0111-KDIB3-3.4012.27.2019.1.MPU - Ustalenie możliwości odliczenia w całości lub części podatku od towarów i usług naliczonego w związku z realizacją projektu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 stycznia 2019 r. (data wpływu - 28 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie możliwości odliczenia w całości lub części podatku od towarów i usług naliczonego w związku z realizacją projektu pn. " (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie możliwości odliczenia w całości lub części podatku od towarów i usług naliczonego w związku z realizacją projektu pn. " (...)".

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - (...) (dalej jako: "Wnioskodawca" lub "Szpital") świadczy usługi w zakresie ochrony zdrowia, które na mocy ustawy o podatku od towarów i usług są zwolnione z podatku art. 43 ust. 1 pkt 18 - usługi w zakresie opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Obok działalności wiodącej, szpital zawiera w swojej strukturze organizacyjnej Zakład Przedmiotów Ortopedycznych i Środków Pomocniczych, który świadczy usługi w zakresie zaopatrzenia ortopedycznego. Usługi te, korzystają z preferencyjnej stawki podatku 8%, na podstawie załącznika nr 3 do ww. ustawy. W zakresie związanym ze sprzedażą opodatkowaną, szpital korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jednakże projekt nie obejmuje Zakładu Przedmiotów Ortopedycznych i Środków Pomocniczych.

Od dnia (...) r. (...) realizuje projekt, a od dnia (...) r. rzeczowo rozpoczął realizację projektu w ramach (...) Oś Priorytetowa (...)" (...)" Działanie (...)" (...)" pn. " (...)" (dalej jako: "Projekt"). Harmonogram został ustalony następująco: termin rozpoczęcia realizacji projektu: (...) r., termin rzeczowego rozpoczęcia realizacji projektu: (...) r., termin zakończenia realizacji projektu do dnia (...) r.

Zadania w ramach projektu:

1. Opracowanie programu funkcjonalno-użytkowego.

2. Pozyskanie opinii o celowości inwestycji.

3. Opracowanie dokumentacji technicznej (projektowej) dla inwestycji.

4. Przebudowa i rozbudowa budynków szpitalnych - roboty budowlane (przygotowanie terenu i przyłączenia obiektów do sieci, prace remontowe, nadbudowa bloku i dobudowa połączenia z innym blokiem, instalacje sanitarne, wentylacja, klimatyzacja, itp., instalacje elektryczne, stacja transformatowa zasilająca inwestycję).

5. Zakup wyposażenia (łóżka szpitalne, łóżka endoskopowe, fotele i krzesła do badań specjalistycznych, ssaki próżniowe, optyczny bronchoskop, kolonoskop, gastroskop, aparat do diatermii argonowej, myjnia sprzętu endoskopowego, laser terapeutyczny, laser diodowy, cystoskopy, aparatura do leczenia zmiennym polem magnetycznym, aparatura do leczenia światłem niskoenergetycznym, kriokomora, angiograf, aparat RTG, tomograf komputerowy, aparat USG, wyposażenie sal chorych, meble medyczne).

6. Zakup wyposażenia IT.

7. Nadzór inwestorski.

8. Promocja projektu (tablice informacyjne, pamiątkowe).

Celem projektu jest poprawienie dostępności do wysokiej jakości życia mieszkańców regionu, skrócenie czasu oczekiwania na przyjęcie do Szpitala, jak najwcześniejszą diagnostykę i podjęcie leczenia. Istotne jest też zapewnienie komfortowych warunków pobytu i poprawy zdrowia oraz bezpieczeństwa pacjentom. Przedmiotem projektu " (...)" jest wykonanie robót budowlanych polegających na dostosowaniu całego budynku i znajdujących się w nim pomieszczeń, w których będą zlokalizowane sale chorych oraz doposażenie oddziału poprzez zakup aparatury i sprzętu medycznego.

Przedsięwzięcie obejmuje realizację zadań przyczyniających się do rozwoju bazy lokalowo-sprzętowej oraz zaplecza diagnostycznego, aby w większym stopniu pokryć zapotrzebowanie na zaspokojenie w pełni świadczenia medyczne. Bezpośrednimi beneficjentami będę pacjenci. Realizacja projektu skutkować będzie zwiększeniem bezpieczeństwa zdrowotnego, zapewni lepszą organizację usług zdrowotnych oraz wykorzystanie infrastruktury i aparatury medycznej. Świadczenie wysokospecjalistycznych usług medycznych na wysokim poziomie wymaga poza kompetentnym, doświadczonym i wykształconym personelem również nowoczesnego sprzętu i odpowiednich warunków lokalowych. Wydatki poniesione w związku z realizowanym projektem zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Szpital.

Powstałe w wyniku projektu mienie będzie własnością Szpitala i będzie stanowić środek trwały Szpitala. Wydatki ponoszone przez Szpital w ramach projektu będą związane z wykonywanymi czynnościami zwolnionymi od podatku od towarów i usług. Po zakończeniu projektu, jego produkty będą własnością Szpitala. Szpital Świadczy usługi na rzecz Narodowego Funduszu Zdrowia na podstawie zawartych kontraktów zgodnie z ustawą o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Efekty projektu będą wykorzystywane do świadczeń w zakresie opieki medycznej (art. 43 ust. 1 pkt 18), które ustawowo są zwolnione z podatku VAT

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i składa deklaracje VAT-7 do (...).

Towary i Usługi nabyte i finansowane w ramach projektu pn.:" (...)" - nie były i nie będą wykorzystane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Towary i Usługi nabyte i finansowane w ramach projektu pn. " (...)" - były i będą wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do realizowanego projektu istnieje możliwość odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w całości lub w części?

Zdaniem Wnioskodawcy, Szpitalowi nie przysługuje:

* prawo do odliczenia całości naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

* prawo do odliczenia części naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

z uwagi na fakt, że przedmiotowe zakupy są ściśle związane wyłącznie z wykonywaniem czynności zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.; dalej jako: "ustawa" lub "ustawa o VAT"). W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści powołanych przepisów ustawy wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Wyjaśnić należy, że wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają między innymi regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to stosownie do treści art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych "faktur zakupu", czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną; brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności nie-podlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku. W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przypisy art. 90 ustawy mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są przez podatnika w wykonywanej działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do czynności opodatkowanych nie jest możliwe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, świadczącym usługi w zakresie opieki medycznej, zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Wnioskodawca będzie realizował Projekt, dofinansowany ze środków Unii Europejskiej, obejmujący poprawienie dostępności do wysokiej jakości życia mieszkańców regionu, skrócenie czasu oczekiwania na przyjęcie do Szpitala, jak najwcześniejszą diagnostykę i podjęcie leczenia. Istotne jest też zapewnienie komfortowych warunków pobytu i poprawy zdrowia oraz bezpieczeństwa pacjentom. Zakupy towarów i usług dokonane w ramach realizacji Projektu nie były i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - były i będą wykorzystywane do wykonywania wyłącznie czynności zwolnionych od podatku.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest możliwość odliczenia w całości lub części podatku od towarów i usług naliczonego w związku z realizacją Projektu.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie są i nie będą spełnione, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy - towary i usługi nabywane w związku z realizacją Projektu nie są i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Szpital nabywane w ramach Projektu towary i usługi wykorzystuje/będzie wykorzystywać wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT. W związku z powyższym Wnioskodawca nie ma i nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu realizacji przedmiotowego Projektu.

W konsekwencji należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie przysługuje mu prawo do odliczenia ani całości podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, ani jego części zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania. Zatem inne kwestie przedstawione we wniosku nieobjęte pytaniem, w szczególności dotyczące zasadności stosowania zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, do usług wykonywanych przez Wnioskodawcę, nie były przedmiotem oceny.

Interpretacja dotyczy:

* stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym;

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.