0111-KDIB3-3.4012.8.2018.2.MS - Powstanie obowiązku podatkowego w związku z połączeniem ze spółkami przejmowanymi.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 stycznia 2018 r. (data wpływu 9 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami Przejmowanymi w trakcie trwającego okresu rozliczeniowego przyjętego dla usług spowoduje powstanie u Wnioskodawcy, w odniesieniu do usług niezakończonych do dnia połączenia, obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

W dniu 9 stycznia 2017 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami Przejmowanymi w trakcie trwającego okresu rozliczeniowego przyjętego dla usług spowoduje powstanie u Wnioskodawcy, w odniesieniu do usług niezakończonych do dnia połączenia, obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

"Z." S.A. (dalej: Spółka Przejmująca lub Wnioskodawca) jest wiodącym producentem i dystrybutorem produktów leczniczych w Polsce. Spółka Przejmująca jest jedynym udziałowcem spółek A. F. sp. z o.o., B. sp. z o.o., A. C. F. S.A., A. sp. z o.o., A. F. sp. z o.o., B. sp. z o.o., A. F. sp. z o.o., A. sp. z o.o., P. Z. F. P. S.A. (dalej: Spółki Przejmowane) i została utworzona zgodnie z przepisami polskiego prawa, ma siedzibę na terytorium Polski i jest polskim rezydentem podatkowym.

Spółka Przejmująca planuje przeprowadzenie połączenia ze Spółkami Przejmowanymi poprzez przejęcie, w ramach którego Spółka Przejmująca przejmie Spółki Przejmowane w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1578, dalej: k.s.h.), tj. poprzez przejęcie całego majątku Spółek Przejmowanych. Połączenie nastąpi najprawdopodobniej w 2018 r. lub 2019 r. (tj. w tych latach Krajowy Rejestr Sądowy (KRS) wpisze połączenie do rejestru właściwego według siedziby Spółki Przejmującej (i wykreśli Spółkę Przejmowaną z KRS)). Połączenie zostanie przeprowadzone bez zamykania ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy i Spółek Przejmowanych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca i Spółki Przejmowane dokonują między sobą szeregu transakcji gospodarczych, w tym usług świadczonych w sposób ciągły na podstawie umów zawartych bezterminowo, rozliczanych w okresach rozliczeniowych wynoszących - w zależności od rodzaju usługi i powziętych ustaleń między stronami - miesiąc, kwartał lub rok (dalej: Usługi) dla których Wnioskodawca jest usługodawcą (tj. świadczącym usługi na rzecz Spółek Przejmowanych) lub usługobiorcą (nabywcą usług od Spółek Przejmowanych). Bardzo prawdopodobne jest, iż połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami Przejmowanymi zostanie zarejestrowane (dalej: Dzień Połączenia) przez sąd w Krajowym Rejestrze Sądowym innego dnia niż ostatniego dnia okresu rozliczeniowego przyjętego dla Usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami Przejmowanymi w trakcie trwającego okresu rozliczeniowego przyjętego dla Usług spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług u Wnioskodawcy w odniesieniu do Usług niezakończonych do dnia połączenia? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2).

Zdaniem Wnioskodawcy,

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku Usług rozpoczętych, ale niezakończonych do Dnia Połączenia (tj. dla których okres rozliczeniowy kończy się po Dniu Połączenia), do Dnia, nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług u Wnioskodawcy.

Zasadniczo, zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jednocześnie, zgodnie z art. 19a ust. 3 Ustawy o VAT usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy, analogicznie jak we wspomnianych w odpowiedzi na pytanie nr 1 przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, Ustawodawca uznał, iż w przypadku usług ciągłych rozliczanych w okresach rozliczeniowych obowiązek podatkowy powstaje ostatniego dnia przyjętego okresu, gdyż tylko wówczas możliwe jest uznanie, że została ona wykonana.

Z chwilą zarejestrowania połączenia Wnioskodawcy ze Spółkami Przejmowanymi skutkującego wykreśleniem Spółek Przejmowanych z rejestru sądowego, ustanie nie tylko ich byt cywilnoprawny, ale także prawno-podatkowy. Tym samym, z tą chwilą Spółki Przejmowane przestaną zatem istnieć jako podatnicy VAT.

W konsekwencji Spółki Przejmowane utracą zdolność do wywiązywania się z nałożonych na nie obowiązków lub korzystania z praw wynikających z przepisów Ustawy o VAT. Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 93 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa prawa te i obowiązki przejdą z chwilą rejestracji połączenia na Wnioskodawcę. Z Dniem Połączenia Wnioskodawca wstąpi bowiem we wszelkie prawa i obowiązki Spółek Przejmowanych (poprzedników prawnych) i stanie się ich następcą prawnym dla celów podatkowych.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy Dzień Połączenia przypadnie przed ostatnim dniem przyjętego okresu rozliczeniowego w stosunku do Usług wzajemnych, Usługi takie należy uznać za niewyświadczone na dzień połączenia w związku z czym nie powstanie obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy.

W rezultacie, w opinii Wnioskodawcy, uzasadnionym jest stwierdzenie, że świadczenie Usług, dla których ostatni dzień okresu rozliczeniowego nastąpi po dniu połączenia, nie będzie mogło być uznane za świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, ponieważ nie będzie już istniała żadna ze Spółek Przejmowanych jako strona transakcji Usługowej. Tym samym, czynności te będą stanowiły pracę wewnętrzną własnych służb Wnioskodawcy dla siebie samej.

Podobne stanowisko można znaleźć między innymi w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. IBPP2/443-500/13/ICz.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

* wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

Stosownie do art. 93c § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nadmienić przy tym należy, iż na mocy art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Kwestie dotyczące zasad łączenia się spółek kapitałowych regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1577), dalej: k.s.h. Zgodnie z treścią art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Stosownie do art. 493 § 1 k.s.h., spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Z zapisu § 2 i § 3 tego artykułu wynika, iż połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507. Wykreślenie z rejestru spółki przejmowanej nie może nastąpić przed dniem zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej, jeżeli takie podwyższenie ma nastąpić, i przed dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmowanej. Natomiast stosownie do treści art. 494 § 1 k.s.h., spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Jak wynika z powyższego, połączenie spółek następuje z dniem wpisania do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (dzień połączenia), i z tym dniem spółka przejmująca wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważy, iż generalnie - poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Kwestia dotycząca ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT została uregulowana w Dziale IV ww. ustawy o VAT. Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 19a ust. 1 tej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 2 ustawy o VAT w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (Spółka Przejmująca) jest wiodącym producentem i dystrybutorem produktów leczniczych w Polsce. Spółka Przejmująca jest jedynym udziałowcem spółek A. F. sp. z o.o., B. sp. z o.o., A. C. F. S.A., A. sp. z o.o., A. F. sp. z o.o., B. sp. z o.o., A. F. sp. z o.o., A. sp. z o.o., P. Z. F. P. S.A. (Spółki Przejmowane) i została utworzona zgodnie z przepisami polskiego prawa, ma siedzibę na terytorium Polski i jest polskim rezydentem podatkowym.

Spółka Przejmująca planuje przeprowadzenie połączenia ze Spółkami Przejmowanymi poprzez przejęcie, w ramach którego Spółka Przejmująca przejmie Spółki Przejmowane w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1578, dalej: k.s.h.), tj. poprzez przejęcie całego majątku Spółek Przejmowanych.

Połączenie nastąpi najprawdopodobniej w 2018 r. lub 2019 r. (tj. w tych latach Krajowy Rejestr Sądowy (KRS) wpisze połączenie do rejestru właściwego według siedziby Spółki Przejmującej (i wykreśli Spółkę Przejmowaną z KRS).

Połączenie zostanie przeprowadzone bez zamykania ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy i Spółek Przejmowanych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca i Spółki Przejmowane dokonują między sobą szeregu transakcji gospodarczych, w tym usług świadczonych w sposób ciągły na podstawie umów zawartych bezterminowo, rozliczanych w okresach rozliczeniowych wynoszących - w zależności od rodzaju usługi i powziętych ustaleń między stronami - miesiąc, kwartał lub rok (dalej: Usługi) dla których Wnioskodawca jest usługodawcą (tj. świadczącym usługi na rzecz Spółek Przejmowanych) lub usługobiorcą (nabywcą usług od Spółek Przejmowanych).

Bardzo prawdopodobne jest, iż połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami Przejmowanymi zostanie zarejestrowane (Dzień Połączenia) przez sąd w Krajowym Rejestrze Sądowym innego dnia niż ostatniego dnia okresu rozliczeniowego przyjętego dla Usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia czy połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami Przejmowanymi w trakcie trwającego okresu rozliczeniowego przyjętego dla usług spowoduje powstanie u Wnioskodawcy, w odniesieniu do usług niezakończonych do dnia połączenia, obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że z chwilą zarejestrowania przejęcia połączonego z wykreśleniem spółek przejmowanych z rejestru sądowego, ustanie nie tylko ich byt cywilnoprawny, ale także prawno-podatkowy. Z tą chwilą spółki przejmowane przestają zatem istnieć jako podatnicy VAT. W konsekwencji spółki przejmowane tracą zdolność do wywiązywania się z przysługujących im praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie jednak zgodnie z powołanym art. 93 ustawy - Ordynacja podatkowa, prawa te i obowiązki, związane z działalnością spółek przejmowanych, przejdą z chwilą rejestracji połączenia na Wnioskodawcę. Z dniem połączenia, Wnioskodawca wstąpi bowiem we wszystkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych (poprzedników prawnych) i stanie się ich następcą prawnym dla celów podatkowych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołany powyżej stan prawny należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy pomiędzy przejmowanymi podmiotami (spółkami przejmowanymi) a Wnioskodawcą (spółką przejmującą) wystąpi świadczenie usług ciągłych, niezakończonych przed dniem przejęcia, względnie pewien umówiony między stronami etap świadczeń będzie zakończony, lecz obowiązek podatkowy z tytułu tego świadczenia powstanie, w rozumieniu art. 19a ustawy o VAT, po dniu przejęcia, wówczas uzasadnionym jest stwierdzenie, że świadczenie to nie może być uznane za usługę w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług a tym samym nie będzie ono stanowić zdarzenia podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku usług rozpoczętych, ale niezakończonych do dnia połączenia (tj. dla których okres rozliczeniowy kończy się po dniu połączenia), nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Jednocześnie zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pytanie oznaczone we wniosku nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.