0111-KDIB3-3.4012.447.2020.1.PJ - Dokumentacja uprawniająca do 0% stawki VAT dla WDT.

Pisma urzędowe

Status: Aktualne

Pismo z dnia 16 października 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3-3.4012.447.2020.1.PJ Dokumentacja uprawniająca do 0% stawki VAT dla WDT.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 lipca 2020 r. (data wpływu 31 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 0% stawką podatku wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 0% stawką podatku wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe:

X. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") z siedzibą w A. to podmiot działający w branży stalowej - zajmuje się dystrybucją produktów stalowych, a także ich cięciem celem dopasowania do indywidualnych potrzeb klientów. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka współpracuje z podatnikami posiadającymi siedzibę w innych krajach Unii Europejskiej (dalej: "UE"), zarejestrowanymi do celów rozliczania podatku od wartości dodanej w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych (dalej: "Kontrahenci"). Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: "WDT"), o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

Spółka dokonuje WDT jedynie na rzecz takich Kontrahentów, którzy posiadają na dzień dokonania WDT ważny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie Unii Europejskiej na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Stosowny numer VAT UE jest podawany Spółce przez jej Kontrahenta.

Spółka wykazuje dokonywane przez siebie WDT w deklaracji VAT oraz w informacji podsumowującej.

Transport towarów w ramach WDT organizowany jest czasem przez Spółkę, a czasem przez nabywcę. Spółka, organizując transport towarów do Kontrahenta, korzysta w tym zakresie z usług zewnętrznego przewoźnika.

W każdym z niżej opisanych przypadków miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski (siedziba Spółki w A.), a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium innego państwa członkowskiego UE.

Spółka, w celu zastosowania stawki 0% podatku VAT z tytułu WDT, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska.

W związku z tym, w Spółce obecnie występują i będą nadal występowały w przyszłości następujące warianty dokumentowania WDT:

Wariant I (oświadczenie Kontrahenta ze wskazaniem dokumentu dostawy)

Spółka dysponuje:

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

* podanie ilości dostarczonych towarów,

* wykaz numerów dokumentów dostawy ("delivery notes") towarzyszących wysyłanemu towarowi);

* datę złożenia oświadczenia wraz z pieczęcią Kontrahenta i podpisem lub parafką osoby składającej oświadczenie w imieniu Kontrahenta.

Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub drogą mailową po zakończeniu okresu, którego zestawienie dotyczy.

* dodatkowo w tym wariancie Spółka może dysponować także:

* potwierdzeniem zapłaty - z zastrzeżeniem, że Spółka może nie być w posiadaniu potwierdzenia zapłaty w chwili ujmowania WDT w deklaracji VAT (np. ze względu na długi termin płatności) lub mogą wystąpić wyjątkowe przypadki, kiedy potwierdzenie zapłaty nie będzie możliwe do przedłożenia (np. dokonane zostanie potrącenie, cesja wierzytelności lub Spółka i Kontrahent będą w sporze co do wysokości należnej kwoty);

* kopią listu przewozowego CMR podpisanego przez nadawcę i/lub przewoźnika (tj. z naniesionymi przez nadawcę i przewoźnika parafkami i pieczęciami firmowymi lub z ich podpisami i pieczęciami firmowymi); mogą wystąpić przypadki, kiedy list przewozowy CMR będzie podpisany także przez odbiorcę; list przewozowy CMR jest otrzymywany przez Spółkę w formie papierowej lub w formie elektronicznej.

Wariant II (oświadczenie Kontrahenta ze wskazaniem faktur)

Spółka dysponuje:

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

* podanie ilości dostarczonych towarów,

* wykaz numerów i dat wystawienia faktur dokumentujących dostawy,

* wykaz numerów dokumentów dostawy "delivery notes" towarzyszących wysyłanemu towarowi;

* datę złożenia oświadczenia wraz z pieczęcią Kontrahenta i podpisem (lub parafką) osoby składającej oświadczenie w imieniu Kontrahenta.

Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub drogą mailową po zakończeniu okresu, którego zestawienie dotyczy.

* dodatkowo w tym wariancie Spółka może dysponować także:

* kopią listu przewozowego CMR podpisanego co najmniej przez nadawcę i/lub przewoźnika (tj. z naniesionymi przez nadawcę i przewoźnika parafkami i pieczęciami firmowymi lub z ich podpisami i pieczęciami firmowymi); mogą wystąpić przypadki, kiedy list przewozowy CMR będzie podpisany także przez odbiorcę; list przewozowy CMR jest otrzymywany przez Spółkę w formie papierowej lub w formie elektronicznej.

Wariant III (CMR podpisany przez odbiorcę)

Spółka dysponuje:

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

* listem przewozowym CMR podpisanym przez nadawcę, przewoźnika i odbiorcę (najczęściej parafką wraz z pieczęcią firmową lub podpisem i pieczęcią firmową); list przewozowy CMR jest otrzymywany przez Spółkę w formie papierowej lub w formie elektronicznej;

* dodatkowo w tym wariancie Spółka może dysponować także potwierdzeniem zapłaty - z zastrzeżeniem, że Spółka może nie być w posiadaniu potwierdzenia zapłaty w chwili ujmowania WDT w deklaracji VAT (np. ze względu na długi termin płatności) lub mogą wystąpić wyjątkowe przypadki, kiedy potwierdzenie zapłaty nie będzie możliwe do przedłożenia (np. dokonane zostanie potrącenie, cesja wierzytelności lub Spółka i Kontrahent będą w sporze co do wysokości należnej kwoty).

Wariant IV (zestawienie dostaw)

Spółka będzie dysponować:

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

* zbiorczym zestawieniem faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie - zestawienie to będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną po zakończeniu okresu, którego dotyczy. Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. W stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r. czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, o których mowa w Wariancie I powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe),

2. W stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r. czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, 0 których mowa w Wariancie II powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe),

3. W stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r. czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III powyżej powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe),

4. W stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r. czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie IV powyżej powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe).

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych:

1. W stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, opisanych w Wariancie 1 powyżej powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

2. W stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, opisanych w Wariancie II powyżej powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

3. W stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III powyżej powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

4. W stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie IV powyżej powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

UZASADNIENIE

1. Warunki zastosowania dla WDT stawki 0% VAT

Spółka pragnie wskazać, iż transakcje WDT zasadniczo podlegają opodatkowaniu według 0% stawki VAT. Niemniej jednak, art. 42 ustawy 0 VAT wskazuje warunki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik był uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku.

Warunki zastosowania stawki 0% stawiane przez art. 42 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2020 r. były następujące:

podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;

podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Z kolei od dnia 1 lipca 2020 r. warunki zastosowania stawki 0% VAT stawiane przez art. 42 ustawy o VAT są następujące:

podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dodatkowo zgodnie z art. 42 ust. 1a ustawy o VAT dodanym od 1 lipca 2020 r. stawka 0% nie ma zastosowania, jeżeli:

podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1 (tj. obowiązku złożenia informacji podsumowującej), lub

złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8 - chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Należy przy tym zaznaczyć, iż stosowanie 0% stawki VAT z tytułu WDT nie powinno być postrzegane jako wyjątek od reguły, lecz jako reguła, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 1220/11) "dokonanie dostaw skutkować powinno stawką podatkową 0%, która - wbrew stanowisku Organów - w ramach WDT nie jest żadną stawką preferencyjną, lecz jedyną i podstawową". W związku z tym, wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów powinny być co do zasady opodatkowane stawką 0% VAT, a nie stawką podstawową.

Jak zostało podniesione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zarówno warunek wskazany w pkt 1 jak i warunek wskazany w pkt 3 zacytowanego powyżej przepisu, są przez Wnioskodawcę spełnione. Spółka dokonuje bowiem dostaw na rzecz Kontrahentów posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (nadany przez właściwe państwo członkowskie), a także jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE. Spółka sprawdza numer Kontrahenta w bazie VIES. Numer VAT UE dla celów danej transakcji jest podawany Spółce przez Kontrahenta. Spółka spełniać będzie również warunek, o którym mowa w dodanym z dniem 1 lipca 2020 r. do ustawy o VAT art. 42 ust. 1a, tj. obecnie składa i będzie składała prawidłowo i terminowo informacje podsumowujące VAT-UE.

Zatem należy uznać, że Spółka wypełnia opisane powyżej warunki zastosowania stawki 0% VAT do WDT.

Tym samym, warunkiem jaki powinien podlegać analizie w celu stwierdzenia, czy Spółce przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki VAT w przypadku realizowanych dostaw, jest posiadanie przez nią dokumentacji potwierdzającej, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego (zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT). Kwestie te są przedmiotem dalszej części uzasadnienia.

2. Dowody dokumentujące wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich na terytorium innego kraju członkowskiego zgodnie z ustawą o VAT

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, wskazanymi powyżej dowodami są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

* dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

* specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

W ocenie Spółki, posiadanie specyfikacji poszczególnych sztuk w postaci odrębnego od faktury dokumentu nie jest konieczne do zastosowania stawki 0% VAT z tytułu WDT. Zdaniem Spółki, jeżeli na fakturze wskazano dane, które powinna zawierać specyfikacja poszczególnych sztuk załadunku (m.in. nazwa i ilość towarów), to faktura taka stanowi w istocie specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Tezę tą potwierdza przykładowo Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2014 r., sygn. ILPP4/443-117/14-2/BA, w której organ wskazał, że "w związku z tym, że faktura jaką Spółka posiada w swojej dokumentacji zawiera treść wypełniającą znamiona specyfikacji, to dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) nie musi być przez nią sporządzony oddzielnie".

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty wymienione w ust. 3 nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 art. 42 ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

* korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,

* dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,

* dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku - inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,

* dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić, iż wymieniony powyżej katalog tzw. dokumentów pomocniczych ma charakter otwarty, co oznacza, iż podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania dostawy na rzecz podatnika w innym państwie członkowskim również innymi niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumentami.

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa podatkowego, w celu udokumentowania WDT podatnik może posłużyć się zupełnie dowolnymi dokumentami. Takie stanowisko zostało również potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: "NSA"), w uchwale wydanej przez poszerzony skład siedmiu sędziów, z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, w której stwierdzono m.in. że przepisy wskazane w art. 42 powinny być stosowane z uwzględnieniem normy określonej w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w świetle której "jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem". Co więcej, NSA wskazał wyraźnie, iż dowody określone w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych. Dlatego też w przypadku, gdy podatnik nie dysponuje kompletem dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, bądź posiadane dokumenty zawierają pewne braki formalne, może on posłużyć się innymi dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W tej samej uchwale stwierdzono także, że "dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju".

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT z tytułu WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT (bądź też innymi dowodami, niewymienionymi w tym przepisie), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do finalnego nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

3. Dokumenty otrzymywane drogą elektroniczną

W opinii Spółki, przepisy art. 42 ust. 2 i ust. 11 ustawy o VAT nie zawierają wymogu, by dokumentacja potwierdzająca dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów gromadzona była wyłącznie w formie papierowej. Tym samym, zdaniem Spółki, dopuszczalne jest, aby niektóre dokumenty dodatkowe przyjęły formę elektroniczną, bądź też były Spółce przesłane w formie elektronicznej. Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż do takiego wniosku prowadzi m.in. analiza wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lutego 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 1909/08), w którym Sąd stwierdził, iż: "z przywołanych przepisów nie wynika wymóg, aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę papierowa. Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Zgodzić się zatem należy z twierdzeniem, że dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem".

Powyżej wskazane podejście jest prezentowane również przez organy podatkowe. Przykładowo:

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.293.2019.2.PR) stwierdził, że "Przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawki podatku w wysokości 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniono. (...) dokumenty przewozowe (listy przewozowe CMR) gromadzone i przechowywane wyłącznie w formie elektronicznej, bez jednoczesnego przechowywania ich w formie papierowej, będą miały moc dowodową dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy":

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.614.2017.3.IT) stwierdził, że "Dla zastosowania stawki w wysokości 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest konieczne zatem posiadanie oryginałów dokumentów w formie papierowej, wystarczy ich wersja elektroniczna. Jeżeli są to dokumenty przesyłane w formie elektronicznej, niebudzące wątpliwości co do ich autentyczności, mogą one stanowić dowody (dokumenty) potwierdzające, że towary będące przedmiotem danej wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały dostarczone na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju";

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.2017.1.KB) przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym gromadzone przez wnioskodawcę w formie elektronicznej wysłane nabywcom zbiorcze zestawienia faktur oraz otrzymane od tych nabywców potwierdzenia stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2015 r. (sygn. IBPP4/4512-191/15/EK) wskazał, iż "zauważyć należy, że powołane powyżej przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniała ona wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu w formie elektronicznej, skanem czy faxem".

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lipca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-484/13-4/JK), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2014 r. (sygn. ITPP3/443-98/14/MD), interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 marca 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-929/14-2/DS) oraz z dnia 18 lutego 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-856/14 4/IR).

Mając na względzie powyższe uwagi, w ocenie Spółki otrzymywane przez nią drogą elektroniczną dokumenty takie jak: kopie listów przewozowych CMR, oświadczenia Kontrahenta, skany dokumentów wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego, korespondencja mailowa Spółki z Kontrahentem - potwierdzające transport przesyłki do innego kraju UE niż kraj wysyłki towarów, będą stanowić dowód o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

4. Dokumentacja gromadzona przez Spółkę

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego, Spółka każdorazowo posiada kopię faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, a także zamówienie za będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towar. Spółka jest również co do zasady w posiadaniu potwierdzenia zapłaty, niemniej jednak mogą występować sytuacje, w których Spółka będzie dysponowała potwierdzeniem zapłaty już po zadeklarowaniu WDT w deklaracji VAT (np. ze względu na długi termin płatności) lub tez nie będzie nim dysponowała w ogóle (np. ze względu na spór z Kontrahentem co do zapłaty lub sprzedaż wierzytelności). Spółka gromadzi również listy przewozowe CMR potwierdzające wywóz towarów na terytorium innego państwa członkowskiego podpisane przez nadawcę, przewoźnika i odbiorcę (najczęściej parafką wraz z pieczęcią firmową lub podpisem i pieczęcią firmową), niemniej jednak mogą wystąpić sytuacje, w której dostarczane Spółce listy przewozowe CMR nie będą w ogóle zawierały podpisu odbiorcy towarów. W takich przypadkach Spółka będzie posiadać jednak dodatkową dokumentację potwierdzającą dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (lub pomocniczą w ustaleniu tego faktu), tj. przede wszystkim zbiorcze oświadczenie Kontrahenta zawierające zestawienie faktur lub dokumentów dostawy ("delivery note") dotyczących dostaw dokonanych na rzecz Kontrahenta w danym okresie.

Mając natomiast na uwadze przywołaną powyżej uchwałę NSA z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami (mogą to być dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT lub też inne dowody), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Wobec tego, zdaniem Spółki, brak właściwie wypełnionego dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT nie pozbawia Spółki prawa do zastosowania 0% stawki VAT, jeżeli będzie ona dysponowała dodatkową dokumentacją o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, łącznie i jednoznacznie potwierdzającą dostawę towarów do Kontrahenta na terytorium innego państwa członkowskiego.

5. Analiza Wariantu I i Wariantu II (oświadczenie Kontrahenta ze wskazaniem dokumentów dostawy/faktur - stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

W przypadku Wariantu I oraz Wariantu II Spółka dysponuje:

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

* dokumentem dostawy ("delivery notę"), który towarzyszy wysyłanemu towarowi (dokument dostawy jest opatrzonym indywidualnym numerem, datą wystawienia oraz zawiera specyfikację poszczególnych sztuk ładunku);

* zbiorczym oświadczeniem potwierdzającym odbiór towarów podpisanym przez bezpośredniego Kontrahenta (podmiot wskazany na fakturze wystawianej przez Spółkę) lub bezpośredniego odbiorcę, do którego dostarczany jest towar, które zawiera:

* podanie ilości dostarczonych towarów,

* datę złożenia oświadczenia wraz z pieczęcią Kontrahenta i podpisem (lub parafką) osoby składającej oświadczenie w imieniu Kontrahenta,

* w Wariancie I: wykaz numerów dokumentów dostawy ("delivery notes") towarzyszących wysyłanemu towarowi;

* w Wariancie II: wykaz numerów i dat wystawienia faktur dokumentujących dostawy oraz numerów dokumentów dostawy "delivery notes";

* Spółka otrzymuje oświadczenie w formie papierowej lub drogą mailową po zakończeniu okresu, którego zestawienie dotyczy;

* Dodatkowo w Wariancie I i/lub Wariancie II Spółka może dysponować także:

Ponadto Spółka będzie posiadała zbiorcze oświadczenie Kontrahenta, które stanowi dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium innego kraju UE niż Polska, o którym mowa w art. 42 ust. 11 pkt 4 ustawy o VAT. Z oświadczenia jednoznacznie wynika, że towary (identyfikowane poprzez szereg wyżej wymienionych danych - chociażby przez numer faktury lub numer dokumenty dostawy "delivery note") zostały dostarczone na wskazany przez niego adres. Oświadczenie to może zostać przesłane na formularzu stworzonym przez Kontrahenta lub przez Spółkę. Niemniej jednak, taki dokument za każdym razem zawiera wykaz, z którego jednoznacznie będzie wynikać, że towary (identyfikowane poprzez szereg wyżej wymienionych danych) zostały dostarczone do danego Kontrahenta. Otrzymane od Kontrahenta zbiorcze oświadczenie (zazwyczaj w formie skanu dokumentu przesyłanego w załączniku do wiadomości e-mail) będzie zawierało pieczęć Kontrahenta oraz podpis osoby sporządzającej oświadczenie w imieniu Kontrahenta. Spółka stoi zatem na stanowisku, iż takie potwierdzenie jednoznacznie spełnia warunki dowodu, o którym mowa w art. 42 ust. 11 pkt 4 ustawy o VAT oraz wprost potwierdza, że konkretne towary będące przedmiotem dostawy zostały dostarczone nabywcy na terytorium innego kraju UE.

Spółka pragnie podkreślić, że możliwość otrzymania takiego oświadczenia Kontrahenta potwierdzającego odbiór towaru w formie elektronicznej, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych powołanych poniżej:

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 września 2018 r. (o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.171.2018.2.MPU), gdzie organ wskazał, że "W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu od odbiorcy w formie elektronicznej, skanem czy faxem. Dla zastosowania stawki 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest konieczne zatem posiadanie danego dokumentu w formie papierowej, wystarczy jego wersja elektroniczna";

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 maja 2018 r. (o sygn. 0115-KDIT1-3.4012.127.2018.2.AT), gdzie organ wskazał, że "W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub foks dokumentu, nie budzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy";

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 czerwca 2017 r. (o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.65.2017.2.PR), gdzie organ wskazał, że " (...) należy zauważyć, że przepisy ustawy dotyczące uprawnienia do zastosowania preferencyjnej stawki w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniała ona wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenia na terytorium innego państwa członkowskiego. 14/ dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu np.: w formie elektronicznej, skonem czy faxem".

Dodatkowo Spółka może posiadać także dowody pomocnicze - np. potwierdzenie zapłaty, o którym mowa w art. 42 ust. 11 pkt 3 ustawy o VAT oraz list przewozowy CMR podpisany przez przewoźnika i nadawcę. List przewozowy podpisany przez przewoźnika i nadawcę potwierdza, że towar został załadowany i wysłany z terytorium kraju do miejsca przeznaczenia, niemniej jednak wobec braku podpisu odbiorcy nie jest to jednoznaczny dowód na to, że towar został faktycznie dostarczony na terytorium innego kraju UE. Pomimo braku podpisanego przez odbiorcę listu CMR, w ocenie Spółki, wobec posiadania pozostałych dokumentów, a w szczególności oświadczenia o otrzymaniu towarów, jest ona uprawniona do uznania, że fakt dokonania WDT został należycie udokumentowany - tj. w sposób uprawniający do zastosowania stawki 0% VAT.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w stanie prawnym od 1 lipca 2020 r. jest uprawniona do stosowania stawki 0% VAT do WDT udokumentowanych w sposób przedstawiony w Wariancie I lub Wariancie II.

6. Analiza Wariantu III (list CMR-stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

W Wariancie III Spółka dysponuje:

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

* dodatkowo w tym wariancie Spółka może dysponować także:

W tym przypadku Spółka jest także w posiadaniu dokumentu przewozowego, z którego jednoznacznie będzie wynikać, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia (listy CMR będą podpisywane przez odbiorcę parafką wraz z pieczęcią firmową lub podpisem wraz z pieczęcią firmową). Zdaniem Spółki taka dokumentacja wprost spełnia warunki wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT i jednoznacznie potwierdza dostarczenie towarów do odbiorcy na terytorium innego kraju UE.

Nadto, jak zostało wykazane powyżej, dokument potwierdzający dostarczenie towaru w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy, w tym przypadku list przewozowy CMR, może zostać dostarczony Spółce zarówno w formie papierowej jak i elektronicznej.

Dodatkowo Spółka może dysponować także potwierdzeniem zapłaty, które stanowi dowód wskazany wprost w art. 42 ust. 11 pkt 3 ustawy o VAT.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w stanie prawnym od 1 lipca 2020 r. jest uprawniona do stosowania stawki 0% VAT do WDT udokumentowanych w sposób przedstawiony w Wariancie III.

7. Analiza Wariantu IV (zestawienie dostaw - stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

W Wariancie IV Spółka będzie dysponować:

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

Faktura zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku wypełnia wymogi art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Z kolei zamówienie stanowi dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT. Dodatkowo Spółka może dysponować także potwierdzeniem zapłaty, które stanowi dowód wskazany wprost w art. 42 ust. 11 pkt 3 ustawy o VAT.

Spółka zamierza gromadzić również zbiorcze zestawienie faktur (dokumentujących dostawy dokonane w danym okresie) wysyłane do Kontrahentów w formie wiadomości e-mail.

W ocenie Spółki przedmiotowe zestawienie należy uznać za dokument, o którym mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, potwierdzający dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. Zestawienie będzie potwierdzało dokonanie WDT zarówno w przypadku (i) przesłania do Spółki odpowiedzi z potwierdzeniem otrzymania towarów jak i w przypadku (ii) braku informacji zwrotnej przesłanej do Spółki w zakresie otrzymanego zestawienia. Z ustaleń, które będą prowadzone z Kontrahentami oraz z informacji, które będą zawarte w przedmiotowym zestawieniu, będzie bowiem wynikać, iż brak przesłania przez Kontrahenta w określonym terminie podpisanego zestawienia jest równoznaczny z potwierdzeniem, iż towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

Biorąc pod uwagę powyższe, brak odpowiedzi na zbiorcze zestawienie faktur będzie miał taki sam skutek jak odesłanie do Spółki potwierdzenia otrzymania towarów z otrzymanego zestawienia faktur. Należy bowiem wskazać, iż ustalony przez strony termin na potwierdzenie otrzymania towarów każdorazowo daje Kontrahentowi możliwość dokonania szczegółowej weryfikacji danych zawartych w tym zestawieniu oraz przedstawienie ewentualnych uwag co do jego treści. Nie ulega natomiast wątpliwości, iż każdy racjonalny przedsiębiorca zgłosiłby Spółce wszelkie zauważone braki w towarach mających być przedmiotem dostaw dokonywanych na jego rzecz (udokumentowanych fakturami dostarczonymi Kontrahentom).

Należy w tym miejscu również podkreślić, iż niezgłoszenie przez Kontrahentów zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli zgodne z ustaleniami stron oraz z informacją zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu).

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa cywilnego, "bierne zachowanie podmiotu prawa cywilnego, brak jego aktywności (nazywany w doktrynie milczeniem) może być sposobem złożenia oświadczenia woli, jeżeli istnieję reguły znaczeniowe wiążące z nim sens w postaci woli wywołania skutku prawnego" (Gniewek E., Kodeks Cywilny. Komentarz, Legalis 2014). Przykładowo, taką formę złożenia oświadczenia woli dopuszcza uregulowanie przepisu art. 682 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. -

Kodeks Cywilny, zgodnie z którym "jeżeli przedsiębiorca otrzymał od osoby, z która pozostaje w stałych stosunkach gospodarczych, ofertę zawarcia umowy w ramach swej działalności, brak niezwłocznej odpowiedzi poczytuje się za przyjęcie oferty".

W świetle powyższego, zestawienie (przesyłane do Kontrahentów i niezakwestionowane przez nich) łącznie z kopią faktury, zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta oraz potwierdzeniem zapłaty potwierdzają jednoznacznie, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały (i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie (ii) dostarczone do Kontrahenta na terytorium innego państwa członkowskiego.

Spółka pragnie podkreślić, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych powołanych poniżej:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.94.2017.1.AP), w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk załadunku łącznie ze zbiorczym zestawieniem faktur niezakwestionowanym przez nabywcę, jednoznacznie potwierdza, że towary będące przedmiotem dostaw objętych danym zestawieniem zostały wywiezione z terytorium Polski a następnie dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.2017.1.KB) gdzie organ przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym zestawienie (przesyłane do nabywców i niezakwestionowane przez nich), łącznie z fakturą stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 marca 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-38/16-2/PR, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym, "niezgłoszenie przez Nabywców zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli - zgodne z ustaleniami stron oraz z informacja zawarta na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu)"

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 września 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-208/15-2/HW, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, stosownie do którego " (...) zgodnie z ustaleniami stron, brak odpowiedzi na przesłane zestawienie w określonym terminie oznacza jego akceptację. W konsekwencji, powyższy dokument zdaniem Spółki jednoznacznie poświadcza fakt otrzymania towarów przez Nabywcę/Odbiorcę";

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 marca 2015 r., sygn. ILPP4/443-646/14-2/BA, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym zbiorcze zestawienie faktur wysłane do Nabywcy, nawet w przypadku nieodesłania przez Nabywcę informacji zwrotnej w zakresie otrzymanego zestawienia, jest dokumentem jednoznacznie potwierdzającym dostarczenie towaru do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w stanie prawnym od 1 lipca 2020 r. będzie uprawniona do stosowania stawki 0% VAT do WDT udokumentowanych w sposób przedstawiony w Wariancie IV.

8. Wymogi dokumentacyjne w świetle Rozporządzenia 2018/1912

Z dniem 1 stycznia 2020 r. weszło w życie Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (dalej: "Rozporządzenie"). Rozporządzenie ma moc bezpośredniego obowiązywania w porządku prawnym każdego z państw członkowskich UE.

Wprowadza ono nowy art. 45a do rozporządzenia wykonawczego 282/2011. W art. 45a ust. 1 wskazano, że "Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków: (...)", a w art. 45a ust. 2 wskazano, że "Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1". Jednocześnie Rozporządzenie nie zawiera żadnych przepisów, które uchylałyby w tym zakresie moc obowiązującą polskiej ustawy o VAT. Oznacza to, że od dnia 1 stycznia 2020 r. w polskim porządku prawnym obowiązują dwie regulacje mogące być podstawą gromadzenia dokumentacji w celu zastosowania stawki 0% VAT do WDT - tj. art. 42 ustawy o VAT oraz art. 45a Rozporządzenia.

Zdaniem Spółki opisane w Wariantach I, II, III, IV niniejszego wniosku metody dokumentacji WDT, które stosuje/zamierza stosować w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r. celu aplikowania stawki 0% VAT, nie stoją w sprzeczności z art. 45a Rozporządzenia. Spółka jest uprawniona do gromadzenia dokumentacji potwierdzającej WDT zgodnie z przedstawioną metodyką w oparciu o przepis art. 42 ustawy o VAT i do stosowania stawki 0% VAT do tych WDT. Zawarte w Rozporządzeniu regulacje dotyczące dokumentacji WDT ustanawiają bowiem jedynie domniemanie, zgodnie z którym w przypadku zgromadzenia określonej dokumentacji uważa się, że doszło do przemieszczenia towarów między krajami UE, co związane jest z prawem do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT. Domniemanie to nie wyłącza jednak możliwości zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT na podstawie dokumentów gromadzonych przez Spółkę, które są zgodne z polską ustawą o VAT w brzmieniu od 1.07.2020.

W ocenie Spółki należy uznać, że niespełnienie wymogów art. 4Sa Rozporządzenia oznacza, że nie ma zastosowania domniemanie tam opisane. Niespełnienie wymogów art. 45a Rozporządzenia nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie mieć zastosowania. W takiej sytuacji podatnik w inny sposób, na przykład na podstawie przepisów ustawy o VAT, może udowodnić, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Tożsame stanowisko zostało przedstawione przez Dyrekcję Generalną ds. Podatków i Unii Celnej (the Commissions Directorate- General for Taxation and Customs Union) działającą przy Komisji Europejskiej w dokumencie Noty wyjaśniające w sprawie zmian w zakresie unijnego podatku VAT w odniesieniu do procedur magazynu typu cali off stock, transakcji łańcuchowych i zwolnień wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów ("szybkie rozwiązania na 2020 r." (ang. "Explanatory notes on the 2020 Quick Fixes") będącym objaśnieniami m.in. do Rozporządzenia 2018/1912. Wskazano w nim m.in., że:

* możliwe jest wystarczające udokumentowanie dokonania WDT w celu zastosowania stawki 0%, które jednak nie stanowi dokładnego spełnienia wymagań dokumentacyjnych stawianych przez Rozporządzenie (punkt 5.3.3 Not wyjaśniających),

* zasady dokumentowania WDT obowiązujące w porządku prawnym danego kraju pozostają w mocy, a zatem możliwe jest udokumentowanie WDT w sposób przewidziany w Rozporządzeniu bądź w sposób przewidziany w krajowym porządku prawnym - zgodnie z punktem 5.3.2. Not wyjaśniających: "Co się stanie z obowiązującymi przepisami krajowymi państw członkowskich dotyczącymi dowodu transportu po wejściu w życie art. 45a rozporządzenia wykonawczego? Czy przepisy krajowe będą nadal miały zastosowanie? Państwa członkowskie maja obowiązek stosowania art. 45a rozporządzenia wykonawczego. Oznacza to, że jeżeli warunki określone w tym przepisie są spełnione, dostawca będzie mógł skorzystać z odpowiedniego domniemania. Państwa członkowskie mają również możliwość określenia w swoich krajowych przepisach w dziedzinie VAT innych domniemań dotyczących dowodu transportu, które mogą pozostawiać więcej swobody niż domniemanie przewidziane w art. 45a RW. W takim przypadku dostawca mógłby skorzystać z domniemań określonych w art. 45a RW lub domniemań w krajowych przepisach dotyczących VAT, o ile spełnione są odpowiednie warunki. W tym względzie istniejące krajowe przepisy dotyczące VAT, w których określono warunki dotyczące dowodu transportu dające więcej swobody niż warunki przewidziane w art. 45a RW, mogą być nadal stosowane."

* niespełnienie wymogów udokumentowania WDT zgodnie z Rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że podatnik nie ma prawa do zastosowania stawki 0%; oznacza to jedynie, że podatnik w inny sposób powinien udowodnić fakt dokonania WDT (punkt 5.3.4 Not wyjaśniających).

Dokument jest dostępny pod adresem:

https://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/explanatory_notes_2020_quick_fixes_pl.pdf

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także m.in. w:

* treści komunikatu zamieszczonego na stronie internetowej Ministerstwa Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r., dotyczącego skutków prawnych opóźnienia w implementacji pakietu "Quick Fixes" i sposobu postępowania w okresie przejściowym (dostęp 16 marca 2020 r.: https://www.gov.pl/web/finanse/implementacja-dyrektywy-20181910-dot-tzw-pakietu-quick-fixes): "Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 w art. 45a wprowadza domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Sytuacja taka nie ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy implementującej prawo unijne.";

* uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wdrażającej postanowienia Dyrektywy "Quick Fixes" (ustawa z dnia 28 maja 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. z 2020 r. poz. 1106): "Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Inaczej mówiąc, jeśli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja pozostaje taka sama, jak obecnie.".

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż posiadane przez nią dokumenty wskazane w Wariantach I, II, III i IV w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jednoznacznie potwierdzają, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski oraz dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym nie ulega wątpliwości, iż warunek zastosowania 0% stawki VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw wewnątrzwspólnotowych będzie w analizowanych przypadkach spełniony i Spółka powinna być uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 106; dalej jako: "ustawa" lub "ustawa o VAT"), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

eksport towarów;

import towarów na terytorium kraju;

wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...) (art. 2 pkt 3 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2 8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 - art. 13 ust. 6 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wskazać w tym miejscu należy także, że w kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz.Urz.UE.L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a, wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b, potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;

sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:

(i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz

(ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2. Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3. Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;

następujące dokumenty:

(i) polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

(ii) dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

(iii) poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jak natomiast stanowi art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2020 r. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Jednocześnie na podstawie art. 42 ust. 1a ustawy, który obowiązuje od 1 lipca 2020 r. stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1. podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub

2. złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8 - chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego

Zmiana powyższych przepisów, obowiązująca od 1 lipca 2020 r., wprowadzona ustawą z dnia 28 maja 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1106) miała na celu implementację dyrektywy 2018/1910.

Należy ona do pakietu "Quick Fixes" - pakietu zmian naprawczych do dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zwanej dalej "dyrektywą VAT", i rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej mających na celu wdrożenie środków szybkich i tymczasowych (tj. do czasu przyjęcia definitywnego systemu opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych), głównie o charakterze upraszczającym, w zakresie tych obszarów dyrektywy VAT, które dotyczą transakcji transgranicznych i zostały zidentyfikowane jako takie, które w dużym stopniu utrudniają prowadzenie działalności gospodarczej w handlu unijnym.

Zgodnie z uzasadnieniem projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy nr 208 - IX kadencja Sejmu RP) wskutek tych zmian wprowadzony został wymóg posiadania ważnego numeru identyfikacyjnego VAT przez nabywcę w państwie członkowskim innym niż państwo, w którym rozpoczyna się transport towarów, jako przesłanki materialnej umożliwiającej dostawcy zastosowanie zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%). Co więcej w świetle przepisów dyrektywy 2018/1910 nabywca jest zobowiązany do podania numeru identyfikacyjnego dostawcy w celu zastosowania przez niego stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Jednocześnie obowiązek złożenia prawidłowej informacji podsumowującej staje się przesłanką materialną (a nie tylko formalną jak miało to miejsce do tej pory i co potwierdzało orzecznictwo TSUE) do zastosowania stawki 0%.

Stosownie do art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

(uchylony),

specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

4. (uchylony) - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza powyższych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług pozwala na wskazanie podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana.

Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Kluczowe jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Istotą wskazanych wyżej przepisów dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe.

Zgodnie z powołanymi przepisami, możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji. Przy czym, istotne jest to, aby dokumenty dotyczące transakcji zawierały informacje, z których jednoznacznie wynika, że określony towar został faktycznie wywieziony z terytorium kraju i dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego UE. Dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, ewentualnie uzupełnione dowodami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy, zebrane razem mają zatem potwierdzać informację, której wymaga przepis. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powołanych przepisach, o ile posiadane dokumenty wyraźnie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Nadto przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania dokumentów w formie papierowej. Skoro zatem przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona.

Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 wprowadziło domniemanie wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Na mocy zatem rozporządzenia od 1 stycznia 2020 r. obowiązuje domniemanie, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały przemieszczone z Polski do innego kraju UE (dostawa może korzystać ze stawki 0%), jeżeli podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadać będzie co najmniej dwa niebędące ze sobą w sprzeczności dowody, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy.

Jednocześnie niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Zgodnie z opisem stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce. Spółka dokonuje WDT na rzecz Kontrahentów, którzy posiadają na dzień dokonania WDT ważny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie Unii Europejskiej na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Stosowny numer VAT UE jest podawany Spółce przez jej Kontrahenta. Spółka wykazuje dokonywane przez siebie WDT w deklaracji VAT oraz w informacji podsumowującej.

Odnosząc powyższe okoliczności do przytoczonych przepisów należy stwierdzić, że dokonywane przez Spółkę wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów spełniają te z warunków zastosowania stawki 0% VAT, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o VAT. Jednocześnie Wnioskodawca wykazuje dokonane przez siebie WDT w informacji podsumowującej dopełniając tym samym obowiązku z art. 100 ust. 1 pkt, oraz ust. 3 pkt 1, wobec czego transakcje nie są wyłączone ze stosowania stawki 0% w świetle art. 42 ust. 1a.

Tym samym do rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących możliwości objęcia tych transakcji stawką podatku 0% należy przeanalizować czy opisane przez Wnioskodawcę jako warianty I - IV sposoby dokumentowania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów stanowią dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w Wariancie I, dysponowanie przez Wnioskodawcę:

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

* zbiorczym oświadczeniem potwierdzającym odbiór towarów podpisanym przez Kontrahenta (podmiot wskazany na fakturze wystawianej przez Spółkę) lub bezpośredniego odbiorcę, do którego dostarczany jest towar; oświadczenie będzie zawierać: podanie ilości dostarczonych towarów, wykaz numerów dokumentów dostawy ("delivery notes") towarzyszących wysyłanemu towarowi) oraz datę złożenia oświadczenia wraz z pieczęcią Kontrahenta i podpisem lub parafką osoby składającej oświadczenie w imieniu Kontrahenta. Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub drogą mailową po zakończeniu okresu, którego zestawienie dotyczy.

* a także dodatkowo potwierdzeniem zapłaty - z zastrzeżeniem, że Spółka może nie być w posiadaniu potwierdzenia zapłaty w chwili ujmowania WDT w deklaracji VAT (np. ze względu na długi termin płatności) lub mogą wystąpić wyjątkowe przypadki, kiedy potwierdzenie zapłaty nie będzie możliwe do przedłożenia (np. dokonane zostanie potrącenie, cesja wierzytelności lub Spółka i Kontrahent będą w sporze co do wysokości należnej kwoty)

* a także dodatkowo kopią listu przewozowego CMR podpisanego przez nadawcę i/lub przewoźnika (tj. z naniesionymi przez nadawcę i przewoźnika parafkami i pieczęciami firmowymi lub z ich podpisami i pieczęciami firmowymi); mogą wystąpić przypadki, kiedy list przewozowy CMR będzie podpisany także przez odbiorcę; list przewozowy CMR jest otrzymywany przez Spółkę w formie papierowej lub w formie elektronicznej.

- będzie uprawniało Wnioskodawcę w przypadku dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, do zastosowania opodatkowania stawką VAT 0% (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT).

Należy zauważyć, że przedstawione przez Wnioskodawcę dokumenty w postaci kopii faktury, zamówienia zawierającego dane kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, dokumentu dostawy oraz zbiorczego oświadczenia potwierdzającego odbiór towarów podpisanego poprzez kontrahenta, które zawiera podanie ilości dostarczonych towarów, wykaz numerów dokumentów dostawy ("delivery notes") towarzyszących wysyłanemu towarowi oraz datę złożenia oświadczenia wraz z pieczęcią Kontrahenta i podpisem lub parafką osoby składającej oświadczenie w imieniu Kontrahenta - stanowią dowody o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy łącznie potwierdzające dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Dodatkowo Spółka gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska w postaci potwierdzenia zapłaty i kopii listu przewozowego.

W świetle zatem przedstawionego przez Wnioskodawcę w odniesieniu do Wariantu I opisu zaistniałego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego posiadane przez Wnioskodawcę ww. dokumenty stanowią dowody z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, które (jak wynika z opisu sprawy) są gromadzone jako dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska uprawniają do zastosowania stawki 0% (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT).

Podobnie w Wariancie II opisanym we wniosku, dysponowanie przez Wnioskodawcę:

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

* dokumentem dostawy ("delivery note"), który towarzyszy wysyłanemu towarowi (dokument dostawy jest opatrzonym indywidualnym numerem, datą wystawienia oraz zawiera specyfikację poszczególnych sztuk ładunku), oraz zbiorczym oświadczeniem potwierdzającym odbiór towarów podpisanym przez Kontrahenta (podmiot wskazany na fakturze wystawianej przez Spółkę) lub bezpośredniego odbiorcę, do którego dostarczany jest towar; oświadczenie będzie zawierać: podanie ilości dostarczonych towarów, wykaz numerów dokumentów dostawy ("delivery notes") towarzyszących wysyłanemu towarowi) oraz datę złożenia oświadczenia wraz z pieczęcią Kontrahenta i podpisem lub parafką osoby składającej oświadczenie w imieniu Kontrahenta. Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub drogą mailową po zakończeniu okresu, którego zestawienie dotyczy.

* a także dodatkowo kopią listu przewozowego CMR podpisanego co najmniej przez nadawcę i/lub przewoźnika (tj. z naniesionymi przez nadawcę i przewoźnika parafkami i pieczęciami firmowymi lub z ich podpisami i pieczęciami firmowymi); mogą wystąpić przypadki, kiedy list przewozowy CMR będzie podpisany także przez odbiorcę; list przewozowy CMR jest otrzymywany przez Spółkę w formie papierowej lub w formie elektronicznej.

Należy zauważyć, że przedstawione przez Wnioskodawcę dokumenty w postaci kopii faktury, zamówienia zawierającego dane kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, dokumentu dostawy oraz zbiorczego oświadczenia potwierdzającego odbiór towarów podpisanego poprzez kontrahenta zawierającego podanie ilości dostarczonych towarów, wykaz numerów i dat wystawienia faktur dokumentujących dostawy, wykaz numerów dokumentów dostawy "delivery notes" towarzyszących wysyłanemu towarowi oraz datę złożenia oświadczenia wraz z pieczęcią Kontrahenta i podpisem (lub parafką) osoby składającej oświadczenie w imieniu Kontrahenta - stanowią dowody o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy łącznie potwierdzające dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Dodatkowo Spółka gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska w postaci potwierdzenia zapłaty i kopii listu przewozowego.

W świetle zatem przedstawionego przez Wnioskodawcę w odniesieniu do Wariantu II opisu zaistniałego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego posiadane przez Wnioskodawcę ww. dokumenty stanowią dowody z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, które (jak wynika z opisu sprawy) są gromadzone jako dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska uprawniają do zastosowania stawki 0% (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT).

Odnosząc się przedstawionych przepisów prawa i wynikających z nich wniosków należy stwierdzić, że w Wariancie III, dysponowanie przez Wnioskodawcę:

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

* dodatkowo potwierdzeniem zapłaty - z zastrzeżeniem, że Spółka może nie być w posiadaniu potwierdzenia zapłaty w chwili ujmowania WDT w deklaracji VAT (np. ze względu na długi termin płatności) lub mogą wystąpić wyjątkowe przypadki, kiedy potwierdzenie zapłaty nie będzie możliwe do przedłożenia (np. dokonane zostanie potrącenie, cesja wierzytelności lub Spółka i Kontrahent będą w sporze co do wysokości należnej kwoty).

Należy zauważyć, że przedstawione przez Wnioskodawcę dokumenty stanowią dowody o których mowa w art. 42 ust. 3 wymienione wprost w tym przepisie (list przewozowy podpisany przez nadawcę, przewoźnika i odbiorcę oraz specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku zawarta w fakturze) łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Pozostałe dokumenty mogą być dowodami stosowanymi posiłkowo w sytuacji, o której mowa w art. 42 ust. 11.

W świetle zatem przedstawionego przez Wnioskodawcę w odniesieniu do Wariantu III opisu zaistniałego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego posiadane przez Wnioskodawcę ww. dokumenty stanowią dowody z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, które (jak wynika z opisu sprawy) są gromadzone jako dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska uprawniają do zastosowania stawki 0% (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT).

W sytuacji opisanej jako Wariant IV Wnioskodawca będzie dysponował

* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz

* zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, oraz

Ze wskazanych z tym wariancie zdarzenia przyszłego dokumentów jedynie specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku zawarta w fakturze stanowi dokument wskazany w art. 42 ust. 3 ustawy. Należy zauważyć, że nie pozwala ona na jednoznaczne potwierdzenie dostarczenia towarów, będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów. Wobec powyższego do zastosowania stawki 0% dla tej transakcji niezbędne jest aby pozostałe dokumenty stanowiły dowody, o których mowa w art. 42 ust. 11 i potwierdzały jednoznacznie dostarczenie do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów. Art. 42 ust. 11 wskazuje przykładowo, że dowodami tymi może być korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie oraz dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie z przywołanym opisem Wnioskodawca będzie dysponował zamówieniem zawierającym dane Kontrahenta i opis przedmiotu dostawy, a tym samym dowodem, o którym mowa w art. 42 ust. 11 pkt 1, a ponadto zbiorczym zestawieniem faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie przesyłanym Kontrahentowi drogą elektroniczną po zakończeniu okresu, którego dotyczy.

Należy zauważyć, że zgodnie z opisem z ustalenia Wnioskodawcy z Kontrahentem oraz informacji, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie wynikać będzie, że Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Dotyczy to sytuacji, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie

W świetle zatem przedstawionego przez Wnioskodawcę w odniesieniu do Wariantu IV opisu zdarzenia przyszłego posiadane przez Wnioskodawcę ww. dokumenty stanowią dowody z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, które (jak wynika z opisu sprawy) są gromadzone jako dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska uprawniają do zastosowania stawki 0% (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT).

W tym miejscu należy wskazać, że od 1 stycznia 2020 r. Spółka dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dla zastosowania 0% stawki podatku VAT, powinna gromadzić dowody dokumentujące tą dostawę o których mowa w art. 45a rozporządzenia wykonawczego.

Równocześnie jak wskazano wyżej, niespełnienie warunków wprowadzonych art. 45a rozporządzenia wykonawczego, tj. brak zgromadzenia wymaganej tym przepisem dokumentacji nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji Wnioskodawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Zdaniem zatem Organu, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 r. art. 45a rozporządzenia wykonawczego, zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT (przy spełnieniu pozostałych ustawowych warunków) spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a rozporządzenia wykonawczego w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Wymienione bowiem w treści wniosku powiązane ze sobą wzajemnie dokumenty, które łącznie pozwalają na m.in. zidentyfikowanie towarów będących przedmiotem konkretnej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, zidentyfikowanie stron tej transakcji, miejsca wydania i dostawy tych towarów oraz potwierdzają, co do zasady, zapłatę faktury za dostarczone towary oraz informację od Nabywcy, że towary objęte konkretną fakturą zostały do niego dostarczone, mogą stanowić dowody o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy, które przy spełnieniu pozostałych warunków (w tym warunku, o którym mowa w art. 42 ust. 1a ustawy, który jak wynika z opisu sprawy jest również spełniony) będą uprawniały na podstawie krajowych przepisów do zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionych pytań uznać należy zatem za prawidłowe.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;

w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § la ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl