0111-KDIB3-3.4012.34.2017.1.PK

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2017 r. (data wpływu 20 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z 28 czerwca 2017 (data wpływu 4 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest:

* prawidłowe w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

* nieprawidłowe w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W dniu 20 kwietnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 czerwca 2017 stanowiące odpowiedź na wezwanie Organu z 20 czerwca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.34.2017.1.PK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowaną w Polsce w oraz czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca posiada numer VAT UE. Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą urządzeń do obróbki żywności. Produkty objęte są podstawową stawką VAT w wysokości 23%.

W ramach prowadzonej działalności wnioskodawca zamierza zakupić sprzęt do obróbki żywności od hiszpańskiego producenta sprzętu, będącego czynnym podatnikiem VAT UE, posiadającego numer VAT UE, niezarejestrowanego w Polsce jako podatnik VAT czynny lub zwolniony.

Następnie towar zostanie odsprzedany do odbiorcy, zarejestrowanego w Austrii podatnika VAT, posiadającego numer VAT UE, niezarejestrowanego w Polsce jako podatnik VAT czynny lub zwolniony.

Odbiorca z Austrii dokona dalszej sprzedaży do klienta końcowego, zarejestrowanego na Ukrainie, nieposiadającego numeru VAT UE, niezarejestrowanego w Polsce jako podatnik VAT czynny lub zwolniony.

Towar zostanie przesłany z Hiszpanii do Polski do specjalnie wyodrębnionego magazynu, prowadzonego przez Wnioskodawcę w Polsce. Wnioskodawca prowadził będzie ewidencję towarów wprowadzanych do tego magazynu, zawierającą datę ich wprowadzenia, datę pobrania towarów z magazynu, dane pozwalające na identyfikację towarów.

Po dostarczeniu towaru do magazynu Wnioskodawcy kontrahent z Austrii za pośrednictwem firmy spedycyjnej (co zostanie stwierdzone stosownym dokumentem) odbierze towar z magazynu oraz zleci wysyłkę towarów do Ukrainy do odbiorcy końcowego. Wydanie towaru z magazynu będzie udokumentowane stosownymi dokumentami oraz fakturą VAT.

Towar zostanie doręczony od producenta sprzętu z Hiszpanii do Polski, magazynowany w Polsce oraz ostatecznie wysłany przez podmiot z siedzibą w Austrii do odbiorcy końcowego, poza UE. Nie dojdzie do fizycznej dostawy towaru do kontrahenta w Austrii. Powyższa procedura ma usprawnić proces dostawy do odbiorcy końcowego. Wnioskodawca zlokalizowany jest przy granicy ukraińskiej gdzie funkcjonują liczne firmy specjalizujące się wysyłką towarów do Ukrainy. Dokonanie fizycznej dostawy towarów do Austrii a następnie do Ukrainy spowodowałoby znaczne zwiększenie kosztów.

Wnioskodawca będzie dokonywać zgłoszenia właściwemu urzędowi skarbowemu informacji podsumowujących zgodnie z treścią art. 100 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Dz. U. z 2016.710 t.j. z dnia 2016.05.25.

Na proces dostawy w którym uczestniczyć będzie Wnioskodawca będą się składały dwie transakcje:

1. Zakup towaru przez wnioskodawcę od kontrahenta z Hiszpanii udokumentowany fakturą VAT, zakończony dostawą towaru do specjalnie wyodrębnionego magazynu Wnioskodawcy w Polsce,

2. Sprzedaż towaru przez wnioskodawcę do kontrahenta z Austrii udokumentowany fakturą VAT oraz wydaniem towaru z magazynu wnioskodawcy. Towar zostanie wydany kontrahentowi z Austrii w Polsce z magazynu wnioskodawcy oraz wysłany przez kontrahenta z Austrii do kontrahenta końcowego na Ukrainę.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca podał, że:

* Do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel z wnioskodawcy na rzecz kontrahenta z Austrii dojdzie z chwilą fizycznego wydania towaru z magazynu wnioskodawcy na rzecz przedsiębiorcy spedycyjnego, realizującego dostawę na rzez odbiorcy z Ukrainy. Proces sprzedaży zostanie połączony z procesem wydania towaru kontrahentowi austriackiemu. Przeniesienie prawa do dysponowania towarem nastąpi w Polsce.

* Do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel z kontrahenta austriackiego na rzecz nabywcy z Ukrainy dojdzie z chwilą dostawy towaru na rzecz nabywcy z Ukrainy (w Ukrainie, poza terytorium EU).

* Wnioskodawca będzie posiadał dokument celny potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy powyższe nabycie towarów od kontrahenta z Hiszpanii traktowane będzie jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oraz uprawnia Wnioskodawcę do naliczenia podatku zgodnie z zasadami dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów?

2. Czy powyższa sprzedaż towarów do kontrahenta z Austrii traktowana będzie jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki VAT w wysokości 0%.

Zdaniem wnioskodawcy opisana wyżej sytuacja upoważnia wnioskodawcę do traktowania ww. transakcji jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów poprzez stosowanie stawki VAT w wysokości 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* prawidłowe w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

* nieprawidłowe w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 1, 2 i 6 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

* terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a;

* państwie członkowskim - rozumie się przez to państwo członkowskie Unii Europejskiej;

* towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii

Na podstawie art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Ww. przepis stosuje się pod warunkiem, że:

podatnikiem, o którym mowa w lit. a

- z zastrzeżeniem art. 10;

Czynność wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (dalej WNT) co do zasady wymaga istnienia dwóch stron transakcji: jeden podmiot nabywa towary rozpoznając u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, natomiast druga strona dostarcza te towary dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej). Podkreślić jednakże należy, że niewłaściwe rozpoznanie przez kontrahenta zagranicznego jego dostawy, nie powoduje braku wystąpienia u polskiego nabywcy wewnątrzwspólnotowego nabycia. Podobnie - zadeklarowanie przez kontrahenta zagranicznego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie powoduje, że u polskiego nabywcy automatycznie dochodzi do nabycia wewnątrzwspólnotowego. Ponadto podatnik dokonujący WNT jest zobowiązany do opodatkowania tej transakcji.

Potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawsze wymaga spełnienia dwóch podstawowych warunków:

* po pierwsze podmiot z jednego państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel; zatem na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa;

* po drugie po nabyciu towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym pozostaje bez znaczenia kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary w wyniku dokonanej dostawy mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Ww. przepis wprowadza instytucje tzw. odwrotnego obciążenia, która obliguje nabywcę do opodatkowania transakcji (naliczenia i wykazania podatku VAT), w tym przypadku WNT.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca - podatnik VAT UE - w ramach prowadzonej działalności nabywa towary od kontrahenta hiszpańskiego (podatnika VAT UE). Towar zostanie przetransportowany z Hiszpanii do magazynu Wnioskodawcy w kraju z którego ma być następnie wydany odbiorcy w wyniku dokonanej przez Wnioskodawcę sprzedaży.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że są spełnione wszystkie warunki (dostawca oraz nabywca są podatnikami VAT UE, w wyniku dostawy towary są przemieszczane do kraju z innego państwa członkowskiego) pozwalające rozpoznać przedmiotowa transakcję jako WNT. W konsekwencji Wnioskodawca winien rozpoznać WNT i rozliczyć tą transakcje na zasadzie "odwrotnego obciążenia" w kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 i 2 ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej WDT), o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Przy czym, co istotne dla sprawy, wywóz towarów musi nastąpić z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego w ramach dokonanej dostawy dla nabywcy. A contrario nie można uznać za WDT transakcję (dostawę) w wyniku której towar jest przemieszczany z terytorium kraju poza Unię Europejską albo gdy towar nie jest przemieszczany. W przypadku wywozu towarów poza Unię Europejską jak i też w przypadku braku przemieszczenia towarów poza Polskę bez znaczenia jest fakt czy nabywca jest podmiotem z kraju członkowskiego czy też nie albowiem niezależnie od tego transakcja taka nie może być rozpoznana jako WDT.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca sprzedaje towary kontrahentowi austriackiemu, który odbiera je z magazynu Wnioskodawcy znajdującego się w Polsce po czym wywozi ten towar na Ukrainę do ostatecznego odbiorcy. Należy zauważyć że jest dostawa łańcuchowa czyli taka gdzie ma miejsce kilka dostaw towarów lecz tylko jedno ich przemieszczenie tj. od pierwszego dostawy do ostatecznego nabywcy.

Transakcja taka została uregulowana w art. 22 ust. 2 ustawy zgodnie z którym w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Jednocześnie w myśl przepisu art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 2 tego artykułu, dostawę towarów, która: a) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów; b) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Wskazane powyżej przepisy zawierają regulację, zgodnie z którą w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany bezpośrednio tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, to wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), a w konsekwencji tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalanie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Zatem aby ocenić charakter dostawy Wnioskodawcy w opisanej sytuacji należy ustalić, który z podmiotów biorących udział w opisanych we wniosku łańcuchach dostaw dokona transportu towarów. Albowiem jeżeli transportu dokonuje drugi w kolejności podmiot w łańcuchu dostaw czyli podmiot austriacki (który jest równocześnie pierwszym nabywcą i drugim dostawcą towarów) to wtedy transport jest przyporządkowany dostawie dokonanej dla tego podmiotu czyli dostawie dokonywanej przez Wnioskodawcę.

W kwestii przyporządkowania transportu do danej dostawy należy dokonać oceny kto jest faktycznym organizatorem transportu. Bez wpływu na powyższe pozostaje natomiast okoliczność, że kosztami transportu obciążany jest inny podmiot w łańcuchu (np. ostateczny odbiorca towarów).

Z Wniosku wynika, że kontrahent z Austrii za pośrednictwem firmy spedycyjnej (co zostanie stwierdzone stosownym dokumentem) odbierze towar z magazynu oraz zleci wysyłkę towarów do Ukrainy do odbiorcy końcowego. W świetle powyższego należy stwierdzić, że organizatorem transportu jest podmiot austriacki, a tym samym za transakcje ruchomą należy uznać dostawę dokonana przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze, że w wyniku opisanej transakcji towar jest transportowany poza unię europejską, a Wnioskodawca będzie posiadał dokument celny potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej to dostawa Wnioskodawcy winna być rozpoznana jako eksport towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 8 przez eksport towarów - rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium UE - stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz. Aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

* ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

* wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Jak wynika z wniosku obie te przesłanki są spełnione.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej (art. 41 ust. 6 ustawy).

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio (art. 41 ust. 11 ustawy).

Jak wynika z ww. przepisów podstawą do opodatkowania eksportu stawką VAT w wysokości 0% jest posiadanie przez eksportera dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Zatem w sytuacji gdy Wnioskodawca będzie posiadał taki dokument będzie on uprawniony do opodatkowania dokonanej przez niego dostawy stawką VAT w wysokości 0%.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w zakresie rozpoznania WDT (pytanie nr 2) należy uznać za nieprawidłowe.

Podsumowując:

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

* prawidłowe w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

* nieprawidłowe w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie - ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.