0111-KDIB3-3.4012.7.2018.2.PK - Przekazanie korzyści i ryzyka związanych ze sprzedażą towarów na rzecz klienta - moment powstania obowiązku podatkowego i prawo do odliczenia VAT.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 stycznia 2018 r. (data wpływu 10 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług z tytułu przejęcia klienta oraz w zakresie rozliczenia tej transakcji - jest prawidłowe.

W dniu 10 stycznia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług z tytułu przejęcia klienta oraz w zakresie rozliczenia tej transakcji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Podatnik) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, podatnikiem VAT i podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca należy do grupy, zajmującej się projektowaniem, produkcją oraz sprzedażą specjalistycznych wyrobów ceramicznych i systemów kontroli dla przemysłu. Do grupy tej należy również Podmiot Zagraniczny, spółka prowadząca działalność gospodarczą, posiadająca siedzibę i zarejestrowana na VAT w Niemczech.

W przeszłości Podmiot Zagraniczny zawarł umowę z klientem zewnętrznym, mającym siedzibę w Rosji, nienależącym do grupy (dalej: Klient), na podstawie której sprzedawał mu określone towary, realizując na tej sprzedaży znaczny zysk. W 2017 r. Podatnik oraz Podmiot Zagraniczny uzgodnili, że w zamian za określone wynagrodzenie, sprzedaż będzie dokonywana nie przez Podmiot Zagraniczny, tylko przez Wnioskodawcę, który również produkuje wyroby nabywane przez Klienta. Innymi słowy, uzgodniony został odpłatny transfer Klienta (w zakresie określonych grup produktowych, których wytwarzaniem zajmuje się Wnioskodawca). Klient wcześniej dokonywał zakupów od Podmiotu Zagranicznego, a po dokonanym w 2017 r. transferze dokonuje zakupów u Wnioskodawcy, dzięki czemu to Podatnik (a nie jak wcześniej Podmiot Zagraniczny) realizuje zysk na sprzedaży do Klienta.

Podmiot Zagraniczny i Podatnik zawarli w tym zakresie odpowiednią umowę. W umowie zostało przewidziane wynagrodzenie za transfer, data zakończenia transferu (tzw. data efektywna, określona na 1 grudnia 2017 r.), prawa i obowiązki stron, przejście korzyści i ryzyka (które zgodnie z umową przechodzą na Wnioskodawcę sukcesywnie w trakcie roku 2017, a datą ostatecznego przejścia wszystkich korzyści i ryzyka związanych ze sprzedażą towarów na rzecz Klienta jest 1 grudnia 2017 r.), informacja że Klient na wniosek Podmiotu Zagranicznego wyraził pisemną zgodę na transfer, itd.

Na skutek umowy Wnioskodawca dokonuje obecnie dostaw bezpośrednio do Klienta. Umowa pomiędzy Podmiotem Zagranicznym a Klientem w zakresie grup towarowych będących przedmiotem transferu, według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, została rozwiązana. Jednocześnie, pomiędzy Wnioskodawcą i Klientem została zawarta nowa umowa - na czas nieokreślony, o charakterze umowy ramowej, która reguluje w ogólny sposób zasady przeprowadzanej transakcji. Konkretne dostawy towarów dokonywane są przez Podatnika na podstawie zamówień składanych przez Klienta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy opisana transakcja (odpłatny transfer Klienta) stanowi import usług w myśl art. 2 pkt 9 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3)

2. Czy Wnioskodawca słusznie uważa, że za moment powstania obowiązku podatkowego dla przedmiotowej transakcji należy uznać datę efektywną określoną w umowie, tj. dzień w którym doszło do ostatecznego przekazania korzyści i ryzyka związanych ze sprzedażą towarów na rzecz Klienta, a tym samym Podatnik powinien wykazać VAT należny i ma prawo do odliczenia VAT naliczonego (pod warunkiem wykazania podatku należnego) za okres, w którym usługa została wykonana zgodnie z umową? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 (Ad. 3 oznaczone we wniosku)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT za świadczenie usług należy uznać każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Na gruncie powyższej regulacji transfer Klienta mieści się w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i należy go zakwalifikować jako świadczenie usług.

W przypadku świadczenia usług istotne znaczenie dla podatku VAT ma również określenie miejsca świadczenia (opodatkowania) danej usługi. W świetle art. 28b ust. 1 ustawy o VAT jest nim miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Mając na względzie, że Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego z siedzibą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, zarejestrowaną dla celów VAT w Polsce, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, a w transakcji pełni rolę nabywcy (usługobiorcy), za miejsce świadczenia usługi należy uznać Polskę. Transakcja stanowi więc import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Ad. 2 (Ad. 4 oznaczone we wniosku)

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikiem jest usługobiorca, jest równa kwocie podatku należnego. Jak przedstawiono powyżej w stanowisku do pytania 3, Wnioskodawca w przedmiotowej transakcji pełni rolę usługobiorcy w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, tak więc kwota podatku naliczonego powinna być równa kwocie podatku należnego (pod warunkiem wykazania podatku należnego zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT, tzn. najdalej w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. W świetle art. 19a ust. 1 ustawy o VAT powstaje on z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

W przedmiotowej transakcji momentem wykonania usługi jest zdaniem Wnioskodawcy data efektywna określona w umowie (1 grudnia 2017 r.), bowiem jest to dzień zakończenia transferu, w którym ostatecznie przechodzą na Podatnika korzyści i ryzyka związane ze sprzedażą towarów na rzecz Klienta. W praktyce, proces transferu Klienta był rozłożony w czasie, co związane było ze specyfiką transakcji i przekazaniem całej obsługi sprzedaży przedmiotowych produktów do Podatnika. Konieczne było odpowiednie dostosowanie m.in. kontaktów, sposobu przeprowadzania sprzedaży, uzgodnień logistycznych i szeregu innych kwestii operacyjnych związanych ze sprzedażą do Klienta. W związku z powyższym Podatnik uważa, że zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT za moment powstania obowiązku podatkowego w przedmiotowej transakcji należy uznać datę, w której doszło do ostatecznego wykonania usługi (datę efektywną, określoną w umowie).

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko jest zgodne z poglądem wyrażanym przez organy podatkowe. Przykładowo, jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 kwietnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-104/15-2/AS. "Dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego istotne jest zdefiniowanie momentu, w którym usługa została wykonana. Z powodu braku stosownych regulacji tego zagadnienia w ustawie, przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ww. ustawy definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Biorąc pod uwagę powyżej przywołaną definicję świadczenia usług należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie, a w konsekwencji od tego będzie zależał sposób dokumentowanie usługi fakturą oraz wykazania w deklaracji VAT.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 "Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług":

W myśl art. 15 ust. 2 cyt. ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy o VAT, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 i 2 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Ww. przepisy wiążą miejsce świadczenia usług z siedzibą usługobiorcy, który winien być podatnikiem tj. podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, a w sytuacji gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności usługobiorcy to z tym miejscem.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca uzgodnił z Podmiotem Zagranicznym, odpłatny transfer Klienta (w zakresie określonych grup produktowych, których wytwarzaniem zajmuje się Wnioskodawca), na rzecz które, zamiast Podmiotu Zagranicznego, Wnioskodawca będzie dostarczał określone towary. Podmiot Zagraniczny i Wnioskodawca zawarli w tym zakresie odpowiednią umowę. W umowie zostało przewidziane wynagrodzenie za transfer, data zakończenia transferu (tzw. data efektywna, określona na 1 grudnia 2017 r.), prawa i obowiązki stron, przejście korzyści i ryzyka (które zgodnie z umową przechodzą na Wnioskodawcę sukcesywnie w trakcie roku 2017, a datą ostatecznego przejścia wszystkich korzyści i ryzyka związanych ze sprzedażą towarów na rzecz Klienta jest 1 grudnia 2017 r.), informacja że Klient na wniosek Podmiotu Zagranicznego wyraził pisemną zgodę na transfer, itd.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że transakcja ta na gruncie podatku VAT stanowi usługę. Ze względu, że dla tej usługi nie przewidziano szczególnego miejsca świadczenia, zastosowanie znajdzie zasada ogólna zgodnie z którą miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania tej usługi jest kraj w którym usługobiorca ma siedzibę. Tym samym, w przedmiotowej sytuacji, miejscem świadczenia opisanej usługi będzie terytorium Polski.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 9 ustaw przez import usług rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Poza tym stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ww. przepisy ustanawiają instytucję odwrotnego obciążenia, która ma zastosowanie m.in. do nabycia usług od podmiotów, które nie prowadzą działalności gospodarczej na terytorium kraju. W takiej sytuacji usługobiorca uzyskuje status podatnika z tytułu nabycia usługi i jest zobowiązany do jej opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze, że Wnioskodawca nabywa usługę od podmiotu zagranicznego, której miejsce świadczenia jest w Polsce, będzie on zobowiązany do rozliczenia tego nabycia, a nabycie tej usługi będzie dla niego stanowiło import usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego (oznaczonego we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 3) jest prawidłowe.

Odnośnie wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 4) należy wskazać, że zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Ww. przepis art. 19a ust. 1 ustawy o VAT formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania odpłatnej dostawy towaru bądź odpłatnego wykonania usługi, co oznacza, że obrót i ewentualny podatek należny winien być uwzględniony w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź wykonana usługa.

Mając na uwadze, że ustawodawca nie przewidział w przepisach ustawy o VAT szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług w zakresie transferu klienta. Wobec tego zastosowanie znajduje ogólna zasada określania momentu powstania obowiązku podatkowego, o której mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE serii L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny, w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Należy ponadto wskazać, że określenie momentu powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter.

Treść przepisu wspólnotowego - który w odniesieniu do powstania obowiązku podatkowego (co określa się w dyrektywach jako wymagalność podatku) - uwidacznia faktyczny charakter czynności skutkującej opodatkowaniem. Zarówno w prawie krajowym, jak i w przepisach dyrektyw, zasadniczy skutek podatkowy przypisuje się więc faktycznym, ekonomicznym aspektom czynności, jako istotnym z punktu widzenia skutków podatkowych, wskazując, że pojęcia takie, jak "wydanie towaru", czy "wykonanie usługi" należy rozumieć jako czynności faktyczne, pamiętając o autonomii prawa podatkowego, zwłaszcza w stosunku do prawa cywilnego.

Jak wynika z wniosku proces transferu Klienta był rozłożony w czasie, co związane było ze specyfiką transakcji i przekazaniem całej obsługi sprzedaży przedmiotowych produktów do Podatnika. Natomiast transfer korzyści i ryzyka związane ze sprzedażą towarów na rzecz Klienta został zakończony 1 grudnia 2017 r.

Zatem ww. datę należy uznać moment faktycznego wykonaniu usługi, a tym samym za moment powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 4 lit. a ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy).

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle powyższego podatek naliczony z tytułu importu usług może być odliczony w okresie rozliczeniowym w którym powstał obowiązek podatkowy dla nabywanej usługi pod warunkiem rozliczenia podatku należnego przez podatnika w tym okresie rozliczeniowym. Zatem, w sytuacji wykazania przez Wnioskodawcę podatku należnego w ww. okresie z tytułu importu opisanej usługi, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 4), należało uznać je za prawidłowe.

Podsumowując:

* transakcja polegająca na transferze Klienta stanowi import usług,

* obowiązek podatkowy z tytułu transferu Klienta powstanie z chwilą przejęcia wszystkich korzyści i ryzyka związanych ze sprzedażą towarów na rzecz Klienta,

* z tytułu importu ww. usługi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem wykazania podatku należnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, że zagadnienia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, są objęte odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie - ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.