0111-KDIB3-3.4012.173.2020.2.MS - VAT od sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 marca 2020 r. (data wpływu 23 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 3 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Zainteresowanych za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą niezabudowanych działek nr...,...,... i..., określenia stawki podatku dla tej transakcji oraz prawa do odliczenia przez Kupującą podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Zainteresowanych za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą niezabudowanych działek nr...,...,... i..., określenia stawki podatku dla tej transakcji oraz prawa do odliczenia przez Kupującą podatku naliczonego.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 3 czerwca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 22 maja 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.173.2020.1.MS.

We wniosku złożonym przez: * Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Pana... (dalej jako: "Wnioskodawca"), * Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Panią... (dalej jako: "Zainteresowany"),

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

(dalej jako: "Zainteresowany 1"),

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Pan... oraz Pani... (Zainteresowani, Wnioskodawcy) są małżeństwem, w którym panuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej.

Od 1992 r. Wnioskodawcy prowadzili wspólnie działalność gospodarczą w obszarach związanych z obrotem samochodami (komis samochodowy) oraz działalność kantorową. Od 2008 r. Wnioskodawcy prowadzą działalność w formie Spółki Jawnej... (dalej: "Spółka") prowadzącą działalność kantorową.

Zainteresowani nie prowadzą indywidualnie jednoosobowej działalności gospodarczej, ani nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Wnioskodawcy przez szereg lat (co najmniej na przestrzeni 25 lat) inwestowało prywatne środki w zakup nieruchomości o różnym statusie tj. zabudowanych, niezabudowanych, rolnych.

Głównym celem takich działań ze strony zainteresowanych było lokowanie posiadanych prywatnych środków z myślą o zabezpieczeniu przyszłości (posiadanie aktywów "na starość" gdy możliwości zarobkowania będą już ograniczone), jak również chęć wsparcia dzieci w przyszłości. Wnioskodawcy nie wykluczali jednak wcześniejszej sprzedaży nieruchomości i udziałów w nieruchomościach nabytych bezpośrednio do swojego majątku, jeżeli nadarzy się ku temu stosowna okazja biznesowa (tj. przykładowo w przypadku atrakcyjnej finansowo wyceny nieruchomości na rynku, lub w przypadku pojawienia się atrakcyjnej oferty na ich zakup).

W 2006 r. na podstawie renty dożywotniej (akt notarialny Rep...) Małżeństwo nabyło od ojca Wnioskodawcy:

* 1/2 udziału w niezbudowanej działce nr..., położonej przy...,

* 1/2 udziału w niezabudowanej działce nr..., położonej przy...,

* 1/2 udziału w działce nr..., położonej przy....

Właścicielem odpowiednio drugiej połowy udziału w działkach nr...,...,... jest Spółka, która nabyła 1/2 udziału w działkach...,...,... w dniu 31 sierpnia 2018 r.

W 2018 r. Wnioskodawcy i Spółka będący właścicielami wskazanych powyżej działek nabyli od Gminy... w trybie przetargu ograniczonego dla właścicieli przyległych nieruchomości w celu poprawy warunków zagospodarowania przyległych nieruchomości także działkę nr... (KW...) położoną przy... (działka wykupiona od Gminy... jest działką wewnętrzną o powierzchni około 13 m²). Działki nr...,...,... i..., będą dalej łącznie zwane: "Nieruchomość".

Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący zabudowę wielorodzinną i zabudowę usługową. Małżeństwo nie było jednak wnioskodawcą uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego Nieruchomość. Nieruchomość była przez szereg lat niewykorzystywana w jakikolwiek sposób. W 2017 r. Wnioskodawcy udostępnili na zasadzie użyczenia Nieruchomość Spółce. Z kolei Spółka dzierżawi całość terenu podmiotom trzecim, które urządziły na Nieruchomości parking, który odpłatnie wynajmują na rzecz finalnych klientów. Teren parkingu jest utwardzonym gruntem w części wysypanym żwirem/kamykami w części na terenie parkingu znajdują się płyty chodnikowe (płyty chodnikowe znajdowały się na terenie Nieruchomości już w momencie jej nabycia przez Wnioskodawców w 2006 r., wtenczas był to chodnik). Teren parkingu nie jest wyasfaltowany, wybetonowany, ani w jakikolwiek sposób całościowo profesjonalnie utwardzony. Teren parkingu nie jest ogrodzony (w naturalny sposób jego granice stanowią ściany budynków znajdujących się na sąsiednich działkach). Parking nie posiada także bramy wjazdowej.

Wnioskodawcy nie czerpią bezpośrednio korzyści z dzierżawy parkingu, w szczególności nie są stroną umowy dzierżawy terenu parkingu z podmiotami prowadzącymi parking. Tym niemniej należy wskazują że cała Nieruchomość, w tym udział będący bezpośrednią własnością Wnioskodawców, jest wykorzystywany dla celów komercyjnych (dzierżawa na parking). Ponadto, jako wspólnicy Spółki Wnioskodawcy także w zakresie udziału w Nieruchomości będącej ich bezpośrednią własnością, czerpią pośrednie korzyści ekonomiczne z dzierżawy Nieruchomości.

Nieruchomość zgodnie z ewidencją gruntów ma charakter niezabudowany, a wszelkie faktyczne naniesienia na Nieruchomości związane z wykorzystywaniem jako parkingu (płyty chodnikowe) nie stanowią "budowli" w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Parking nie figuruje w ewidencji środków trwałych Spółki (Spółka nie prowadzi działalności parkingowej, jedynie dzierżawi teren innym podmiotom, które prowadzą na nim parking). Spółka, ani Małżeństwo nie dokonywało jakichkolwiek nakładów na Nieruchomość. W ostatnich latach Wnioskodawcy, borykają się z problemami finansowymi związanymi z bieżącą obsługą zaciągniętych zobowiązań finansowych w związku z czym podjęło decyzję o konieczności częściowego wyprzedania posiadanego majątku prywatnego, w tym sprzedaży udziału w Nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Małżeństwo nie prowadziło w tym zakresie działań związanych z przygotowaniem Nieruchomości mających na celu sprzedaż udziału w Nieruchomości (tj. dodatkowe zbrojenie, zmiana statusu prawnego, działania marketingowe etc.), a jedynie w związku z pogarszającą się sytuacją majątkową zdecydowało, że zdecyduje się na sprzedaż swojego udziału w Nieruchomości. Tym niemniej... (dalej: "Zainteresowana" lub "Kupująca") otrzymała pierwszą propozycję zakupu Nieruchomości kilka lat wcześniej. W tamtej dacie Spółka nie była zainteresowana nabyciem Nieruchomości. Dopiero w dniu 12 grudnia 2018 r. Wnioskodawcy i Spółka zawarli w formie aktu notarialnego (Rep...) z Kupującą przedwstępną warunkową umowę sprzedaży udziału w Nieruchomości ("Umowa"). Ponadto, przed podpisaniem Umowy, propozycja sprzedaży ze strony Wnioskodawców na rzecz Kupującej dotyczyła również innych nieruchomości będących w majątku prywatnym Wnioskodawców. Kupująca nie była jednak zainteresowana zakupem tych nieruchomości.

Zgodnie z Umową Wnioskodawcy i Spółka (każdy w zakresie posiadanych udziałów) zawrą z Kupującą umowę przenoszącą własność Nieruchomości w przypadku gdy... nie wykona prawa pierwokupu, a na rzecz Kupującej zostanie wydana ostateczna decyzja - pozwolenie na budowę planowanej na Nieruchomości przez Kupującą inwestycji. O pozwolenie to występuje Kupująca własnym staraniem i ponosząc wszelkie koszty z tym związane (Wnioskodawcy nie biorą udziału w tym procesie). Ze względu na przedłużający się proces pozyskania pozwolenia na budowę Umowa została dnia 10 lutego 2020 r. aneksowana w konsekwencji umowa przyrzeczona powinna zostać zawarta do dnia 31 grudnia 2020 r.

Należy zaznaczyć, iż z perspektywy biznesowej wszystkie 4 działki wchodzące w skład Nieruchomość są do siebie przyległe, stanowią jedną całość (nie ma możliwości ich osobnej sprzedaży).

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawcy pragnąc wyczerpująco przedstawić stan faktyczny zaznacza, iż od 1989 r. prowadzi także gospodarstwo rolne o powierzchni ok. 65 ha na terenie Gminy... (48 ha) oraz Gminy... (16,5 ha). W latach 1997 -1999 Wnioskodawcy nabyli szereg nieruchomości rolnych położonych w miejscowości... na poszerzenie tego gospodarstwa rolnego (łącznie ok. 14 ha w miejscowości...). Na przestrzeni lat dla terenu położonego w..., na którym położone jest gospodarstwo rolne, uchwalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący zabudowę mieszkaniową i usługową (2008 r.), a następnie zmieniono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego na przewidujący zabudowę produkcyjno - magazynowo - usługową (2019 r.).

Obecnie Wnioskodawcy planują zbycie części nieruchomości niezabudowanych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego położonych w miejscowości... (Wnioskodawcy doprowadzili do zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tej nieruchomości, tak aby umożliwić jej sprzedaż).

W przeszłości w 2018 r. Wnioskodawcy zbyli także posiadaną w majątku prywatnym nieruchomość rolną.

Ponadto w 2019 r. Wnioskodawcy sprzedali Gminie... również inną znajdującą się w majątku prywatnym zabudowaną nieruchomość (sprzedaż nastąpiła w wyniku wniosku złożonego przez Wnioskodawców do Gminy... o wykup na podstawie art. 36 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym zgodnie z którym właściciel nieruchomości może żądać od gminy jej wykupienia, jeżeli w związku z uchwaleniem MPZP korzystanie z nieruchomości lub jej części w dotychczasowy sposób lub zgodnie z dotychczasowym przeznaczeniem stało się niemożliwe).

Więcej sprzedaży z posiadanego majątku prywatnego nie jest planowane.

W piśmie z 1 czerwca 2020 r. Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na pytania zadane przez organ.

1) Z wniosku wynika, że w 2006 r. Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną nie będącą stroną postępowania (Panią...) nabyli udział w prawie własności działek...,...,.... Proszę zatem o wskazanie w jaki sposób Wnioskodawca i Zainteresowana zamierzali wykorzystywać nabyte działki (np. na potrzeby osobiste, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, późniejsze sprzedaż)?

Ad.1) Wnioskodawcy nabyli własność działek...,... i... od ojca Wnioskodawcy, który był już w podeszłym wieku bez specjalnego przeznaczenia na moment nabycia, z czasem przeznaczyli działki na sprzedaż.

2) Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość była przez szereg lat niewykorzystywana w jakikolwiek sposób. Proszę zatem o doprecyzowanie w jaki sposób nieruchomość od nabycia w 2006 r. do nieodpłatnego użyczenia Spółce w 2017 r. była przez Wnioskodawcę lub Zainteresowaną wykorzystywana?

Ad.2) Tak jak wskazano w pierwotnym wniosku - nieruchomość od nabycia w 2006 r. do niepłatnego użyczenia spółce w 2017 r. nie była wykorzystywana przez Wnioskodawców - stała odłogiem.

3) Z wniosku wynika, że Wnioskodawca i Zainteresowana nie będąca stroną postępowania (Pani...) nie prowadzą jednoosobowej działalności gospodarczej i nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi. Proszę zatem o wskazanie czy wcześniej Wnioskodawca i Zainteresowana prowadzili jednoosobowe działalności gospodarcze i byli w przeszłości zarejestrowanym podatnikami VAT czynnymi?

Ad.3) Wnioskodawcy wyjaśniają, iż Wnioskodawca prowadził w przeszłości jednoosobową działalność gospodarczą - działalność została zamknięta w 2016 r. Wnioskodawca był z tego tytułu czynnym podatnikiem VAT i został wyrejestrowany w 2016 r. Zainteresowana nie prowadziła w przeszłości działalności gospodarczej i nie była czynnym podatnikiem VAT.

4) Z wniosku wynika, że Wnioskodawca i jego małżonka nie byli wnioskodawcami uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego nieruchomość. Proszę zatem o wskazanie z czyjej inicjatywy miejscowy plan został uchwalony?

Ad.4) Wnioskodawcy nie posiadają precyzyjnej wiedzy z czyjej inicjatywy uchwalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - działki znajdują się w centrum miasta więc najprawdopodobniej była to inicjatywa własna gminy mająca na celu uporządkowanie zagospodarowania przestrzennego.

5) Z wniosku wynika, że małżeństwo... udostępniło nieruchomość Spółce na zasadzie użyczenia. Proszę zatem o wskazanie czy przedmiotowe użyczenie zostało formalnie uregulowane (została zawarta umowa itp.)?

Ad.5) Użyczenie nie zostało udokumentowane umową w formie pisemnej. Niemniej jednak umowa była faktycznie przez strony wykonywana.

6) Z wniosku wynika, że... (dalej: "Zainteresowana" lub "Kupująca") otrzymała pierwszą propozycję zakupu kilka lat wcześniej. W tamtej dacie Spółka nie była zainteresowana nabyciem nieruchomości. Proszę zatem o przedstawienie całokształtu działań Zainteresowanych mających na celu znalezienie nabywców wskazanej nieruchomości.

Ad.6) w 2010 r. zaprzyjaźniony z Wnioskodawcami radca prawny w nieformalnych rozmowach przekazał informację Zainteresowanej, iż Wnioskodawcy mogliby sprzedać nieruchomość będącą przedmiotem niniejszego wniosku. Wnioskodawcy taką wolę potwierdzili, Zainteresowana nie była jednak na tamten moment zainteresowana zakupem.

7) Z wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonywał już wcześniej sprzedaży nieruchomości. Zatem proszę wskazać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

a. Kiedy i w jaki sposób Wnioskodawca (Zainteresowana) wszedł w posiadanie danej nieruchomości (działki/działek)?

Ad.7)a)

* Nieruchomość położona przy... działka nr... KW...) - 2/3 zostało nabyte w 1999 r., zaś 1/3 w 2013 r.

* Nieruchomość rolna położono w..., nabyta w 2012 r.

b) W jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Wnioskodawcę (Zainteresowaną)?

Ad.7)b) nieruchomość przy... została nabyta pierwotnie w celu mieszkaniowym. Nieruchomość rolna zakupiona została w celu powiększenia gospodarstwa rolnego.

c) W jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane przez Wnioskodawcę (Zainteresowaną) od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?

Ad.7)c)Na nieruchomości przy... od chwili zakupu do 2013 r. prowadzona była działalność gospodarcza. Po zamknięciu działalności nieruchomość została użyczona spółce.... Nieruchomość rolna w... poddana została rekultywacji rolnej z powodu degradacji gruntu.

d) Kiedy Wnioskodawca dokonał ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

Ad.7)d)

Nieruchomość położona przy... została zakupiona w 2019 r. przez Gminę... gdyż Gmina wyraziła taką chęć.

Nieruchomość rolna została sprzedana w roku 2018 r. gdyż okazała się nieprzydatna w prowadzonym przez Wnioskodawców gospodarstwie rolnym.

e) Ile działek zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych, zabudowanych i jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe)

Ad.7)e) Zostały sprzedane dwie nieruchomości: zabudowana nieruchomość użytkowa położona przy... i nieruchomość rolna w....

f) Czy Wnioskodawca (Zainteresowana) z tytułu ich sprzedaży odprowadzał podatek VAT, składał deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie VAT-R?

Ad.7)f) Z tytułu sprzedaży poszczególnych nieruchomości Wnioskodawcy nie odprowadzali podatku VAT ani też nie składali deklaracji VAT-7 oraz zgłoszenia VAT-R.

g) Na co zostały przeznaczone środki ze sprzedaży ww. działek?

Ad.7)g) Środki były przeznaczone na wydatki związane z kształceniem córki i syna, darowizny w rodzinie oraz wsparcie budżetu domowego.

8) Wnioskodawca wymieniając planowane sprzedaże nieruchomości, wskazał ze więcej sprzedaży z majątku prywatnego nie jest planowane. Proszę zatem o wskazanie czy Wnioskodawca posiada jeszcze inne nieruchomości (oprócz wskazanych we wniosku) przeznaczone w przyszłości do sprzedaży jeśli tak to ile i jakie oraz kiedy i w jakim celu zostały nabyte i wykorzystywane.

Ad.8) Wnioskodawcy nie posiadają więcej nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży (to właśnie miał wyrażać zwrot "więcej sprzedaży z majątku prywatnego nie jest planowane").

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Kupująca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od 26 marca 2008 r. z tytułu świadczenia usług hotelowych jako głównego przedmiotu działalności gospodarczej.

Nabyte ewentualnie przez Kupującą nieruchomości (działki...,...,... i..., będą służyć Kupującej do wykonywania tylko i wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jakimi będą usługi hotelowe świadczone w budynku (hotelu), który zostanie wybudowany na tych działkach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z planowanym zbyciem udziału w Nieruchomości przez Wnioskodawców na rzecz Kupującej, w ramach transakcji każdy z Wnioskodawców będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT?

2. Jeżeli stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, to czy planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości przez Małżeństwo na rzecz Kupującej powinna podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT i nie będzie objęta zwolnieniami przewidzianymi w art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 9 ustawy o VAT?

3. Jeżeli stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe i planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości przez Małżeństwo... na rzecz Kupującej podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, to czy Kupująca będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę udziału w Nieruchomości, przy założeniu, że Nieruchomość będzie w całości wykorzystywana do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT przez Kupującą?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawców w związku planowanym zbyciem udziału w Nieruchomości na rzecz Kupującej w ramach transakcji każdy z Wnioskodawców będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawców planowana przez Małżeństwo sprzedaż udziału w Nieruchomości na rzecz Kupującej powinna podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT i nie będzie objęta zwolnieniami przewidzianymi w art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 9 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosowanie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej jednak samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług.

Istotnym jest, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do faktycznego zaistnienia opodatkowania danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik VAT. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Definicja ta jest szeroka i nie pokrywa się ani z definicją działalności gospodarczej wynikające z ustawy - Prawo przedsiębiorców, ani z definicją działalności gospodarczej wynikającej z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W kontekście powyższego uzasadnione jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W konsekwencji należy uznać, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na uwadze przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą jako handlowiec wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tą rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Ponadto należy jednak mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C- 291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości, czyjej części, w ramach majątku osobistego.

W stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, na uwagę zasługuje fakt, Wnioskodawcy prowadzą od wielu lat działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, która jest spółką osobową. Choć głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność kantorowa, z uwagi na wydzierżawienie przez Spółkę całej Nieruchomości na cele komercyjne, Wnioskodawcy pośrednio czerpią obecnie wymiernie korzyści materialne z udziału w Nieruchomości. Spółka, choć stanowi odrębny od Wnioskodawców byt prawny, poprzez swoją konstrukcję umożliwia Wnioskodawcom pośrednie czerpanie korzyści z czynszu dzierżawnego, bowiem zysk Spółki jest bezpośrednio przekazywany Wnioskodawcom, jako wspólnikom Spółki.

Warto w tym miejscu wskazać, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika, (tak m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 czerwca 2020 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.613.2019.4.JF).

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawców, m.in. ze względu na obecne wykorzystanie Nieruchomości nie można uznać, że udział w Nieruchomości stanowi majątek prywatny Wnioskodawców. Nieruchomość jest bowiem w całości wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej prowadzącej przez Spółkę mającą formę spółki osobowej, w której Wnioskodawcy są wspólnikami. Wnioskodawcy czerpią bowiem pośrednio korzyści z działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o tę Nieruchomość.

Ponadto, w kwestii opodatkowania dostawy Nieruchomości istotne jest również, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu przyszłego Wnioskodawcy w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania ich za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawców.

W tym zakresie należy uznać, że również na gruncie przepisów unijnych, zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Dodatkowo warto wskazać, że w kontekście oceny działania danej osoby w charakterze podatnika VAT intencje związane ze zbywanym majątkiem nieruchomym należy oceniać na moment sprzedaży, a nie nabycia. W międzyczasie (tj. pomiędzy momentem zakupu a momentem zbycia) mogą one ulec zmianie względem pierwotnej intencji. Jak czytamy w wyroku NSA z dnia 31 stycznia 2013 r., I FSK 237/12, " (...) kluczowy dla oceny handlowego charakteru danej działalności jest zamiar ujawniany w trakcie sprzedaży towaru, a nie w momencie jego nabycia. (...) Przedmiotem profesjonalnego obrotu mogą być również składniki majątku nabyte pierwotnie do celów osobistych i w takich celach wykorzystywane (...)".

Należy też podkreślić, że zgodnie z utrwaloną praktyką interpretacyjną "przez termin "zamiar" należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru (...) muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 lipca 2019 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.161.2019.2.MPU). Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż obecnie zarówno Wnioskodawca jak i Wnioskodawczyni nie posiadają aktualnie statusu zarejestrowanych czynnych podatników VAT. Patrząc jednak na dotychczasową aktywność Wnioskodawców w związku lokowaniem oszczędności w zakupie nieruchomości, z zespołem działań podejmowanych przez Wnioskodawców przed sprzedażą w zakresie czerpania korzyści z komercyjnej dzierżawy Nieruchomości należałoby wskazać, iż czynności te wykraczały poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. I wskazywały, że Wnioskodawcy podjęli w stosunku do tej Nieruchomości działania, które potwierdzały ich aktywność biznesową, typową dla osób zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

W przedmiotowej sprawie, nie można również pominąć całego kontekstu działań Wnioskodawców w przypadku posiadanych przez nich innych nieruchomości, w tym nieruchomości rolnych, w zakresie których już przeprowadzili transakcje sprzedaży oraz tych z nieruchomości, w stosunku do których sprzedaż jest planowana.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawcy sprzedając udział w Nieruchomości na rzecz Spółki powinni być uznani, każdy z osobna, jako działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem czynność ta nie będzie wyłącznie działaniem w ramach realizacji prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. W konsekwencji należy uznać, że czynność ta będzie spełniać przesłanki uznania jej za wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT przez Zainteresowanych, a ich samych jako podatników podatku od towarów i usług.

Powyższe stanowisko potwierdzają między innymi następujące orzeczenia sądów administracyjnych oraz indywidualne interpretacje organów podatkowych:

* wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego ("NSA") z dnia 16 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 781/13, w którym wskazano: "(...) w sytuacji, gdy osoba sprzedająca działki swoim zachowaniem wykaże, że realizując tę sprzedaż działa i chce działać w charakterze podatnika (handlowca, który nabył grunty w celu ich zbycia i chce oprócz tej sprzedaży kontynuować tego rodzaju aktywność), czyli podmiotu prowadzącego w tym zakresie działalność profesjonalną, stałą i zorganizowaną - sprzedaż taka będzie opodatkowana VAT."

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 czerwca 2016 r., nr ITPP3/4512-225/16/EB, w której wskazano: "(,..) w przypadku sprzedaży działek gruntu, które powstały w wyniku podziału działek nr...15 i.../142 Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Zauważyć bowiem należy, że co prawda nabył ww. grunty na cele prywatne (zamierzał wybudować dom i prowadzić gospodarstwo rolne), jednak zmienił swoje plany życiowe, w związku z czym złożył wniosek o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla ww. działek gruntu, wystąpił z wnioskiem o dokonanie podziału gruntu na działki, zamierza wykonać przyłącza wodno-kanalizacyjne i energetyczne oraz zamierza podjąć aktywne działania w celu sprzedaży ww. gruntu. Z powyższych względów nie można uznać, że Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem lecz będzie działał jak profesjonalny handlowiec, zajmujący się obrotem gruntami. W konsekwencji należy stwierdzić, że w tej konkretnej sytuacji planowana sprzedaż działek gruntu, o których mowa we wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zauważyć, że na kwestię opodatkowania sprzedaży ww. działek (...) znaczenie ma ogół okoliczności przedstawionych we wniosku wskazujących, że Wnioskodawca podjął i zamierza podjąć aktywne działania zachowując się podobnie jak profesjonalny handlowiec."

2. Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

W tym kontekście należy wskazać, że w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego z którego wynika, że tereny nim objęte przeznaczone są pod zabudowę.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Nieruchomość jest niezabudowana, nie znajdują się na niej także jakiekolwiek budowle w znaczeniu prawa budowlanego. W szczególności za budowlę nie sposób uznać płyt chodnikowych znajdujących się na części parkingu urządzonego na Nieruchomości. Jak wynika bowiem z utrwalonej linii prezentowanej przez organy podatkowe parking może być zaliczony do budowli na gruncie Prawa budowlanego jeżeli jest wybetonowany lub wyasfaltowany bądź wyłożony warstwą kamienno-żużlową związaną betonem (przykładowo: Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2019 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.434.2019.1.AW). Chodzi wiec o sytuację, w której można uznać iż parking całościowo spełnia definicję budowli zgodnie z Prawem budowlanym. Budowli nie stanowią jednak same płyty chodnikowe.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż transakcja sprzedaży udziału w Nieruchomości przez Wnioskodawców na rzecz Kupującej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zaś Nieruchomość ta jako niezabudowany grunt przeznaczony pod zabudowę według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego będzie stanowić dostawę terenu budowlanego, która nie podlega zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%. W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawców należy również przenalizować możliwość zastawania do przedmiotowej transakcji zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z przywołaną regulacją "zwalnia się z VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, (...) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego".

Jak wskazano powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana przez Wnioskodawców do celów działalności zwolnionej z VAT (tj. Wnioskodawcy w ogóle nie użytkowali Nieruchomości). Dodatkowo warto zaznaczyć, że w praktyce Nieruchomość była wykorzystywana w całości przez Spółkę do celów działalności podlegającej opodatkowaniu VAT (dzierżawa na potrzeby parkingu). Tym samym w przedmiotowej sprawie przesłanki wymagane do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w ocenie Wnioskodawców nie będą spełnione.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, w przypadku uznania że w ramach planowanej transakcji będą oni działali w charakterze podatników VAT, do planowanej sprzedaży Nieruchomości nie znajdzie zastosowania ani zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ani zwolnienie z 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W konsekwencji analizowana transakcja będzie stanowić dostawę "terenów budowlanych" podlegającą opodatkowaniu podstawową 23% stawką VAT.

3. Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika m.in. z tytułu nabycia towarów.

Biorąc pod uwagę fakt, że sprzedaż udziału w Nieruchomości przez Wnioskodawców na rzecz Kupującej podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, Kupująca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i Nieruchomość będzie przez Kupującą wykorzystywana tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jakimi będą usługi hotelowe, Kupująca będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego VAT o całość kwoty podatku naliczonego VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę udziału w Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 2/11.

Stosownie do treści art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2086, z późn. zm.)), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa, jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Jak wyjaśniono wyżej, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega - co do zasady - odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności (dostawy towaru, w tym działek gruntu) konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. "Teren budowlany" to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-81/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy od 1992 r. prowadzili wspólnie działalność gospodarczą w obszarach związanych z obrotem samochodami (komis samochodowy) oraz działalność kantorową. Od 2008 r. Wnioskodawcy prowadzą działalność w formie spółki jawnej prowadząc działalność kantorową.

Obecnie Wnioskodawcy nie prowadzą indywidualnie jednoosobowej działalności gospodarczej, ani nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Wnioskodawcy przez szereg lat (co najmniej na przestrzeni 25 lat) inwestowało prywatne środki w zakup nieruchomości o różnym statusie tj. zabudowanych, niezabudowanych, rolnych.

Głównym celem takich działań ze strony Zainteresowanych było lokowanie posiadanych prywatnych środków z myślą o zabezpieczeniu przyszłości (posiadanie aktywów "na starość" gdy możliwości zarobkowania będą już ograniczone), jak również chęć wsparcia dzieci w przyszłości. Wnioskodawcy nie wykluczali jednak wcześniejszej sprzedaży nieruchomości i udziałów w nieruchomościach nabytych bezpośrednio do swojego majątku, jeżeli nadarzy się ku temu stosowna okazja biznesowa.

W 2006 r. na podstawie renty dożywotniej (akt notarialny Rep...) Małżeństwo nabyło od ojca Wnioskodawcy:

* 1/2 udziału w niezbudowanej działce nr... KW..., położonej przy...,

* 1/2 udziału w niezabudowanej działce nr... KW..., położonej przy...,

* 1/2 udziału w działce nr... KW..., położonej przy....

Właścicielem odpowiednio drugiej połowy udziału w działkach nr...,...,... jest Spółka, która nabyła 1/2 udziału w działkach...,...,... w dniu 31 sierpnia 2018 r.

W 2018 r. Wnioskodawcy i Spółka będący właścicielami wskazanych działek nabyli od Gminy... w trybie przetargu ograniczonego dla właścicieli przyległych nieruchomości w celu poprawy warunków zagospodarowania przyległych nieruchomości także działkę nr... (KW...) położoną przy... (działka wykupiona od Gminy... jest działką wewnętrzną o powierzchni około 13 m²).

Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący zabudowę wielorodzinną i zabudowę usługową. Małżeństwo nie było jednak wnioskodawcą uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego Nieruchomość. Nieruchomość była przez szereg lat niewykorzystywana w jakikolwiek sposób, stała odłogiem. W 2017 r. Wnioskodawcy udostępnili na zasadzie użyczenia Nieruchomość Spółce. Z kolei Spółka dzierżawi całość terenu podmiotom trzecim, które urządziły na Nieruchomości parking, który odpłatnie wynajmują na rzecz finalnych klientów.

Wnioskodawcy nie czerpią bezpośrednio korzyści z dzierżawy parkingu, w szczególności nie są stroną umowy dzierżawy terenu parkingu z podmiotami prowadzącymi parking. Nieruchomość zgodnie z ewidencją gruntów ma charakter niezabudowany, a wszelkie faktyczne naniesienia na Nieruchomości związane z wykorzystywaniem jako parkingu (płyty chodnikowe) nie stanowią "budowli" w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Wnioskodawcy nie dokonywali jakichkolwiek nakładów na Nieruchomość. W ostatnich latach Wnioskodawcy, borykają się z problemami finansowymi związanymi z bieżącą obsługą zaciągniętych zobowiązań finansowych w związku z czym podjęło decyzję o konieczności częściowego wyprzedania posiadanego majątku prywatnego, w tym sprzedaży udziału w Nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Wnioskodawcy nie prowadzili w tym zakresie działań związanych z przygotowaniem Nieruchomości mających na celu sprzedaż udziału w Nieruchomości (tj. dodatkowe zbrojenie, zmiana statusu prawnego, działania marketingowe etc.), a jedynie w związku z pogarszającą się sytuacją majątkową zdecydowało, że zdecydują się na sprzedaż swojego udziału w Nieruchomości.

W dniu 12 grudnia 2018 r. Wnioskodawcy i Spółka zawarli w formie aktu notarialnego (Rep. A Nr..) z Kupującą przedwstępną warunkową umowę sprzedaży udziału w Nieruchomości ("Umowa"). Zgodnie z Umową Wnioskodawcy i Spółka (każdy w zakresie posiadanych udziałów) zawrą z Kupującą umowę przenoszącą własność Nieruchomości w przypadku gdy Gmina.... nie wykona prawa pierwokupu, a na rzecz Kupującej zostanie wydana ostateczna decyzja - pozwolenie na budowę planowanej na Nieruchomości przez Kupującą inwestycji. O pozwolenie to występuje Kupująca własnym staraniem i ponosząc wszelkie koszty z tym związane (Wnioskodawcy nie biorą udziału w tym procesie). Ze względu na przedłużający się proces pozyskania pozwolenia na budowę Umowa została dnia 10 lutego 2020 r. aneksowana w konsekwencji umowa przyrzeczona powinna zostać zawarta do dnia 31 grudnia 2020 r.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą w pierwszej kolejności kwestii uznania ich jako podatników przy sprzedaży udziałów w nieruchomości gruntowej (pytanie oznaczone nr 1).

W tym miejscu należy wskazać, że umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, zgodnie bowiem z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.) - przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami takiej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

W tym miejscu wskazać należy, że jak wynika z wniosku to Spółka dzierżawi całość terenu podmiotom trzecim, które urządziły na Nieruchomości parking i które odpłatnie wynajmują go na rzecz finalnych klientów. Wnioskodawcy nie są stroną umowy dzierżawy terenu parkingu z tymi podmiotami lecz Spółka. Zatem to Spółka, której Wnioskodawcy nieodpłatnie użyczyli działki nr...,...,... i..., (udział w prawie własności działek nr...,...,... i...,), która w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest odrębnym podatnikiem, wykorzystuje te działki w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Tym samym to Spółka a nie Wnioskodawcy czerpie z tytułu dzierżawy działek korzyści podlegające opodatkowaniu. W konsekwencji dzierżawa parkingu przez Spółkę nie może mieć wpływu na uznanie, że sprzedaż udziału w prawie własności działek nr...,...,... i...,) jest sprzedażą majątku wykorzystywanego przez Wnioskodawców w ramach działalności gospodarczej.

Ponadto analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż działek gruntu nr...,...,... i..., opisanych we wniosku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z tą transakcją uznać Wnioskodawców za podatników tego podatku.

Pomimo, że grunt spełnia definicje towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy, to nie można uznać, że przy dokonywaniu sprzedaży działek, Zainteresowani działali w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy nie wynika taka aktywność Zainteresowanych, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nieruchomość nie została w 2006 r. nabyta z zamiarem odsprzedaży lecz do majątku prywatnego celem lokowania posiadanych prywatnych środków z myślą o zabezpieczeniu przyszłości, jak również celem wsparcia dzieci. Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, stała odłogiem (nie była przez szereg lat wykorzystywana w jakikolwiek sposób). Jednocześnie Wnioskodawcy nie dokonywali jakichkolwiek nakładów na nieruchomości. Dopiero w 2017 r. udostępnili ją na zasadzie użyczenia Spółce. Ponadto Zainteresowani nie podjęli jakichkolwiek działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami takich jak: dodatkowe uzbrojenie, zmiana statusu prawnego, czy działania marketingowe oraz to Kupująca a nie Zainteresowani wnieśli o wydanie decyzji w zakresie pozwolenia na budowę planowanej na nieruchomości inwestycji. Przy czym jak wskazano we wniosku jedynie w związku z pogarszającą się sytuacją majątkową zdecydowali się na jej sprzedaż.

W konsekwencji, w niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Zainteresowanych za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Reasumując, w związku z planowaną sprzedażą udziałów w nieruchomości gruntowej, działkach nr...,...,... i..., Zainteresowani nie będą występowali jako podatnicy VAT czynni w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w części dotyczącej pytania oznaczonego nr 1 uznano jako nieprawidłowe.

W dalszej części Zainteresowani mają także wątpliwości dotyczące zastosowania właściwej stawki do planowanej sprzedaży działek nr...,...,... i..., oraz prawa do odliczenia przez Kupującą (Zainteresowanej 1) podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowych działek.

Z uwagi na fakt, że Zainteresowani dokonując sprzedaży działki nie wystąpią jako podatnicy, co będzie skutkowało brakiem opodatkowania sprzedaży działek, to pytanie dotyczące zastosowania właściwej stawki (oznaczone nr 2) jak i pytanie w zakresie prawa do odliczenia podatku przez Kupującą (oznaczone nr 3) nie wymagają odpowiedzi.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.