 138a ust. 1, art. 138b, art. 138c i art. 138e-138I ustawy, i dokumentacje, o których mowa w art. 138d ust. 1 i art. 138o ustawy, zwane w niniejszym rozdziale łącznie "dokumentacją", są prowadzone w sposób ciągły, odpowiednio dla prowadzonej działalności, a także poszczególnych rodzajów wyrobów akcyzowych oraz podlegających wpisaniu czynności lub stanów faktycznych związanych z wyrobami akcyzowymi, znakami akcyzy lub dokumentami handlowymi towarzyszącymi przemieszczaniu wyrobów akcyzowych.

W myśl natomiast § 2 ust. 3 ww. rozporządzenia:

Wpisów do dokumentacji dokonuje się w porządku chronologicznym, niezwłocznie po zakończeniu czynności lub zaistnieniu stanu faktycznego podlegających wpisaniu, nie później jednak niż następnego dnia roboczego.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 10 grudnia 2020 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 72):

1. Do sprzedaży zwolnionych od akcyzy wyrobów węglowych, o których mowa w art. 31a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, dokonanych przez pośredniczący podmiot węglowy, który w poprzednim roku kalendarzowym sprzedał powyżej 30 mln kg wyrobów węglowych finalnym nabywcom węglowym, rozpoczętych

i niezakończonych do dnia 31 stycznia 2021 r., stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

2. Od dnia 1 lutego 2021 r. do dnia 31 stycznia 2022 r. do monitorowania sprzedaży, o których mowa w ust. 1, mogą być stosowane przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

W myśl natomiast § 5 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie danych umieszczanych w Systemie oraz trybu postępowania w przypadku przemieszczania wyrobów akcyzowych przy użyciu Systemu z dnia 27 stycznia 2022 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 221):

W przypadku monitorowania sprzedaży wyrobów węglowych na podstawie e-DD poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy z użyciem Systemu w e-DD powinny być zawarte:

Na wstępie Organ zaznacza, że co do zasady w toku postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej jest związany z indywidualnym opisem sprawy przedstawionym przez zainteresowanego, treścią sformułowanego we wniosku pytania (pytań) oraz obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, w tym zasadami i regułami interpretacyjnymi, do których należy m.in. zasada autonomii prawa podatkowego.

Dokonując analizy zacytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku akcyzowym (co do zasady autonomicznych względem uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług), należy zaznaczyć, że w analizowanej sprawie czynnością podlegającą zwolnieniu jest sprzedaż wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, tj. czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot. Co więcej, podmiotem korzystającym ze zwolnienia jest pośredniczący podmiot węglowy dokonujący właśnie sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu i to na pośredniczącym podmiocie węglowym ciążą w głównej mierze obowiązki związane z wypełnieniem warunków do realizacji zwolnienia (wprowadzone nowelizacją ustawy obowiązującą od 1 lutego 2021 r., Dz. U. z 2021 r. poz. 72) oraz inne obowiązki towarzyszące takiej działalności.

W ww. ustawie nowelizacyjnej, prawodawca ustanowił nowe zasady dotyczące obrotu wyrobami węglowymi z zastosowaniem zwolnień. Nowe zasady dotyczą zasadniczo warunków uprawniających do zastosowania zwolnień, niemniej łączą się one z innymi obowiązkami towarzyszącymi obrotowi wyrobami węglowymi, które spoczywają na podmiotach uczestniczących w obrocie tymi wyrobami i w istocie łącznie umożliwiają realizację zwolnienia od akcyzy.

Wolą ustawodawcy, wynikającą z nowelizacji obowiązującej od 1 lutego 2021 r. oraz nowelizacji obowiązującej od 1 stycznia 2022 r. (ustawa z dnia 9 grudnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. z 2021 r. poz. 2427), warunki stosowania tych zwolnień zostały podzielone na trzy grupy odnoszące się do wolumenu sprzedaży wyrobów węglowych przez pośredniczące podmioty węglowe oraz do sytuacji transakcji sprzedaży realizowanej w postaci wydań deputatu węglowego.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, tj. w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu (będącego równocześnie podmiotem zużywającym i podmiotem odbierającym w rozumieniu ustawy) przez pośredniczący podmiot węglowy, który w poprzednim roku kalendarzowym sprzedał powyżej 30 mln kg wyrobów węglowych (będącego podmiotem wysyłającym w rozumieniu ustawy) - co do zasady warunkiem zwolnienia z akcyzy jest spełnienie wymagań o których mowa w art. 31a ust. 3 pkt 1 lit. b ustawy, które dotyczą:

- sporządzenia, po dostarczeniu finalnemu nabywcy węglowemu wyrobów węglowych, projektu e-DD na podstawie faktury dokumentującej tę sprzedaż, przesłanie tego

projektu e-DD do Systemu w terminie określonym w art. 46na ust. 3 i uzyskanie z Systemu e-DD z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem

kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie, zgodnie z art. 46na ust. 8, oraz dokonanie czynności wymaganych do zakończenia monitorowania

sprzedaży wyrobów węglowych z użyciem Systemu w terminie, o którym mowa w art. 46ba, oraz

- złożenia oświadczenia przez finalnego nabywcę węglowego, że odebrane przez niego wyroby węglowe zostaną zużyte do celów uprawniających do zwolnienia w ilości

wskazanej na fakturze wystawionej przez pośredniczący podmiot węglowy.

Wypełnienie pierwszego z ww. warunków polega na niezwłocznym sporządzeniu i przesłaniu projektu e-DD do Systemu przez pośredniczący podmiot węglowy, nie później jednak niż do 16. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym sprzedał objęte zwolnieniem od akcyzy wyroby węglowe finalnemu nabywcy węglowemu, uzyskaniu z Systemu e-DD z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie. Podstawą sporządzenia projektu jest faktura dokumentująca sprzedaż wyrobów węglowych objętych zwolnieniem. Z uwagi na specyfikę monitorowania sprzedaży wyrobów węglowych z wykorzystaniem Systemu, nie sporządza się raportu odbioru, a przemieszczenie uznaje się za zakończone z chwilą uzyskania z Systemu e-DD z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie.

Drugi z kolei z ww. warunków dotyczy złożenia oświadczenia przez finalnego nabywcę węglowego, że odebrane przez niego wyroby węglowe zostaną zużyte do celów uprawniających do zwolnienia w ilości wskazanej na fakturze wystawionej przez pośredniczący podmiot węglowy. Przy czym, wypełnienie tego warunku nie jest przedmiotem wniosku.

Wskazania dalej wymaga, że obowiązująca od 1 lutego 2021 r. nowelizacja objęła monitorowaniem w Systemie EMCS PL2 - Krajowym Systemie Przemieszczania oraz Nadzoru Wyrobów Akcyzowych sprzedaż zwolnionych od akcyzy wyrobów węglowych, realizowaną przez pośredniczący podmiot węglowy, który w poprzednim roku kalendarzowym sprzedał powyżej 30 mln kg wyrobów węglowych. Przy czym, monitorowanie sprzedaży wyrobów węglowych w ramach zwolnień polega w istocie na dorejestrowaniu tej sprzedaży już po odbiorze wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego.

Oznacza to, że pośredniczący podmiot węglowy poprzez dokonanie określonych czynności w określonych terminach, obowiązany jest niezwłocznie (nie później jednak niż do 16. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym sprzedał objęte zwolnieniem od akcyzy wyroby węglowe), "odwzorować" w Systemie daną sprzedaż wyrobów węglowych objętych zwolnieniem do określonego podmiotu. Podstawą tego odwzorowania - sporządzenia projektu e-DD - jest faktura dokumentująca sprzedaż wyrobów węglowych objętych zwolnieniem, która zawiera m.in. jednoznaczną ilość wyrobów węglowych, które zostały sprzedane i dostarczone finalnemu nabywcy węglowemu w ramach zwolnienia.

Z uwagi na to, że sporządzenie projektu e-DD następuje po dostarczeniu finalnemu nabywcy węglowemu wyrobów węglowych na podstawie faktury dokumentującej tę sprzedaż, jak również, że faktura w okolicznościach określonych w art. 31a ust. 3i ustawy zastępuje oświadczenie o przeznaczeniu wyrobów węglowych, ustawodawca nadał temu dokumentowi - fakturze dokumentującej sprzedaż wyrobów węglowych objętych zwolnieniem - istotnego znaczenia.

Przede wszystkim, jak wyżej wskazano, faktura spełniająca ustawowe warunki, która dokumentuje ilość faktycznie sprzedanych - wydanych wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu w ramach zwolnienia, stanowi podstawę do sporządzenia projektu e-DD. Tylko bowiem w stosunku do tej ilości wyrobów węglowych (ilości wskazanej na fakturze) możliwe jest zastosowanie zwolnienia od akcyzy. Tym samym, faktura ta powinna wskazywać zgodną z rzeczywistością (stanem faktycznym) ilość sprzedanych wyrobów węglowych. Jednym z warunków dla zastosowania zwolnienia jest bowiem złożenie przez finalnego nabywcę węglowego oświadczenia, w którym potwierdza on odbiór wyrobów węglowych na cele uprawniające do tego zwolnienia - ściśle w tej właśnie ilości, wskazanej na fakturze. Zasadą bowiem jest, aby podstawą do wystawienia e-DD była faktura dokumentująca faktyczną transakcję między podmiotami, a sporządzenie projektu e-DD powinno dotyczyć każdej transakcji sprzedaży, tj. czynności w ramach której dojdzie do przeniesienia posiadania lub własności wyrobów węglowych na inny podmiot.

Podkreślić jednocześnie należy, że wskazane odwzorowanie (dorejestrowanie) sprzedaży wyrobów węglowych w Systemie koresponduje z pozostałymi obowiązkami towarzyszącymi obrotowi wyrobami węglowymi.

Wskazane odwzorowanie (dorejestrowanie) sprzedaży wyrobów węglowych w Systemie winno być tożsame m.in. z prowadzoną przez pośredniczący podmiot węglowy ewidencją - która zgodnie z obowiązującymi przepisami winna być prowadzona w m.in. w sposób ciągły, odpowiednio dla prowadzonej działalności, a także poszczególnych rodzajów wyrobów akcyzowych oraz podlegających wpisaniu czynności lub stanów faktycznych związanych z wyrobami akcyzowymi. Co więcej, wpisów do dokumentacji dokonuje się w porządku chronologicznym, niezwłocznie po zakończeniu czynności lub zaistnieniu stanu faktycznego podlegających wpisaniu, nie później jednak niż następnego dnia roboczego.

Sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu jest czynnością podlegającą wpisowi do ewidencji. Tym samym, sprzedaż ta (w ilości, dacie

i z uwzględnieniem danych odpowiadających faktycznej transakcji) winna zostać również wykazana w ewidencji. Moment powstania obowiązku wpisu do ewidencji jest określony

w sposób korespondujący do momentu powstania obowiązku podatkowego i podobnie jak on odnosi się do wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego. W tym zakresie przepis art. 10 ust. 1a ustanawia ogólną regułę, zgodnie z którą obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi. Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych potwierdzona jest fakturą, to na mocy art. 10 ust. 1b obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych.

Z kolei treści art. 138i ust. 2 ustawy wskazuje, że ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu, powinna zawierać m.in.: ilość każdorazowo sprzedanych wyrobów węglowych i datę ich wydania.

Co więcej, również znowelizowane reguły dotyczące obrotu wyrobami węglowymi w ramach zwolnień, referują względem konkretnego dnia w którym następuje sprzedaż. Jest to w szczególności widoczne w treści art. 46ba ustawy, który wskazuje, że podmiot wysyłający dokonuje czynności wymaganych do zakończenia monitorowania sprzedaży wyrobów węglowych z użyciem Systemu w terminie 47 dni od dnia dokonania sprzedaży tych wyrobów.

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że dzień wydania wyrobów węglowych, jest kluczowy dla wypełnienia obowiązków ciążących na pośredniczącym podmiocie węglowym, w tym także dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

Biorąc pod uwagę, że co do zasady sporządzenie projektu e-DD powinno dotyczyć każdej transakcji sprzedaży, tj. czynności w ramach której dojdzie do przeniesienia posiadania lub własności wyrobów węglowych na inny podmiot, to w ocenie Organu dopuszczalne jest wystawienie jednego e-DD dla wielu dostaw objętych jedną fakturą dokumentującą sprzedaż, przy czym dostawy te winny dotyczyć jednego dnia, tj. dnia w którym następuje ich wydanie.

Innymi słowy możliwość sporządzenia jednego e-DD dla wielu dostaw objętych jedną fakturą, ograniczona jest wyłącznie do dnia w którym następuje wydanie wyrobów węglowych.

Organ nie podziela zatem w całości stanowiska Wnioskodawcy, który w swej argumentacji pomijają całość uregulowań ustawy o podatku akcyzowym, kształtujących obrót wyrobami węglowymi, dowodzi że w ramach przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego jest możliwe sporządzanie jednego projektu e-DD dla wielu dostaw objętych jedną fakturą i realizowanych np. w okresie tygodniowym lub miesięcznym.

Na powyższa ocenę Organu nie ma wpływu zarówno wskazana we własnym stanowisku interpretacja indywidulana dotycząca innych przepisów (ustawy o podatku od towarów i usług), jak i wskazane przez Wnioskodawcę m.in. trudności techniczne dotyczące np. braku możliwości dostarczenia odpowiedniego wolumenu wyrobów węglowych transportem kolejowym, ze względu na brak odpowiedniej infrastruktury.

Zwrócić należy uwagę, że zgodnie z przyjętymi i obowiązującym zasadami, podmioty prowadzące działalność gospodarczą zobowiązane są do dostosowania swojej działalności względem obowiązujących przepisów prawa. Wyraz temu dał ustawodawca, wprowadzając okres przejściowy, w trakcie którego pośredniczącym podmiotom węglowym dano czas na dokonanie zmian i dostosowanie sposobu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wyrób węglowych, do znowelizowanych przepisów w zakresie obrotu zwolnionymi z opodatkowania wyrobami węglowymi, po zakończeniu okresu przejściowego.

Stanowisko Wnioskodawcy względem przedstawionego we wniosku pytania należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem

czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).