0111-KDIB3-3.4013.264.2023.2.AM - Akcyza od ubytków etanolu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 16 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania ubytków etanolu wpłynął 18 sierpnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

X S.A. (dalej: "Spółka") jest producentem (...). Spółka dokonuje dostaw etanolu w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 143; dalej: "Ustawa o podatku akcyzowym") m.in. na rzecz swoich kontrahentów w innych krajach Unii Europejskiej.

Zdarza się, że w trakcie dokonywania przemieszczeń (transportu) etanolu w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy powstają różnice pomiędzy ilością etanolu wynikającą z pomiaru dokonanego na moment rozpoczęcia przemieszczenia (w składzie podatkowym nadawcy, tj. Spółki) a ilością etanolu wynikającą z pomiaru dokonanego przy rozładunku wyrobów akcyzowych następującego w kraju odbiorcy (tj. w składzie podatkowym odbiorcy z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej).

Różnice te odbiorcy wykazują w raportach odbioru w systemie EMCS jako ubytki etanolu, bowiem ilość transportowanego etanolu wskazana w dokumentach e-AD przez Spółkę na moment rozpoczęcia jego przemieszczania w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy jest większa niż odnotowana przez odbiorcę po zakończeniu przemieszczenia (transportu) etanolu. W dalszej części niniejszego wniosku niniejsze różnice pomiędzy ilością etanolu wynikającą z pomiaru dokonanego na moment rozpoczęcia przemieszczenia (w składzie podatkowym nadawcy, tj. Spółki) a ilością etanolu wynikającą z pomiaru dokonanego przy rozładunku wyrobów akcyzowych następującego w kraju odbiorcy (w składzie podatkowym odbiorcy) będą określane jako "ubytki wyrobów akcyzowych" lub "ubytki etanolu".

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, przedmiotem opodatkowania akcyzą są ubytki wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 tej ustawy. Z kolei na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a ustawy o podatku akcyzowym, przez ubytki wyrobów akcyzowych rozumie się wszelkie straty wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych, piwa, wina, napojów fermentowanych, wyrobów pośrednich lub wyrobów tytoniowych.

Powyższe oznacza, że straty wyrobów akcyzowych podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym jako tzw. ubytki, o ile:

W konsekwencji, ubytki etanolu będące przedmiotem niniejszego wniosku jako dotyczące wyrobu akcyzowego wymienionego w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym i opodatkowanego stawką inną niż stawka zerowa i powstające w trakcie przemieszczania w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy podlegają opodatkowaniu akcyzą zgodnie z art. 8 ust. 3 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a tej ustawy.

Przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie ubytki wyrobów akcyzowych, w odniesieniu do których:

Ponadto, Spółka podkreśla, że przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie takie ubytki wyrobów akcyzowych, dla których nie jest możliwe ustalenie, że do ich powstania doszło jeszcze na terytorium Polski.

Pytanie

W którym państwie członkowskim Unii Europejskiej powinny zostać opodatkowane akcyzą ubytki etanolu opisane w niniejszym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, tj. w Polsce jako państwie członkowskim, w którym rozpoczęto przemieszczanie etanolu w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy (tzw. państwo wysyłki) czy w państwie członkowskim, w którym zakończono przemieszczanie etanolu w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy (tzw. państwo odbioru)?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi na stanowisku, że ubytki etanolu opisane w niniejszym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym powinny zostać opodatkowane akcyzą w państwie członkowskim, w którym zakończono przemieszczanie etanolu w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy jako w państwie, w którym zostały wykryte.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, podatnikiem akcyzy jest m.in. podmiotu u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych, również gdy nie jest właścicielem tych wyrobów akcyzowych.

Na podstawie art. 14 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, właściwość miejscową organu podatkowego w sprawach akcyzy określa się ze względu na odpowiednio miejsce wykonania czynności lub wystąpienia stanu faktycznego, podlegających opodatkowaniu akcyzą. Powyższe oznacza, że w przypadku wystąpienia ubytku wyrobu akcyzowego w ramach stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy organem właściwym miejscowo w sprawie określenia akcyzy od powstałego ubytku będzie organ, którego zakres terytorialny działania obejmuje miejsce, w którym ubytek powstał, ewentualnie został wykryty.

Zgodnie z dyspozycją art. 42 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje, między innymi, w przypadku powstania ubytków wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 - z dniem powstania ubytków wyrobów akcyzowych, a gdy nie można ustalić tego dnia - z dniem stwierdzenia przez uprawniony organ tych ubytków wyrobów akcyzowych.

Z kolei na podstawie art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, jeżeli warunki stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy zostaną naruszone na terytorium kraju, w taki sposób, że spowoduje to jej zakończenie, właściwy naczelnik urzędu celnego jest zobowiązany pobrać akcyzę obliczaną z zastosowaniem stawek akcyzy obowiązujących w dniu, w którym doszło do tego naruszenia, a jeżeli tego dnia nie można ustalić - obowiązujących w dniu, w którym stwierdzono naruszenie.

Ponadto, zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, polskie organy podatkowe są również uprawnione do poboru akcyzy w sytuacji, gdy nie można ustalić miejsca naruszenia warunków procedury zawieszenia poboru akcyzy, ale to na terenie kraju (tj. Polski) zostało stwierdzone naruszenie warunków stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zdaniem Spółki, podatek akcyzowy od ubytków etanolu będących przedmiotem niniejszego wniosku powinien zostać rozliczony (tzn. zwolniony lub opodatkowany) w państwie członkowskim, w którym zakończono przemieszczanie etanolu w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Stanowisko Spółki wynika z brzmienia stosownych przepisów Dyrektywy.

Mianowicie zgodnie z art. 6 ust. 2 Dyrektywy podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji w państwie członkowskim dopuszczenia do konsumpcji. Z kolei zgodnie z art. 6 ust. 3 lit. a Dyrektywy "dopuszczenie do konsumpcji" oznacza opuszczenie procedury zawieszenia poboru akcyzy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych, w tym opuszczenie niezgodne z przepisami.

Jednocześnie na podstawie art. 6 ust. 5 Dyrektywy za dopuszczenie do konsumpcji nie uważa się całkowitego zniszczenia ani całkowitej bądź częściowej nieodwracalnej utraty wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli zniszczenie lub utrata wynikają z nieprzewidzianych okoliczności lub działania siły wyższej lub wynikają z zezwolenia na zniszczenie wyrobów udzielonego przez właściwe organy państwa członkowskiego.

Stosownie do art. 6 ust. 7 Dyrektywy utrata częściowa wynikająca z właściwości wyrobów, która ma miejsce podczas przemieszczania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy między państwami członkowskimi, nie jest uznawana za dopuszczenie do konsumpcji, o ile wysokość straty jest niższa niż wspólny próg utraty częściowej dla tych wyrobów akcyzowych, chyba że państwo członkowskie ma uzasadniony powód, by podejrzewać, że dopuszczono się oszustwa lub nieprawidłowości. Ta część utraty częściowej, która przekracza wspólny próg utraty częściowej dla tych wyrobów akcyzowych, traktowana jest jako dopuszczenie do konsumpcji.

Zgodnie z art. 6 ust. 8 Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić własne zasady traktowania przypadków utraty częściowej w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy nieobjętych ust. 7

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 Dyrektywy w odniesieniu do dopuszczenia do konsumpcji wyrobów akcyzowych stosuje się warunki wymagalności i stawki podatku akcyzowego obowiązujące w państwie członkowskim, w którym ma miejsce dopuszczenie do konsumpcji i w dniu, w którym podatek akcyzowy staje się wymagalny.

Spółka wskazuje również, że zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy, jeżeli w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wystąpiła nieprawidłowość prowadząca do ich dopuszczenia do konsumpcji zgodnie z art. 6 ust. 3 lit. a, dopuszczenie do konsumpcji następuje na terytorium państwa członkowskiego, w którym wystąpiła nieprawidłowość.

Natomiast na podstawie art. 9 ust. 2 Dyrektywy, jeżeli w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wykryto nieprawidłowość prowadzącą do ich dopuszczenia do konsumpcji zgodnie z art. 6 ust. 3 lit. a, i jeśli ustalenie miejsca wystąpienia nieprawidłowości jest niemożliwe, uznaje się, że wystąpiła ona na terytorium państwa członkowskiego, w którym została wykryta, i w momencie jej wykrycia.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 4 Dyrektywy, jeżeli wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy nie dotarły do miejsca przeznaczenia, a w trakcie przemieszczania nie wykryto żadnej nieprawidłowości prowadzącej do dopuszczenia tych wyrobów do konsumpcji zgodnie z art. 6 ust. 3 lit. a, uznaje się, że nieprawidłowość wystąpiła w państwie członkowskim wysyłki w momencie rozpoczęcia przemieszczania, chyba że w ciągu czterech miesięcy od rozpoczęcia przemieszczania zgodnie z art. 19 ust. 1 właściwe organy państwa członkowskiego wysyłki otrzymają wystarczające dowody, że przemieszczanie dobiegło końca zgodnie z art. 19 ust. 2, lub potwierdzające miejsce wystąpienia nieprawidłowości.

Zdaniem Spółki oznacza to, że gdy wysyłka wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy dotarła do miejsca przeznaczenia (czyli w sytuacji, gdy nie ma zastosowania art. 9 ust. 4 Dyrektywy) oraz gdy ustalenie miejsca powstania ubytku nie jest możliwe, to zgodnie z art. 6 ust. 2 i 7 zdanie drugie albo art. 9 ust. 1 i 2 Dyrektywy należy uznać, że w związku z powstaniem ubytku wyrobu akcyzowego doszło do dopuszczenia do konsumpcji w państwie członkowskim, w którym ubytek został wykryty.

Biorąc przy tym pod uwagę, że zgodnie z art. 8 Dyrektywy w przypadku opodatkowania ubytków stosuje się zasadę, zgodnie z którą zastosowanie mają warunki wymagalności i stawki podatku akcyzowego obowiązujące w państwie członkowskim, w którym miało miejsce dopuszczenie do konsumpcji, to dla rozliczenia (opodatkowania lub zwolnienia) opisanych we wniosku ubytków etanolu należy zastosować właściwe regulacje państwa członkowskiego, w którym zakończono przemieszczanie etanolu w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy (tzw. państwo odbioru).

Tym samym, z tytułu powstania ubytków etanolu przemieszczonego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy z Polski do innego kraju Unii Europejskiej, Spółka powinna rozliczać podatek akcyzowy w państwie członkowskim, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy (tzw. państwo odbioru), według obowiązujących w tym kraju norm dopuszczalnych ubytków i stawek akcyzy.

Dyrektywa zastąpiła poprzednio obowiązującą Dyrektywę Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. U.UE.L.2009.9.12 z dnia 2009.01.14; dalej: "Dyrektywa Horyzontalna"), która z kolei zastąpiła tzw. Dyrektywę akcyzową z 1992 r.

Przepisy Dyrektywy w zakresie miejsca opodatkowania akcyzą ubytków wyrobów akcyzowych odpowiadają właściwym przepisom Dyrektywy Horyzontalnej, jak również przepisom uchylonej przez nią Dyrektywy akcyzowej z 1992 r.

Tym samym Spółka uważa, że jej stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w siedmiu wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z marca 2015 r. (sygn. I GSK 1137/13, I GSK 1138/13, I GSK 1139/13, I GSK 1181/13, I GSK 1182/13, I GSK 1183/11 oraz I GSK 1184/13) wydanych w sprawach Spółki za okresy rozliczeniowe 2010 r. w analogicznych stanach faktycznych. Chociaż ww. wyroki zostały wydane na podstawie przepisów Dyrektywy akcyzowej z 1992 r., to zdaniem Spółki zaprezentowaną w tych wyrokach wykładnię przepisów o miejscu opodatkowania ubytków wyrobów akcyzowych można stosować analogicznie do przepisów Dyrektywy.

Przykładowo w wyroku o sygn. I GSK 1137/13 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:

"Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ obowiązany będzie uwzględnić stanowisko Sądu I instancji oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiocie warunków i możliwości uznania za właściwy organ państwa członkowskiego przeznaczenia (odbioru) w przypadku niemożności ustalenia miejsca powstania ubytków. Jak słusznie stwierdził Sąd I instancji - wynika to jednoznacznie z treści art. 14 ust. 2, 3 i 4 Dyrektywy Horyzontalnej, którą organy pominęły w swoich rozważaniach. Także w art. 20 ust. 2 Dyrektywy Horyzontalnej znalazło się unormowanie zgodnie z którym, gdy w trakcie przemieszczenia zostanie wykryte przestępstwo lub nieprawidłowość bez możliwości stwierdzenia, gdzie zostało ono popełnione, uważa się je za popełnione w Państwie Członkowskim, w którym zostało wykryte".

Zdaniem Spółki jej stanowisko znajduje potwierdzenie również w treści wyroku TSUE z 28 stycznia 2016 r. o sygn. C-64/15 wydanego w sprawie BP Europa SE (dalej: "Wyrok TSUE ws. C-64/15"). W stanie faktycznym będącym przedmiotem Wyroku TSUE ws. C–64/15 do przemieszczenia wyrobów akcyzowych w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy dochodziło z terytorium Holandii (kraj wysyłki) na terytorium Niemiec (kraj odbioru).

W niniejszym wyroku TSUE potwierdził, że wykrycie ubytków wyrobów akcyzowych w trakcie ich rozładunku w składzie podatkowym odbiorcy, należy uznać za wystąpienie nieprawidłowości "w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy", o którym mowa w art. 10 ust. 2 Dyrektywy horyzontalnej:

"Artykuł 20 ust. 2 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG, należy interpretować w ten sposób, że przemieszczanie wyrobów akcyzowych w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy kończy się, w rozumieniu tego przepisu, w sytuacji takiej jak ta w postępowaniu głównym, w chwili gdy odbiorca tych wyrobów po całkowitym rozładunku środka transportu zawierającego dane wyroby stwierdził, że brakuje części tych wyrobów w stosunku do ilości, jaka miała zostać dostarczona".

Z powyższego wynika zatem, że gdy do wykrycia ubytków wyrobów akcyzowych dochodzi w trakcie ich rozładunku w składzie podatkowym odbiorcy, to podatek akcyzowy od tego ubytku powinien zostać rozliczony (opodatkowany lub zwolniony) zgodnie z art. 10 ust. 2 Dyrektywy horyzontalnej w państwie, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy (tzw. państwo odbioru) jako państwie, w którym doszło do wykrycia ubytku.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej w odpowiedzi na petycję dotyczącą niniejszego zagadnienia (odpowiedź na petycję o sygn. DOM.5.056.5.2022.KZM z 24 listopada 2022 r.). Szef KAS stwierdził, że:

"W świetle powyższego w sytuacji, gdy występują ponadnormatywne braki w ilości odebranych wyrobów akcyzowych wykazanych w raporcie odbioru w stosunku do wysłanej ilości wyrobów akcyzowych, należy uznać, że jest to sytuacja, w której występują ubytki wyrobów akcyzowych przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, traktowane jako nieprawidłowości przy przemieszczaniu.

Zaproponowana przez Komisję Europejską rekomendacja wskazuje również na kompetencje państw członkowskich w zakresie poboru podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych, które nie zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia. Uwzględniając powyższe podatnikiem będzie więc podmiot z państwa członkowskiego wysyłki wyrobów akcyzowych, w stosunku do którego postępowanie prowadzić będzie administracja państwa członkowskiego odbioru wyrobów akcyzowych. Tym samym pobór akcyzy od ubytków wyrobów akcyzowych stwierdzonych przy odbiorze tych wyrobów w innym niż Polska państwie członkowskim nie należy do właściwości polskich organów podatkowych".

Końcowo Spółka wskazuje, że stanowisko wyrażone w niniejszym wniosku o konieczności rozliczenia (opodatkowania lub zwolnienia) ubytków wyrobów akcyzowych powstałych w trakcie stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w państwie odbioru znajduje również potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych jeszcze na podstawie przepisów Dyrektywy horyzontalnej, tj.:

W konsekwencji, stanowisko wyrażone przez Spółkę o konieczności rozliczenia akcyzy (opodatkowania lub zwolnienia) od opisanych we wniosku ubytków etanolu w państwie, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy (tzw. państwo odbioru) jako państwie, w którym doszło do wykrycia ubytku znajduje potwierdzenie w:

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stoi na stanowisku, że ubytki etanolu opisane w niniejszym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym powinny zostać opodatkowane akcyzą w państwie członkowskim, w którym zakończono przemieszczanie etanolu w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy jako w państwie, w którym zostały wykryte.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, z późn. zm.; dalej jako: "ustawa" lub "ustawa o podatku akcyzowym"):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy:

Dostawa wewnątrzwspólnotowa to przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy:

Procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, w tym przetwarzania, lub magazynowania, w tym przechowywania, lub przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a ustawy:

Ubytki wyrobów akcyzowych to wszelkie straty wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych, piwa, wina, napojów fermentowanych, wyrobów pośrednich lub wyrobów tytoniowych.

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

Jak wynika z art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych lub doszło do całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a-e, również gdy nie jest właścicielem tych wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej, pod warunkiem że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia.

Jak stanowi art. 30 ust. 4 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych:

Jak wynika z art. 30 ust. 4a ustawy:

Zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych przekraczające normy dopuszczalnych ubytków, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, albo określone w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7, do wysokości równej rzeczywistym stratom, jeżeli podmiot udowodni ich naturalny charakter wynikający z właściwości tych wyrobów.

Zgodnie z art. 30 ust. 5 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 3 i 4, nie ma zastosowania w przypadku ubytków lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, wynikających z popełnienia przestępstwa przeciwko mieniu.

W myśl art. 42 ust. 1 ustawy:

Zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje:

4a) w przypadku gdy w raporcie odbioru lub dokumencie zastępującym raport odbioru podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. a, celowo poświadcza nieprawdę co do tożsamości otrzymanego wyrobu lub jego ilości - z dniem poświadczenia nieprawdy, a gdy nie można ustalić tego dnia - z dniem stwierdzenia przez uprawniony organ poświadczenia nieprawdy;

Stosownie do art. 42 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy w stosunku do przemieszczanych przez terytorium Unii Europejskiej wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy:

- właściwy naczelnik urzędu skarbowego pobiera akcyzę obliczaną z zastosowaniem stawek akcyzy obowiązujących w dniu, w którym doszło do tego naruszenia, a jeżeli tego dnia nie można ustalić - obowiązujących w dniu, w którym stwierdzono to naruszenie.

Jak stanowi art. 42 ust. 3 ustawy:

Właściwy naczelnik urzędu skarbowego, o którym mowa w ust. 2, informuje za pomocą Systemu właściwe władze podatkowe państwa członkowskiego Unii Europejskiej, z terytorium którego dokonano wysyłki, o naruszeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz o powstaniu zobowiązania podatkowego na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 6 ust. 2, ust. 3 lit. a, ust. 4, ust. 5, ust. 6 ust. 7, ust. 8, ust. 9 oraz ust. 10 Dyrektywy Rady (UE) 2020/262 z dnia 19 grudnia 2019 r. ustanawiającej ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego (przekształcenie) (Dz. Urz. L Nr 58, s. 4, z późn. zm.):

2. Podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji w państwie członkowskim dopuszczenia do konsumpcji.

3. Na użytek niniejszej dyrektywy "dopuszczenie do konsumpcji" oznacza:

a) opuszczenie procedury zawieszenia poboru akcyzy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych, w tym opuszczenie niezgodne z przepisami.

4. Za moment opuszczenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, zgodnie z ust. 3 lit. a uznaje się:

5. Za dopuszczenie do konsumpcji nie uważa się całkowitego zniszczenia ani całkowitej bądź częściowej nieodwracalnej utraty wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli zniszczenie lub utrata wynikają z nieprzewidzianych okoliczności lub działania siły wyższej lub wynikają z zezwolenia na zniszczenie wyrobów udzielonego przez właściwe organy państwa członkowskiego.

6. Na użytek niniejszej dyrektywy wyroby uważa się za całkowicie zniszczone lub nieodwracalnie utracone, gdy nie mogą już zostać wykorzystane jako wyroby akcyzowe.

7. Utrata częściowa wynikająca z właściwości wyrobów, która ma miejsce podczas przemieszczania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy między państwami członkowskimi, nie jest uznawana za dopuszczenie do konsumpcji, o ile wysokość straty jest niższa niż wspólny próg utraty częściowej dla tych wyrobów akcyzowych, chyba że państwo członkowskie ma uzasadniony powód, by podejrzewać, że dopuszczono się oszustwa lub nieprawidłowości. Ta część utraty częściowej, która przekracza wspólny próg utraty częściowej dla tych wyrobów akcyzowych, traktowana jest jako dopuszczenie do konsumpcji.

8. Państwa członkowskie mogą określić własne zasady traktowania przypadków utraty częściowej w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy nieobjętych ust. 7.

9. Całkowite zniszczenie lub całkowitą bądź częściową nieodwracalną utratę danych wyrobów akcyzowych, o których to sytuacjach mowa w ust. 5, wykazuje się właściwym organom państwa członkowskiego, w którym doszło do całkowitego zniszczenia lub całkowitej bądź częściowej nieodwracalnej utraty tych wyrobów lub, jeżeli nie można określić miejsca, w którym doszło do utraty, właściwym organom państwa członkowskiego, w którym je wykryto, w sposób wymagany przez te organy.

Gdy stwierdzone zostanie całkowite zniszczenie lub całkowita bądź częściowa nieodwracalna utrata wyrobów akcyzowych, gwarancja złożona zgodnie z art. 17 zostaje zwolniona w całości lub części, stosownie do przypadku, po przedstawieniu odpowiedniego dowodu.

10. Komisja przyjmuje zgodnie z art. 51 akty delegowane określające wspólne progi utraty częściowej, o których mowa w ust. 7 niniejszego artykułu oraz w art. 45 ust. 2, przy uwzględnieniu m.in. rodzaju wyrobów, fizycznych i chemicznych cech wyrobów, temperatury otoczenia podczas przemieszczania, odległości, na jaką dany wyrób został przemieszczony, lub czasu zużytego na przemieszczenie, określając wyroby akcyzowe, odpowiadający im wspólny próg utraty częściowej jako procent całkowitej ilości oraz inne stosowne aspekty związane z transportem wyrobów.

Do czasu ustalenia wspólnych progów utraty częściowej państwa członkowskie kontynuują stosowanie przepisów krajowych.

Stosownie do art. 7 ust. 1 lit. a Dyrektywy:

Osobą zobowiązaną do zapłaty podatku akcyzowego, który stał się wymagalny, jest:

a) w odniesieniu do opuszczenia procedury zawieszenia poboru akcyzy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 6 ust. 3 lit. a):

(i) uprawniony prowadzący skład podatkowy, zarejestrowany odbiorca lub każda inna osoba zwalniająca wyroby akcyzowe, lub w imieniu której wyroby te są zwalniane z procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz - w przypadku niezgodnego z przepisami opuszczenia składu podatkowego - każda inna osoba, która uczestniczyła w takim zwolnieniu;

(ii) w przypadku niezgodnego z przepisami przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, zgodnie z art. 9 ust. 1, 2 i 4: uprawniony prowadzący skład podatkowy, zarejestrowany wysyłający lub każda inna osoba, która udzieliła gwarancji zgodnie z art. 17 ust. 1 i 3, oraz każda osoba, która uczestniczyła w niezgodnym z przepisami opuszczeniu i która wiedziała lub powinna była wiedzieć o nieprawidłowym charakterze tego opuszczenia.

Jak stanowi art. 8 Dyrektywy:

Stosuje się warunki wymagalności i stawki podatku akcyzowego obowiązujące w państwie członkowskim, w którym ma miejsce dopuszczenie do konsumpcji, w dniu, w którym podatek akcyzowy staje się wymagalny.

Podatek akcyzowy jest nakładany i pobierany oraz w stosownych przypadkach zwracany lub umarzany zgodnie z procedurą ustanowioną przez każde państwo członkowskie. Państwa członkowskie stosują te same procedury do wyrobów krajowych oraz do wyrobów pochodzących z innych państw członkowskich.

W drodze odstępstwa od akapitu pierwszego, w przypadku zmiany stawek podatku akcyzowego, do zapasów wyrobów akcyzowych dopuszczonych już do konsumpcji mogą w stosownych przypadkach zostać zastosowane podwyższone lub obniżone stawki podatku akcyzowego.

W myśl art. 9 Dyrektywy:

1. Jeżeli w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wystąpiła nieprawidłowość prowadząca do ich dopuszczenia do konsumpcji zgodnie z art. 6 ust. 3 lit. a, dopuszczenie do konsumpcji następuje na terytorium państwa członkowskiego, w którym wystąpiła nieprawidłowość.

2. Jeżeli w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wykryto nieprawidłowość prowadzącą do ich dopuszczenia do konsumpcji zgodnie z art. 6 ust. 3 lit. a, i jeśli ustalenie miejsca wystąpienia nieprawidłowości jest niemożliwe, uznaje się, że wystąpiła ona na terytorium państwa członkowskiego, w którym została wykryta, i w momencie jej wykrycia.

3. W sytuacjach, o których mowa w ust. 1 i 2, właściwe organy państwa członkowskiego, w którym wyroby dopuszczono lub uznaje się, że dopuszczono do konsumpcji, informują właściwe organy państwa członkowskiego wysyłki.

4. Jeżeli wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy nie dotarły do miejsca przeznaczenia, a w trakcie przemieszczania nie wykryto żadnej nieprawidłowości prowadzącej do dopuszczenia tych wyrobów do konsumpcji zgodnie z art. 6 ust. 3 lit. a, uznaje się, że nieprawidłowość wystąpiła w państwie członkowskim wysyłki w momencie rozpoczęcia przemieszczania, chyba że w ciągu czterech miesięcy od rozpoczęcia przemieszczania zgodnie z art. 19 ust. 1 właściwe organy państwa członkowskiego wysyłki otrzymają wystarczające dowody, że przemieszczanie dobiegło końca zgodnie z art. 19 ust. 2, lub potwierdzające miejsce wystąpienia nieprawidłowości.

Jeżeli osoba, która wniosła gwarancję zgodnie z art. 17, nie została lub nie mogła zostać poinformowana, że wyroby nie dotarły do miejsca przeznaczenia, ma ona miesiąc, licząc od przekazania jej takiej informacji przez właściwe organy państwa członkowskiego wysyłki, na przedstawienie dowodu, że przemieszczanie dobiegło końca zgodnie z art. 19 ust. 2, lub potwierdzającego miejsce wystąpienia nieprawidłowości.

5. Jeśli - w sytuacjach, o których mowa w ust. 2 i 4 - przed upływem okresu trzech lat od daty rozpoczęcia przemieszczania zgodnie z art. 19 ust. 1 zostanie ustalone, w którym państwie członkowskim nieprawidłowość rzeczywiście wystąpiła, zastosowanie ma ust. 1.

Właściwe organy państwa członkowskiego, w którym wystąpiła nieprawidłowość, informują właściwe organy państwa członkowskiego, w którym podatek akcyzowy został nałożony, a one go zwracają lub umarzają po przedstawieniu potwierdzenia nałożenia podatku akcyzowego w tym drugim państwie członkowskim.

6. Na użytek niniejszego artykułu "nieprawidłowość" oznacza sytuację, do której dochodzi w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, inną niż sytuacja, o której mowa w art. 6 ust. 5 i 6, i powodującą, że przemieszczenie lub część przemieszczenia wyrobów akcyzowych nie zakończyły się zgodnie z art. 19 ust. 2.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, dotyczące opodatkowania ubytków etanolu (alkoholu etylowego) powstałych w trakcie przemieszczenia tych wyrobów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy i stwierdzonych przy rozładunku przez odbiorcę, należy wskazać, że konsekwencją stosowania cytowanego wyżej art. 9 ust. 2 dyrektywy, jest uznanie, że właściwą administracją do zbadania sprawy i rozliczenia powstałych ubytków podczas przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy pomiędzy państwami członkowskimi UE, jest administracja państwa odbiorcy wyrobów, a zastosowanie znajdą przepisy dotyczące norm ubytków obowiązujące w kraju odbioru. Podatnikiem zaś jest podmiot z państwa członkowskiego wysyłki wyrobów akcyzowych, w stosunku do którego postępowanie prowadzi administracja państwa członkowskiego odbioru wyrobów akcyzowych.

Zasadą jest, że ubytki wyrobów akcyzowych podlegają opodatkowaniu w państwie członkowskim, w którym powstały, a jeżeli nie można ustalić miejsca, w którym powstały - w państwie członkowskim, w którym zostały stwierdzone. Przy czym wskazać należy, że każde państwo członkowskie ustanawia własne zasady i warunki ustalania ubytków wyrobów akcyzowych. W przypadku opodatkowania ubytków stosuje się ogólną zasadę, zgodnie z którą zastosowanie mają warunki wymagalności i stawki podatki akcyzowego obowiązujące w danym państwie członkowskim, w którym ma miejsce dopuszczenie do konsumpcji w dniu, w którym podatek akcyzowy staje się wymagalny.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy przedmiotowe wyroby akcyzowe były/są przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy i w państwie członkowskim, do którego wyroby zostały wysłane, zostały/zostaną stwierdzone ubytki, to podlegają/będą podlegały one opodatkowaniu akcyzą w tym państwie członkowskim i według zasad ustalonych w tym państwie.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.