0111-KDIB3-3.4012.44.2020.2.AMS - Brak prawa do odliczenia przez gminę podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu polegającemu na modernizacji, rozbudowie i doposażeniu budynku, który dotychczas stanowił przedmiot nieodpłatnego udostępnienia na rzecz samorządowej instytucji kultury, która posiada odrębną od gminy osobowość prawną i nie jest objęta tzw. centralizacją rozliczeń VAT w gminie.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 11 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "..." - jest prawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "...". Powyższy wniosek uzupełniono pismem z 11 marca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Gmina... (dalej: "Gmina") jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina realizuje projekt pn. "...", którego realizacja jest finansowana zarówno ze środków własnych Gminy jak i z uzyskanego przez Gminę dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020 przyznanego Gminie na podstawie umowy nr... z dnia... r. wraz z aneksami (dalej: "Projekt").

Projekt polega na modernizacji, rozbudowie i doposażeniu budynku (dalej: "Budynek"), który dotychczas stanowił przedmiot nieodpłatnego udostępnienia na rzecz Centrum X (tj. samorządowej instytucji kultury, która posiada odrębną od Gminy osobowość prawną i nie jest objęta tzw. centralizacją rozliczeń VAT w Gminie).

Realizacja Projektu pozwoli w szczególności na utworzenie w części Budynku "..." (dalej: "Centrum"), tj. nowoczesnego obiektu nawiązującego do historii wyznaniowej Gminy (religii judaistycznej, ewangelickiej, katolickiej, prawosławnej). Centrum będzie składało się z izb poświęconych poszczególnym kulturom (wyznaniom) z zachowanymi elementami charakterystycznymi, takimi jak stroje, muzealia, publikacje. Dla każdej kultury stworzona zostanie również multimedialna wędrówka, a w poszczególnych izbach staną przestrzenne rzeźby charakterystycznych budowli sakralnych.

Głównym celem Projektu jest zwiększenie ilości osób odwiedzających miejsce należące do dziedzictwa kulturalnego i naturalnego oraz stanowiące atrakcję turystyczną Gminy, poprzez modernizację, adaptację i wyposażenie Budynku oraz utworzenie w nim Centrum. Dodatkowo realizacja Projektu przyczyni się do poprawy integracji mieszkańców oraz ich uczestnictwa w życiu publicznym, w tym w ramach organizowanych wydarzeń kulturalnych. W wyniku realizacji Projektu dojdzie do zwiększenia dostępności wysokiej jakości usług społecznych (usług kulturalnych) dla mieszkańców i turystów odwiedzających tereny Gminy. W zmodernizowanych pomieszczeniach będą odbywały się warsztaty kreatywne, przygotowane w oparciu o tradycje kultury i rzemiosła.

W ramach Projektu wykonane zostaną następujące prace:

* roboty budowlane (m.in. docieplenie ścian zewnętrznych, remont istniejącego pokrycia dachowego, wyburzenie części ścian działowych, wykonanie nowej instalacji wentylacji, wody zimnej, wody ciepłej, cyrkulacyjnej, c.o., kanalizacji sanitarnej, instalacji elektrycznej);

* nadzór w projekcie;

* prace przygotowawcze (w tym m.in. wykonanie dokumentacji projektowo-kosztorysowej);

* promocja projektu;

* zakup wyposażenia.

Ponoszone w ramach Projektu wydatki są/będą dokumentowane wystawianymi na rzecz Gminy przez dostawców/usługodawców fakturami VAT z wykazanym podatkiem, na których to fakturach Gmina jest/będzie wskazana jako nabywca określonych towarów/usług (z uwzględnieniem NIP Gminy).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 506 z późn. zm.; dalej: "ustawa o samorządzie gminnym") do zadań własnych Gminy należą w szczególności sprawy dotyczące kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami. Biorąc pod uwagę wyznaczony przepisami zakres zadań Gminy oraz zakres przedmiotowy Projektu (tj. modernizację infrastruktury kulturalnej o publicznym charakterze), należy w konsekwencji wskazać, iż realizacja Projektu stanowi/stanowiła będzie realizację zadań własnych Gminy, o których mowa w powołanym powyżej art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Gmina pragnie wskazać, iż po zakończeniu Projektu nie zamierza zmieniać dotychczasowego przeznaczenia Budynku, co oznacza, że w dalszym ciągu wraz z wyposażeniem będzie on nieodpłatnie udostępniany na rzecz Centrum X, celem realizacji zadań statutowych instytucji kultury (tj. w szczególności zaspokajania potrzeb kulturalnych ogółu społeczeństwa, w tym mieszkańców Gminy). Powyższe oznacza z kolei, iż Gmina nie będzie wykorzystywała efektów rzeczowych Projektu do celów komercyjnych (np. dzierżawa czy też najem), jak również nie będzie pobierała/otrzymywała żadnej odpłatności z tego tytułu.

W piśmie z 11 marca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że projekt i efekty projektu nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. czynności, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego realizacja Projektu stanowi realizację zadań własnych określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym poprzez modernizację, rozbudowę oraz doposażenie istniejącej infrastruktury kulturalnej o publicznym charakterze (Budynku). Dodatkowo w ślad za przyjętym przez Gminę celem Projektu (m.in. zwiększenie ilości osób odwiedzających miejsce należące do dziedzictwa kulturalnego i naturalnego Gminy oraz poprawa integracji mieszkańców oraz ich uczestnictwa w życiu publicznym) oraz dotychczasowym sposobem wykorzystania Budynku (nieodpłatne udostępnienie na rzecz Centrum X), Gmina zamierza po zakończeniu Projektu pozostawić obowiązujący dotychczas schemat wykorzystania Budynku. Gmina nie zamierza bowiem uzyskiwać dochodów z tytułu wykorzystania Budynku poprzez m.in. jego odpłatne udostępnianie na podstawie umowy najmu czy dzierżawy lub też na podstawie jakichkolwiek innych tytułów pobierać w związku z wykorzystaniem Budynku odpłatność.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy zdaniem Gminy nie przysługuje jej/nie będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu z tego względu, iż wydatki poniesione na jego realizację nie są/nie będą związane z czynnościami Gminy podlegającymi opodatkowaniu VAT (Budynek po zakończeniu Projektu w dalszym ciągu będzie nieodpłatnie udostępniany na rzecz Centrum X).

Przedstawione powyżej stanowisko został potwierdzone przykładowo w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2019 r. znak: 0112-KDIL2-2.4012.630.2018.2.AG, w której wskazał on, iż: "W odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy należy zauważyć, że świadczenie polegające na nieodpłatnym przekazaniu (udostępnieniu) do użytkowania na rzecz Domu Kultury nieruchomości, będącej własnością Gminy, realizowane w ramach wykonywania zadań własnych w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym, niewątpliwie stanowi sprawę publiczną, należącą do sfery działalności jednostki samorządowej. Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że nieodpłatne przekazanie nieruchomości na rzecz Domu Kultury, realizowane jest poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (...)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przy czym, na mocy art. 15 ust. 6 cyt. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) - tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 z późn. zm.; dalej jako: "ustawa o samorządzie gminnym") gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca realizuje projekt pn. "..." finansowany zarówno ze środków własnych Gminy jak i ze środków uzyskanych z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020. Projekt polega na modernizacji, rozbudowie i doposażeniu budynku, który nieodpłatnie będzie udostępniany na rzecz Centrum X (samorządowej instytucji kultury, która posiada odrębną od Gminy osobowość prawną i nie jest objęta centralizacją rozliczeń VAT). Projekt stanowi realizację zadań własnych Gminy. Realizowana inwestycja jak i jej efekty nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Powstała infrastruktura będzie ogólnodostępna, a Gmina nie będzie pobierała żadnej odpłatności z tego tytułu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją ww. projektu.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ - jak wskazał Wnioskodawca - projekt, i efekty projektu nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, a także fakt, że Gmina realizuje zadania własne nałożone odrębnymi przepisami, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "...".

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją ww. projektu należało uznać za prawidłowe.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

* stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym;

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.